ПОСТАНОВА
Іменем України

10 червня 2020 року 
м. Київ
справа №818/1339/16
адміністративне провадження №К/9901/39502/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Шипуліної Т. М.,
суддів: Бившевої Л. І., Хохуляка В. В.,
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу ОСОБА_1 на постанову Сумського окружного адміністративного суду (суддя Соп`яненко  О.  В.) від 17 листопада 2016 року та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду (головуючий суддя - Макаренко  Я.  М., судді: Шевцова  Н.  В., Мінаєва  О.  М.) від 23 лютого 2017 року у справі №  818/1339/16 за позовом ОСОБА_1 до Державної податкової інспекції у м.  Сумах Головного управління Державної фіскальної служби у Сумській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
УСТАНОВИВ:
У жовтні 2016 року ОСОБА_1 звернулася до Сумського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у м.  Сумах Головного управління Державної фіскальної служби у Сумській області (далі - ДПІ у м.  Сумах ГУ ДФС у Сумській області), у якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 19 вересня 2016  року №  0009791304/42982 та №  0009781304/42981.
Постановою Сумського окружного адміністративного суду від 17 листопада 2016  року, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 23 лютого 2017 року, у задоволенні позову відмовлено.
Відмовляючи у задоволенні позовних вимог суди першої та апеляційної інстанцій дійшли висновку про правомірність включення податковим органом до оподаткованого доходу платника податку анульованого боргу платника податку та накладення штрафу за не подання декларації про майновий стан і доходи. 
Не погодившись із вказаними вище судовими рішеннями, ОСОБА_1 подав до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, у якій просить скасувати постанову Сумського окружного адміністративного суду від 17 листопада 2016  року та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 23  лютого 2017 року, і прийняти нове судове рішення про задоволення позову.
На обґрунтування касаційної скарги ОСОБА_1 зазначає, що відповідно до Податкового кодексу України (далі - ПК України) під додатковим благом слід розуміти лише суму основного боргу, в той час, як зобов`язання та штрафні санкції були нараховані податковим органом, виходячи з розміру прощеної заборгованості, яка включила в себе також пеню та проценти за користування кредитом.
Вищий адміністративний суд України ухвалою від 28 березня 2017 року відкрив провадження у цій справі за вказаною касаційною скаргою.
15 грудня 2017 року розпочав роботу Верховний Суд і набрав чинності Закон України від 03 жовтня 2017 року № 2147-VIII «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України та інших законодавчих актів» (далі - Закон № 2147-VIII), яким Кодекс адміністративного судочинства України (далі - КАС України) викладено в новій редакції. 
Відповідно до підп. 4 п. 1 розд. VII «Перехідні положення» КАС України касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу. 
Верховний Суд у складі судді Касаційного адміністративного суду ухвалою від 09  червня 2020  року прийняв цю справу до провадження та призначив її до розгляду.
Дослідивши наведені в касаційній скарзі доводи та перевіривши матеріали справи, колегія суддів встановила таке.
Як убачається з матеріалів справи, 28 листопада 2014 року між ПАТ «Райффайзен Банк Аваль» та ОСОБА_1 укладено договір про припинення зобов`язань за кредитним договором від 22 жовтня 2007 року. Згідно умов Договору сторони визнають, що розмір непогашеної заборгованості за кредитним договором становить 250 639,79 доларів США, що еквівалентно 3 751 296,92 грн, в тому числі: 3 210  638,25  грн - основна сума боргу; 112 888,03 грн - проценти, нараховані за користування кредитом; 427 770,64 грн - розрахована пеня за порушення строків повернення заборгованості. Сторони домовились, що з дати укладення договору боргові зобов`язання позивальника за кредитним договором припиняються внаслідок звільнення кредитором позичальника від сплати боргових зобов`язань, а кредитний договір вважається розірваним (п. 1, 2 Договору).
