ПОСТАНОВА
Іменем України

19 травня 2020 року 
м. Київ
справа №825/389/17
адміністративне провадження №К/9901/31458/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Шипуліної Т. М.,
суддів: Бившевої Л. І., Хохуляка В. В.
розглянувши у судовому засіданні без повідомлення сторін касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Чернігівській області на постанову Чернігівського окружного адміністративного суду (суддя Лобан  Д.  В.) від 05  квітня 2017 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду (головуючий суддя - Мельничук  В.  П., судді: Лічевецький  І.  О., Мацедонська  В.  Е.) від 15  червня 2017 року у справі №  825/389/17 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Агро Ч» до Головного управління Державної фіскальної служби у Чернігівській області про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень,
УСТАНОВИВ:
У лютому 2017 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Агро Ч» (далі - ТОВ «Агро Ч») звернулося до Чернігівського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Чернігівській області (далі - ГУ ДФС у Чернігівській області), у якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 13  січня 2017 року №  0000111400, 0000141400, 0000121400, 0000131400.
Постановою Чернігівського окружного адміністративного суду від 05  квітня 2017  року, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 15  червня 2017 року, позов задоволено.
Задовольняючи цей позов суди першої та апеляційної інстанцій виходили з того, що порушення контрагентом позивача вимог податкового законодавства не може свідчити про безтоварність укладеного правочину та спричиняти негативні наслідки для позивача. Будь-яких доказів щодо обізнаності ТОВ «Агро Ч» про фіктивне підприємництво його контрагента (ТОВ «КТТК») та здійснення ним незаконної фінансово-господарської діяльності представником відповідача суду не надано. Також, суди попередніх інстанцій стверджують, що взаємовідносини між ТОВ «КТТК» та ТОВ «Агро Ч» були підтверджені показаннями свідків: комерційного директора ТОВ «КТТК» - Пономарьова В.О., водіїв (ФОП) - Квітки  С.  І. та Пахомова  В.  В. Крім того, суди першої та апеляційної інстанцій звертають увагу, що весь поставлений товар ТОВ «Агро Ч» його контрагентом (ТОВ «КТТК») в подальшому було продано, тобто здійснювалася господарська діяльність, за яку позивачем отримано дохід.
Не погодившись із вказаними вище судовими рішеннями, ГУ ДФС у Чернігівській області подало до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, у якій просить скасувати постанову Чернігівського окружного адміністративного суду від 05  квітня 2017  року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 15  червня 2017 року і прийняти нове судове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.
На обґрунтування касаційної скарги ГУ ДФС у Чернігівській області посилається на наявність кримінального провадження від 08 грудня 2015 року №  12015000000000630, за яким ТОВ «КТТК» підозрюється у вчинені кримінальних правопорушень, передбачених ч.  3 ст. 28, ч. 2 ст. 205, ч. 3 ст. 209, ч. 3 ст. 212 Кримінального кодексу України (далі - КК України). Також відповідач зазначає, що за даними товарно-транспортних накладних у періоді 2014 - 2016 років перевезення вантажів для ТОВ  «Агро Ч» здійснювало близько 70 водіїв, проте відповідно до протоколів допитів свідків, що складені на підставі проведених допитів водіїв, встановлено, що перевезення водіями: ОСОБА_1 , ОСОБА_2 , ОСОБА_3 , ОСОБА_4 , ОСОБА_5 , ОСОБА_6 , ОСОБА_7 , ОСОБА_8 не здійснювались взагалі. Вказані особи зазначили, що підприємства TOB «КТТК» та ТОВ «АГРО-Ч» їм невідомі, договори з даними підприємствами не укладали, перевезення за замовленнями цих компаній не здійснювали. ГУ ДФС у Чернігівській області вважає, що позивачем порушено п.  138.2, п. 138.8 ст. 138, підп. 139.1.9 п.139.1 ст. 139 Податкового кодексу України (далі - ПК України), а саме: включено до витрат нереальні господарські взаємовідносини з ТОВ «КТТК» в сумі 1  317  953 грн, в т.  ч. за 2014 рік - 1  317  953  грн, завищено втирати (собівартість) на загальну суму 2  062  307  грн, в т.  ч. 2015 рік - 1  931  869 грн, в І кв. 2016 року - 130  438,1 грн.
