ПОСТАНОВА
Іменем України

14 травня 2020 року 
Київ
справа №818/1713/16
адміністративне провадження №К/9901/41203/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А.,  суддів - Олендера І.Я., Ханової Р.Ф., 
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Сумах Головного управління ДФС у Сумській області 
на постанову Сумського окружного адміністративного суду від 05 січня 2017 року (суддя Соколов В.М.)
та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 23 лютого 2017 року (судді: Тацій Л.В. (головуючий), Григоров А.М., Подобайло З.Г.) 
у справі № 818/1713/16
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Будсвіт-7»
до Державної податкової інспекції у м. Сумах Головного управління ДФС у Сумській області 
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, 
В С Т А Н О В И В:
У грудні 2016 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Будсвіт-7» (далі -     ТОВ «Будсвіт-7») звернулося до суду з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у м. Сумах Головного управління ДФС у Сумській області (далі - ДПІ у м.Сумах, контролюючий орган), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 13 вересня 2016 року №0007081201/41959. 
Сумський окружний адміністративний суд постановою від 05 січня 2017 року, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від   23 лютого 2017 року, адміністративний позов ТОВ «Будсвіт-7» задовольнив.
Судові рішення мотивовані тим, що пункт 3 розділу II «Прикінцеві положення» Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» від 28 грудня 2014 року № 71-VІІІ, не містить посилань на види перевірок, тому запроваджений цією нормою мораторій поширюється на усі види перевірок, правом на проведення яких наділені контролюючі органи відповідно до пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України, зокрема й камеральні. З огляду на це суди дійшли висновку, що відповідачем незаконно проведено камеральну перевірку ТОВ «ТОВ «Будсвіт-7», а відтак податкове повідомлення-рішення від 13 вересня 2016 року № 0007081201/41959 є протиправним та підлягає скасуванню в силу незаконності такої перевірки та відсутності правових наслідків такої.
Не погодившись із рішеннями судів попередніх інстанцій, ДПІ у м. Сумах звернулася до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального та процесуального права, просить їх скасувати та ухвалити нове рішення, яким відмовити в задоволенні адміністративного позову ТОВ «Будсвіт-7». 
На обґрунтування касаційної скарги відповідач зазначив, що обмеження щодо проведення перевірок у 2015 та 2016 роках не повинно стосуватися камеральних перевірок, які проводяться на виконання основної функції контролюючого органу, що стосується здійснення адміністрування податків, зборів, платежів та контроль за своєчасністю подання платниками податків та платниками єдиного внеску передбаченої законом звітності (декларацій, розрахунків та інших документів, пов`язаних із обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів), своєчасністю, достовірністю, повнотою нарахування та сплати податків, зборів, платежів. Крім того контролюючий орган вважає безпідставними посилання позивача на той факт, що в разі своєчасного виконання постанови Сумського окружного адміністративного суду від 10 серпня 2015 року у справі № 818/1506/15 і виключення з Єдиного реєстру податкових накладних відомостей про борг, податкові накладні були б зареєстровані своєчасно, оскільки податковий борг не впливає на суми податку, на які платники мають право зареєструвати податкові накладні. 
Вищий адміністративний суд України ухвалою від 17 травня 2017 року відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою контролюючого органу.
Позивач не скористався своїм правом подати заперечення/відзив на касаційну скаргу, що не перешкоджає розгляду справи.
20 березня 2018 року справу в порядку, передбаченому підпунктом 4 пункту 1 Розділу VІІ «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, що діє з 15 грудня 2017 року; далі - КАС України) передано до Верховного Суду.
Переглянувши оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіривши дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню.
Відповідно до статті 159 КАС України (в редакції, що діяла до 15 грудня 2017 року), яка кореспондується з положеннями статті 242 КАС України (в редакції, що діє з                15 грудня 2017 року) рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Зазначеним вимогам рішення судів першої та апеляційної інстанцій не відповідають з огляду на наступне.  
Суди попередніх інстанцій встановили, що ДПІ у м. Сумах проведено камеральну перевірку термінів реєстрації податкових накладних з податку на додану вартість в Єдиному реєстрі податкових накладних за грудень 2015 року, березень 2016 року, квітень 2016 року, травень 2016 року, липень 2016 року та серпень 2016 року, за результатами якої складено акт від 30 серпня 2016 року у справі № 2536/18-19-12-01/36707265.