Відповідно до п. 5 цього Договору з його підписанням позичальник вважається повідомленим відповідно до підп. 164.2.14 «д» п. 164.2 ст. 164 ПК України про анулювання боргових зобов`язань та про те, що сума анульованих (прощених) зобов`язань буде включена кредитором до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого на користь позивальника за підсумками звітного періоду, в якому боргові зобов`язання було анульовано. При цьому на позичальника покладається обов`язок сплати податку на доходи фізичних осіб з суми анульованих (прощених) боргових зобов`язань та відображення суми отриманого доходу у вигляді анульованих (прощених) боргових зобов`язань у річній податковій декларації.
25 травня 2016 року на запит ДПІ у м.  Сумах ГУ ДФС у Сумській області ТОВ «Райффайзен Банк Аваль» повідомлено про нарахування за 4 квартал 2014 року доходу ОСОБА_1 у вигляді анулювання (прощення) заборгованості за кредитним договором.
07 липня 2016 року відповідачем направлено ОСОБА_1 лист про необхідність подати документальні підтвердження по отриманню у 2014 році доходу у вигляді додаткового блага та подати податкову декларацію про майновий стан і доходи.
У зв`язку з неотриманням інформації на запит та неподанням позивачем декларації про майновий стан і доходи за 2014 рік, 25 серпня 2016 року ДПІ у м.  Сумах ГУ ДФС у Сумській області була проведена документальна позапланова невиїзна перевірка дотримання вимог податкового законодавства з питань правильності обчислення, повноти і своєчасності сплати податку на доходи фізичних осіб з отриманих доходів за 2014 рік, за результатом якої складено акт від 25 серпня 2016 року           №  2513/18-19-13-04-09/ НОМЕР_1 .
19 вересня 2016 року податковим органом прийнято податкові повідомлення-рішення: №  0009791304/42982, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції з податку на доходи фізичних осіб в сумі 170 грн; №  0009781304/42981, яким збільшено суму зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на 637  476,88  грн, застосовано штрафні (фінансові) санкції в сумі 159 369,22 грн.
Вважаючи вказані податкові повідомлення-рішення протиправними, ОСОБА_1 звернувся до суду з цим адміністративним позовом за захистом порушених, на його думку, прав та інтересів.
Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.
Відповідно до ч. 1 ст. 1054 Цивільного кодексу України (далі - ЦК України) за кредитним договором банк або інша фінансова установа (кредитодавець) зобов`язується надати грошові кошти (кредит) позичальникові у розмірі та на умовах, встановлених договором, а позичальник зобов`язується повернути кредит та сплатити проценти.
Згідно зі ст. 605 ЦК України зобов`язання припиняється внаслідок звільнення (прощення боргу) кредитором боржника від його обов`язків, якщо це не порушує прав третіх осіб щодо майна кредитора.
Відповідно до підп. «д» підп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 ПК України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо у вигляді, зокрема, суми боргу платника податку, анульованого (прощеного) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Якщо кредитор повідомляє платника податку-боржника рекомендованим листом з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або шляхом надання повідомлення боржнику під підпис особисто про анулювання (прощеного) боргу та включає суму анульованого (прощеного) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було анульовано (прощеного), такий боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації.
Аналіз наведеної законодавчої норми дає підстави для висновку про те, що додаткове благо визначається як дохід у разі приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Грошова сума, яка надана в кредит, підлягає поверненню, тому сама собою ця сума не збільшує дохід платника податку. Водночас, у разі коли відпадуть встановлені законом та/або договором підстави для витребування кредитором у боржника грошової суми, наданої на умовах повернення, у платника податку-боржника виникає приріст фінансових показників за рахунок суми, взятої в борг.
Таким чином, сума кредиту, прощена (анульована) банком, збільшує дохід платника податку і включається до його оподатковуваного доходу. Разом з тим, суми процентів або пені, які нараховані банком за умовами договору за користування кредитом, не є доходом, який призводить до приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Відповідно, у разі прощення (анулювання) процентів або пені, нарахованих за користування кредитом, відсутні підстави вважати їх додатковим благом платника податку.