Вищий адміністративний суд України ухвалою від 30 червня 2017 року відкрив провадження у цій справі за вказаною касаційною скаргою.
15 грудня 2017 року розпочав роботу Верховний Суд і набрав чинності Закон України від 03 жовтня 2017 року № 2147-VIII «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України та інших законодавчих актів», яким Кодекс адміністративного судочинства України (далі - КАС України) викладено в новій редакції. 
Відповідно до підп. 4 п. 1 розд. VII «Перехідні положення» КАС України касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу. 
Верховний Суд у складі судді Касаційного адміністративного суду ухвалою від 18  травня 2020  року прийняв цю справу до провадження та призначив її до розгляду.
Дослідивши наведені в касаційній скарзі доводи та перевіривши матеріали справи, колегія суддів встановила таке.
Як убачається з матеріалів справи, на підставі наказу від 07  липня 2016 року №  973 працівниками ГУ ДФС у Чернігівській області проведена документальна позапланова виїзна перевірки ТОВ «Агро Ч» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 26 лютого 2013 року по 31  квітня 2016  року, за результатами якої складено акт перевірки від 05 вересня 2016 року №  351/14/38590000.
Не погоджуючись з даним актом перевірки, позивач подав до ГУ ДФС у Чернігівській області заперечення від 13  вересня 2016 року №  49. У відповідності до наказу ГУ ДФС у Чернігівській області від 13  грудня 2016 року №  1628 термін проведення документальної перевірки ТОВ «АГРО Ч» продовжено з 14  грудня 2016  року тривалістю 5 робочих днів.
За результатами вказаної перевірки складено акт перевірки від 27  грудня 2016  року №  468/14/38590000, відповідно до висновків якого встановлено порушення ТОВ «Агро Ч» вимог:
- підп. 138.2, п. 138.8, ст. 138, підп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 ПК України, в результаті чого позивачем занижена сума податку на прибуток підприємств, яка підлягає нарахуванню та сплаті в бюджет, на загальну суму 237  232,00 грн за 2014 рік;
- підп. «а» п. 198.1, абз. 1 ,2 підп. 198.3, ст. 198, п. 200.4 ст. 200 ПК України, в результаті чого ТОВ «Агро Ч» занижена сума податку на додану вартість, яка підлягає нарахуванню та сплаті в бюджет на загальну суму ПДВ 549  964,00 грн у т.  ч.: за лютий 2014 року на суму ПДВ 12  848,00 грн, за березень 2014 року на суму ПДВ 32  372,00  грн, за квітень 2014 року на суму ПДВ 5  485,00 грн, за травень 2014  року на суму ПДВ 10  980,00 грн, за червень 2014 року на суму ПДВ 5  334,00  грн, за липень 2014 року на суму ПДВ 17  833,00 грн, за серпень 2014 року на суму ПДВ 29  432,00 грн, за вересень 2014 року на суму ПДВ 14  149,00 грн, за жовтень 2014 року на суму ПДВ 35  786,00 грн, за листопад 2014 року на суму 38  960,00 грн, за липень 2015 року на суму 190  702,00 грн, за листопад 2015 року на суму 156  083,00 грн, та завищено залишок від`ємного значення на загальну суму 128  929,00 грн за березень 2016 року.