Відповідно до висновків вказаного акта перевірки контролюючим органом встановлено порушення позивачем пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, що полягає у несвоєчасній реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних за грудень 2015 року, березень 2016 року, квітень        2016 року, травень 2016 року, липень 2016 року, серпень 2016 року.
Подані позивачем заперечення на акт перевірки контролюючий орган залишив без задоволення.
13 вересня 2016 року на підставі акта перевірки відповідач прийняв податкове повідомлення-рішення № 0007081201/41959, згідно з яким до ТОВ «Будсвіт-7» застосовано штраф у розмірі 31 791,82 грн. 
За результатами адміністративного оскарження вказаного податкового повідомлення-рішення скарги ТОВ «Будсвіт-7» залишені без задоволення рішеннями Головного управління ДФС у Сумській області від 03 листопада 2016 року №11147/10/18-28-10-01-04-85/104/ск та Державної фіскальної служби України від         05 грудня 2016 року № 26232/6/99-99-11-03-01-25.
За положеннями пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (тут та надалі - в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних має бути здійснена протягом          15 календарних днів, наступних за датою виникнення податкових зобов`язань, відображених у відповідних податкових накладних та/або розрахунках коригування. У разі порушення цього терміну застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.
Відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України порушення платниками податку на додану вартість граничних термінів реєстрації податкових накладних, що підлягають наданню покупцям - платникам податку на додану вартість, та розрахунків коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлених статтею 201 цього Кодексу, тягнуть за собою накладення на платників податку на додану вартість, на яких відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі: 
10 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації до 15 календарних днів; 
20 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 
30 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 
40 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації на 61 і більше календарних днів.
Згідно з пунктом 75.1 статті 75 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Підпунктом 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України визначено, що камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального.
Відповідно до положень статті 76 Податкового кодексу України камеральна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу без будь-якого спеціального рішення керівника такого органу або направлення на її проведення. Камеральній перевірці підлягає вся податкова звітність суцільним порядком. Згода платника податків на перевірку та його присутність під час проведення камеральної перевірки не обов`язкова.
Аналіз змісту вищенаведених норм свідчить про те, що камеральна перевірка є одним із видів податкових перевірок, встановлених пунктом 75.1 статті 75 Податкового кодексу України, та за своєю правовою сутністю є формою поточного документального контролю за дотриманням платником вимог податкового законодавства на підставі декларацій та інших документів податкової звітності, одержаних від платника.
При цьому, будь-якого окремого рішення для проведення даного виду перевірки не вимагається, оскільки подання платником податків податкової звітної документації автоматично виступає юридичним фактом для перевірки її достовірності. Зазначене свідчить про обов`язковий характер камеральної перевірки, яка проводиться у випадку подання платником звітних документів до контролюючого органу.
Метою камеральної перевірки є виявлення в поданій звітності, інших даних систем електронного адміністрування, єдиних реєстрів, арифметичних та/або методологічних помилок або інших відомостей, які призвели до заниження або завищення податкового зобов`язання чи інших порушень. Камеральною перевіркою охоплюються лише ті показники документів, які належать до податкової звітності та мають значення для правильності обчислення платником об`єкта оподаткування та суми податку, що підлягає сплаті до бюджету. Перевірка будь-яких інших відомостей камеральною перевіркою не охоплюється.
Пунктом 3 розділу ІІ «Прикінцеві положення» Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» від 28 грудня 2014 року № 71-VIII установлено, що у 2015 та 2016 роках перевірки підприємств, установ та організацій, фізичних осіб - підприємців з обсягом доходу до 20 мільйонів гривень за попередній календарний рік контролюючими органами здійснюються виключно з дозволу Кабінету Міністрів України, за заявкою суб`єкта господарювання щодо його перевірки, згідно з рішенням суду або з вимогами Кримінального процесуального кодексу України. Зазначене обмеження не поширюється:
з 1 січня 2015 року на перевірки суб`єктів господарювання, що ввозять на митну територію України та/або виробляють та/або реалізують підакцизні товари, на перевірки дотримання норм законодавства з питань наявності ліцензій, повноти нарахування та сплати податку на доходи фізичних осіб, єдиного соціального внеску, відшкодування податку на додану вартість;
з 1 липня 2015 року на перевірки платників єдиного податку другої і третьої (фізичні особи - підприємці) груп, крім тих, які здійснюють діяльність на ринках, продаж товарів у дрібнороздрібній торговельній мережі через засоби пересувної мережі, за винятком платників єдиного податку, визначених пунктом 27 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, з питань дотримання порядку застосування реєстраторів розрахункових операцій.