Відсутність в підп. «д» підп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 ПК України точності щодо визначення додаткового блага у вигляді суми боргу платника податку, анульованого (прощеного) кредитором за його самосійним рішенням, була усунута шляхом внесення змін Законом України від 28 грудня 2014 року №  71-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи», який набрав чинності з 01 січня 2015 року.
Це уточнення не змінило регулювання, воно конкретизувало дійсний зміст наведеної норми.
Отже, законодавець під додатковим благом розуміє тільки основну суму боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, і не включає в цю суму боргу (кредиту) нараховані суми процентів, пені, штрафів тощо.
Така правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 08  листопада 2019  року у справі №  826/6780/16.
Поряд з цим, колегія суддів звертає увагу, що визначення природи боргу (основна частина, проценти, штрафні санкції), прощеного банком/фінансовою установою, є однією із визначальних обставин, які підлягають з`ясуванню для встановлення дійсного податкового обов`язку платника в межах розглядуваних правовідносин.
При цьому, вимоги ч. 4, 5 ст. 11 КАС України (у редакції, чинній на час вирішення спору в попередніх судових інстанціях), які кореспондують правилам ч. 4 ст. 9 КАС України (у редакції, чинній з 15 грудня 2017 року), зобов`язують суд до активної ролі в судовому процесі, в тому числі до офіційного з`ясування всіх обставин справи і у відповідних випадках до витребування тих доказів, яких, на думку суду, не вистачає для належного встановлення обставин у справі, що розглядається.
В порушення наведених процесуальних приписів попередніми судовими інстанціями достовірно не встановлено природу заборгованості позивача та її складові, не розмежовано основну суму анульованого боргу (кредиту) ОСОБА_1 та суму нарахованих відсотків.
Так, колегія суддів вважає, що суди першої та апеляційної інстанцій передчасно дійшли висновку про правомірність збільшення позивачу суми грошового зобов`язання, оскільки фактично судами не досліджувалось та не було встановлено правового статусу складових суми заборгованості позивача за кредитним договором від 22  жовтня 2007 року №  014/0103/74/066601, укладеним між позивачем та ПАТ «Райффайзен Банк Аваль», які були анульовані кредитором (основна сума кредиту (тіло кредиту), відсотки, штрафи, пеня), що є визначальним для розрахунку суми доходу позивача та сплати з такого доходу податку на доходи фізичних осіб.
Такий висновок узгоджується з правовою позицією Верховного Суду, викладеною у постанові від 17 липня 2019 року №  826/13624/14.
Що стосується позовних вимог стосовно визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 19 вересня 2016 року №  0009791304/42982, колегія суддів звертає увагу, що ані судом першої інстанції, ані апеляційним судом взагалі не було надано будь-якої оцінки стосовно правомірності/неправомірності прийняття цього рішення.
У свою чергу, відповідно до ч. 2 ст. 341 КАС України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
Відповідно до ч. 1 - 3 ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.
Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права.
Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Оскаржувані рішення судів першої та апеляційної інстанцій вказаним вимогам не відповідають, оскільки судами не з`ясовано обставини справи, що мають значення для правильного її вирішення.
Згідно ч. 2 ст. 353 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.
Підсумовуючи зазначене, колегія суддів дійшла висновку, що касаційна скарга ОСОБА_1 підлягає частковому задоволенню, а судові рішення першої та апеляційної інстанцій - скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.
Керуючись ч. 2 розд. ІІ «;Прикінцеві та перехідні положення» Закону України «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ» від 15 січня 2020 року №  460-IX, ст. 341, 344, 349, 355-356, 359 КАС України, суд
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу ОСОБА_1 задовольнити частково.
Постанову Сумського окружного адміністративного суду від 17 листопада 2016  року та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 23  лютого 2017 року скасувати.
Справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.
Судді Верховного Суду                                                                      Т.  М.  Шипуліна
                                                                                                    Л.  І.  Бившева
                                                                                                    В.  В.  Хохуляк