В подальшому ГУ ДФС у Чернігівській області прийняті податкові повідомлення-рішення від 13  січня 2017 року, а саме: 
- №  0000111400 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток на загальну суму 29  6540,00 грн (в т.  ч. основного платежу - 237  232,00  грн, штрафних (фінансових) санкцій - 59  308,00  грн); 
- №  0000141400 про застосування штрафних (фінансових) санкцій з податку на додану вартість на суму 15  624,00 грн; 
- №  0000121400 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 687  455,00 (в т.  ч. основного платежу - 549  964,00 грн, штрафних фінансових санкцій - 137  491,00 грн); 
- №  0000131400 про встановлення завищення від`ємного значення з податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту на суму 128  929,00  грн.
Вважаючи такі рішення відповідача протиправними, ТОВ  «Агро Ч» звернулося до суду з цим адміністративним позовом за захистом порушених, на його думку, прав та інтересів.
Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.
Задовольняючи позовні вимоги та скасовуючи спірні податкові повідомлення-рішення, суди першої та апеляційної інстанцій виходили з того, що відповідачем, як суб`єктом владних повноважень, не надано будь-яких належних доказів, які б ставили під сумнів реальність виконання правочину з отримання позивачем послуг від його контрагента, невідповідність цих операцій дійсному економічному змісту, або засвідчили б наявність інших обставин, що підтверджують недобросовісність позивача, як платника податків, та виключають право на формування валових витрат та податкового кредиту. Всі суми податку на додану вартість та податку на прибуток підприємств, які сплаченого і віднесеного позивачем до податкового кредиту, підтверджуються податковими накладними, які відповідають вимогам ПК України та відображають зміст господарських операцій, в результаті яких вони складені.
Колегія суддів вважає, що суди попередніх інстанцій дійшли передчасного висновку про скасування податкових повідомлень-рішень від 13  січня 2017 року №  0000111400, 0000141400, 0000121400, 0000131400 з наступних мотивів та передбачених законом підстав.
Відповідно до п. 44.1 ст. 44 ПК України (тут і далі в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Підпунктом 14.1.181 п. 14.1 ст. 14 ПК України визначено, що податковий кредит - це сума, на яку платник ПДВ має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Згідно з п. 198.1 ст. 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій, зокрема, з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
Пункт 198.3 ст. 198 ПК України встановлює, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до ст. 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п. 193.1 ст. 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
У відповідності до п. 198.2 ст. 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
Згідно з п. 198.6 ст. 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог ст. 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими п.  201.11 ст. 201 цього Кодексу.
За визначенням ст. 1 Закону України від 16 липня 1999  року №  996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі - Закон №  996-XIV у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Відповідно до ч. 1 ст. 9 Закону №  996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Як визначено підп. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 ПК України, господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
У відповідності до ст. 1 Закону №  996-XIV господарська операція це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Тобто, зміст наведених положень у їх системному зв`язку свідчить про те, що право на віднесення сум ПДВ, сплачених при придбанні товарів (робіт, послуг), до податкового кредиту у суб`єкта господарювання виникає у разі: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій та їх документального підтвердження сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності; наявності належним чином складеної податкової накладної; ділової мети, розумних економічних причин для здійснення господарської операції й подальшого використання придбаного товару (робіт, послуг) у її межах.
Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкового кредиту. 
Разом з цим, недоведеність наявності вказаних умов позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкового кредиту, а покупця - права на його формування та відображення у бухгалтерському та податковому обліку.
Як убачається з матеріалів справи, між ТОВ «Агро Ч» та ТОВ «КТТК» був укладений договір транспортно-експедиційного обслуговування від 30  січня 2014 року №  300114, згідно умов якого TOB «КТТК» (перевізник-експедитор) зобов`язувалося надати ТОВ «АГРО Ч» (замовнику) послуги по експедируванню або перевезенню вантажу на умовах, визначених у заявках до даного договору, автомобільним транспортом, а замовник прийняти й оплатити належним чином виконані перевізником-експедитором послуги по перевезенню або експедируванню. На надані послуги були оформлені товарно-транспортні накладні. Договором надано право ТОВ «КТТК» використовувати як власні транспортні засоби, так і залучені транспортні засоби сторонніх організацій, здійснювати транспортно-експедиційні послуги, від свого імені або від імені замовника укладати договори перевезення, за умови попередньої письмової згоди на це замовника. Розрахунки ТОВ «АГРО-Ч» з ТОВ «КТТК» проводились у безготівковій формі. 