Зі змісту Пояснювальної записки до проекту Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» від 28 грудня 2014 року № 71-VIII вбачається, що метою законопроекту було покращення умов ведення бізнесу в Україні з одночасним підвищенням показників України в міжнародних рейтингах, а також підвищення ефективності використання ресурсів економіки, зокрема зменшення витрат підприємств на визначення податкових зобов`язань і складання податкової звітності та держави - на адміністрування податків, усунення недоліків діючого законодавства, які дозволяють великим платникам отримувати податкові вигоди, спрощення виконання податкового обов`язку малим бізнесом, зменшення податкового навантаження на малий бізнес.
Саме з метою зменшення адміністративного навантаження на суб`єктів господарювання з річним оборотом менше 20 мільйонів гривень, а також із метою ефективного використання ресурсів фіскальних органів було тимчасово обмежено здійснення щодо таких платників податків окремих видів податкових перевірок, проведення яких потребувало значних зусиль як із боку контролюючих органів, так і платників податків.
Разом із тим, проведення камеральних перевірок завдяки їх спрощеній процедурі  не вимагає від платників податків будь-яких витрат часу та ресурсів, не створює будь-якого додаткового адміністративного навантаження, не перешкоджає нормальному здійсненню господарської діяльності.
Системний аналіз наведених положень дає підстави для висновку про те, що встановлені Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» від 28 грудня 2014 року № 71-VIII обмеження щодо проведення перевірок суб`єктів господарювання за певними умовами не стосуються камеральних перевірок, об`єктом яких є виключно дані, які знаходяться в розпорядженні контролюючого органу.
Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного Суду від 12 березня 2020 року у справі № 824/12/17-а, від 28 лютого 2020 року у справі №806/299/17.
Таким чином, висновки судів першої та апеляційної інстанцій щодо безпідставності проведення відповідачем камеральної перевірки та відсутності правових наслідків такого контрольного заходу з посиланням на дію мораторію у відповідний період на проведення таких перевірок не ґрунтуються на правильному застосуванні норм матеріального права.
Враховуючи зміст вищенаведених норм права, а також встановлені судами попередніх інстанцій обставини справи, колегія суддів дійшла висновку, що відповідачем правомірно проведено камеральну перевірку даних щодо своєчасності реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ТОВ «Будсвіт-7». 
Щодо доводів позивача про те, що податкові накладні зареєстровані несвоєчасно у зв`язку з невиконанням відповідачем постанови Сумського окружного адміністративного суду від 10 серпня 2015 року у справі № 818/1506/15, якою зобов`язано контролюючий орган виключити з Єдиного реєстру податкових накладних відомостей про борг, то колегія суддів вважає їх необґрунтованими, оскільки зазначені обставини не спростовують встановленого ДПІ у м. Сумах порушення ТОВ «Будсвіт-7» граничних термінів реєстрації податкових накладних. Крім того, у касаційній скарзі контролюючий орган зазначив, що у період, який перевірявся, на електронному рахунку позивача в системі електронного адміністрування обліковувалася переплата в сумі 14  400,00 грн та заборгованість була відсутня.
Відповідно до пункту 3 частини першої статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і ухвалити нове рішення у відповідній частині або змінити рішення, не передаючи справи на новий розгляд.
Згідно з частиною першою статті 351 КАС України підставами для скасування судових рішень повністю або частково і ухвалення нового рішення або зміни рішення у відповідній частині є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
При розгляді цієї справи суди попередніх інстанцій неправильно застосували норми матеріального права, що є підставою для задоволення касаційної скарги ДПІ у м.Сумах та скасування судових рішень із ухваленням нового рішення про відмову в задоволенні адміністративного позову ТОВ «Будсвіт-7».
Керуючись статтями 242, 345, 349, 351, 356 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд
П О С Т А Н О В И В :
Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Сумах Головного управління ДФС у Сумській області задовольнити.
Постанову Сумського окружного адміністративного суду від 05 січня 2017 року та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 23 лютого 2017 року скасувати.
Ухвалити нове рішення, яким відмовити в задоволенні адміністративного позову Товариства з обмеженою відповідальністю «Будсвіт-7» до Державної податкової інспекції у м. Сумах Головного управління ДФС у Сумській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 13 вересня       2016 року № 0007081201/41959.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                        І.А. Гончарова

Судді                                        І.Я. Олендер

                                                                                                              Р.Ф. Ханова