Суди першої та апеляційної інстанцій зазначили, що фактичне виконання господарських зобов`язань за вказаним договором підтверджується належним чином оформленими документами, а саме: податковими накладними, видатковими накладними, товарно-транспортними накладними щодо перевезення товару, актами надання послуг, платіжними дорученнями на оплату товару та банківськими виписками. Факт купівлі і продажу товару (зерно) підтверджується в акті перевірки та задекларованими доходами і витратами ТОВ «Агро Ч».
Верховний Суд вважає, що за певних інших обставин названі документи можуть свідчити про існування господарських операцій, які за формою (зовнішнім вираженням) можуть підпадати під визначення реальних і таких, що зумовлюють зміни в структурі активів, зобов`язань та власного капіталу суб`єкта господарювання. Водночас потрібно, щоб ці документи підтверджували і розкривали суть, внутрішню сторону господарських операцій, їх справжність, економічну вигоду (виправданість, ризик) і ділову мету. Щоб так кваліфікувати природу господарських операцій, необхідно послатися на допустимі та належні докази, якими засвідчується стан (якість) таких операцій. Без цього неможливо перевірити правильність обчислення і сплати сум податкового грошового зобов`язання на підставі таких операцій.
Така правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 27 лютого 2020  року у справі №  П/811/4022/14.
Так, предмет доказування у справі, що розглядається, становлять обставини, що підтверджують або спростовують реальність здійснення самої господарської операції (поставки товару), а відтак і обґрунтованість визначення податкового кредиту позивачем.
Відповідач у акті перевірки та в своїх запереченнях і апеляційній скарзі посилався на те, що головним слідчим управлінням фінансових розслідувань ДФС України розслідується кримінальне провадження від 08  грудня 2015  року №  12015000000000630 за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених ч.  3 ст. 28, ч. 2 ст. 205, ч. 3 ст. 209, ч. 3 ст. 212 КК України. Досудовим розслідуванням у вказаному кримінальному провадженні встановлено, що учасниками організованої групи зареєстровані або перереєстровані на підставних осіб ряд підприємств та на даний час використовується група транзитно-конвертаційних підприємств, в тому числі і ТОВ «КТТК» та ін., які з метою прикриття незаконної діяльності, шляхом використання їх реквізитів та банківських рахунків у злочинних схемах зі створення штучної документальної видимості здійснення фінансово-господарських операцій для незаконного завищення валових витрат при нарахуванні податку на прибуток та податкового кредиту з ПДВ підприємствам реального сектору економіки. 
Відповідно до інформації, отриманої в ході проведення досудового розслідування встановлено, що ТОВ «Агро Ч» перераховувало безготівкові грошові кошти на розрахункові рахунки ТОВ «КТТК», за нібито отримані товари, роботи (послуги), але фактично ніяких товарів, робіт (послуг) не отримувало, а отримувало необліковані готівкові грошові кошти, а також прибуткові документи (видаткову накладну, податкову накладну тощо) на підставі яких формувався податковий кредит. Відповідно до податкової звітності податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку ПДФ встановлено, що ТОВ «КТТК» та ТОВ «Агро Ч» не здійснювали виплати вказаним водіям у товарно-транспортних накладних. Фактично ТОВ «КТТК», у випадках, коли перелічені водії не підтверджують факт здійснення перевезень для ТОВ «Агро Ч», здійснено безпідставне документальне оформлення нереальної господарської операції з постачання послуг з організації перевезення і складено первинний документ, а саме: акти виконаних робіт, платіжні доручення, товарно-транспортні накладні сформовані всупереч норм ч. 1 ст. 9 Закону України від 16  липня 1999  року №  996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі - Закон №  996-XIV) та підп. 2.1 і 2.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24  травня 1995 року №  88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05  червня 1995 року за №  168/704 (далі - Положення №  168/704).
Співробітниками ОУ ГУ ДФС у Чернігівській області при отриманні фінансово-господарських документів ТОВ «Агро Ч» встановлено, що за даними товарно-транспортних накладних у періоді 2014 - 2016 роки перевезення вантажів для ТОВ «Агро Ч» здійснювало близько 70 водіїв. Водночас, згідно протоколів допитів свідків встановлено, що перевезення водіями: ОСОБА_1 , ОСОБА_2 , ОСОБА_3 , ОСОБА_4 , ОСОБА_5 , ОСОБА_6 , ОСОБА_7 , ОСОБА_9 , ОСОБА_8 не здійснювались взагалі. Водії у протоколах допитів зазначають, що підприємства TOB «КТТК» та ТОВ «Агро Ч» їм невідомі, договори з даними підприємствами не укладали, перевезення за замовленнями цих компаній не здійснювали.
Су першої інстанцій, з яким погодився й апеляційний суд, зазначив, що під час розгляду цієї справи були допитані у якості свідків: комерційний директор ТОВ «КТТК» - ОСОБА_12, водії (ФОП) - ОСОБА_13 та ОСОБА_14., які підтвердили факт перевезення товару (зерно) на замовлення позивача та укладення договорів найму транспортного засобу з ТОВ «КТТК».
Проте, колегія суддів звертає увагу, що судами не було надано оцінки доводам скаржника щодо інших осіб, які спростовують вказані вище факти, зокрема: ОСОБА_1 ., ОСОБА_2 , ОСОБА_3 , ОСОБА_5 , ОСОБА_6 , ОСОБА_7 та ОСОБА_8 .
Крім того, відповідач стверджує, що до матеріалів справи додані документи, які підтверджують оренду транспортних засобів ТОВ «КТТК» лише у чотирьох з вище перелічених водіїв ( ОСОБА_10 , ОСОБА_4 , ОСОБА_9 , ОСОБА_5 ). Разом з цим, згідно виписок банку оплата проведена саме за оренду транспортних засобів, а не за надання послуг перевезення. При цьому, вказані документи підтверджують тільки часткову оплату і лише на протязі 2015 року. 
Однак, ані судом першої інстанції, ані апеляційним судом не було надано оцінки вказаним доводам податкового органу. Крім того, судами не було й вмотивовано відхилено такий доказ у цій справі.
Обґрунтовуючи свою позицію, податковий орган звертає увагу й на те, що у власності ТОВ «КТТК» перебуває лише один вантажний автомобіль. Згідно даних ІТС ПБ щодо податкової звітності «Податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з податку за ф. 1ДФ» у період з 2014 - 2016 роки ТОВ «КТТК» перебувало у трудових відносинах з 15 особами, однак жодних виплат за цивільно-правовими договорами не здійснювалося. 
Відхиляючи вказані доводи податкового органу суди першої та апеляційної інстанцій зазначають про наявність у матеріалах справи заяв осіб ( ОСОБА_5 , ОСОБА_2 , ОСОБА_3 , ОСОБА_10 , ОСОБА_4 , ОСОБА_11 ), які стверджують, що ними упродовж 2014 - 2016 роки здійснювались перевезення зерна на замовлення позивача та ТОВ «КТТК».
Однак, колегія суддів вважає, що такі заяви не є належними доказами, які б підтверджували реальність вчинення цих господарських операцій. Інших документів на підтвердження вказаного матеріали справи не містять.
Тобто, судами попередніх інстанцій не перевірено належним чином технічну можливість ТОВ «КТТК» стосовно виконання спірних поставок товарів та послуг з урахуванням їх фактичних господарських ресурсів (наявності основних засобів, відповідних трудових ресурсів).
Поряд з цим, колегія суддів вважає, що встановлені судом першої та апеляційної інстанцій обставини щодо незавершення на момент розгляду цієї справи досудового розслідування №  12015000000000630 у кримінальному провадженні не є підставою для залишення поза увагою встановлених у ході такого розслідування фактів.
Отже, колегія суддів вважає, що висновки судів першої та апеляційної інстанцій про товарність господарських операцій і про те, що вони підтверджуються первинними бухгалтерськими та іншими документами, не можна визнати повними, всебічними та обґрунтованими.
Згідно зі ст. 90 КАС України суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожному доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у сукупності. Суд надає оцінку як зібраним у справі доказам в цілому, так і кожному доказу (групі однотипних доказів), що містяться у справі, мотивуючи відхилення або врахування кожному доказу (групи доказів).
Частиною 2 ст. 94 КАС України визначено, що письмові докази подаються в оригіналі або в належним чином засвідченої копії, якщо інше не визначено цим Законом. Якщо для вирішення спору має значення лише частина документа, подається засвідчений витяг з нього.
За змістом ст. 9 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості. Суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду наголошує, що принцип офіційного з`ясування всіх обставин у справі полягає насамперед у активній ролі суду при розгляді справи. В адміністративному процесі, на відміну від суто змагального процесу, де суд оперує виключно тим, на що посилаються сторони, мають бути повністю встановлені обставин справи, щоб суд ухвалив справедливе та об`єктивне рішення. Принцип офіційності, зокрема, виявляється у тому, що суд визначає обставини, які необхідно встановити для вирішення спору; з`ясовує якими доказами сторони можуть обґрунтовувати свої доводи чи заперечення щодо цих обставин; а у разі необхідності суд повинен запропонувати особам, які беруть участь у справі, доповнити чи пояснити певні обставини, а також надати суду додаткові докази.
Аналогічна правова позиція висловлена у постанові Верховного Суду від 12  березня 2019 року у справі №  725/254/16-а.
При цьому, згідно з ч. 2 ст. 73 КАС України предметом доказування є обставини, якими обґрунтовуються позовні вимоги чи заперечення або які мають інше значення для вирішення справи та які належить установити при ухваленні судового рішення у справі.
Суд звертає увагу, що встановлюючи наявність або відсутність фактів, якими обґрунтовувалися вимоги чи заперечення, визнаючи одні та відхиляючи інші докази, суди повинні належним чином мотивувати свої висновки та враховувати, що доказування не може ґрунтуватися на припущеннях.
У свою чергу, відповідно до ч. 2 ст. 341 КАС України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
Відповідно до ч. 1- 3 ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.
Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права.
Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Оскаржувані рішення судів першої та апеляційної інстанцій вказаним вимогам не відповідають, оскільки судами не з`ясовано обставини справи, що мають значення для правильного її вирішення.
Згідно ч. 2 ст. 353 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.
Підсумовуючи зазначене, колегія суддів дійшла висновку, що касаційна скарга ГУ ДФС у Чернігівській області підлягає частковому задоволенню, а судові рішення першої та апеляційної інстанцій - скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.
Керуючись ч. 2 розд. ІІ «;Прикінцеві та перехідні положення» Закону України «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ» від 15 січня 2020 року     №  460-IX, ст. 341, 344, 349, 355-356, 359 КАС України, суд
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Чернігівській області задовольнити частково.
Постанову Чернігівського окружного адміністративного суду від 05  квітня 2017  року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 15  червня 2017 року - скасувати.
Справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.
Судді Верховного Суду                                                                      Т.  М.  Шипуліна
                                                                                                    Л.  І.  Бившева
                                                                                                    В.  В.  Хохуляк