ПОСТАНОВА
Іменем України

06 травня 2020 року 
Київ
справа №810/3914/16
адміністративне провадження №К/9901/31194/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А., 
суддів - Олендера І.Я., Ханової Р.Ф.,
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Броварської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області
на постанову Київського окружного адміністративного суду від 27 грудня 2016 року (головуючий суддя - Балаклицький А.І.)
та на ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 02 березня 2017 року (колегія суддів: головуючий суддя - Беспалов О.О., судді - Грибан І.О., Губська О.А.)
у справі №810/3914/16
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Манад" 
до управління Державної казначейської служби України в Яготинському районі Київської області, Яготинського відділення Броварської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області
про визнання дій протиправними, зобов`язання вчинити певні дії та стягнення пені, 

ВСТАНОВИВ:

У листопаді 2016 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Манад" (далі - позивач, платник, Товариство, ТОВ "Манад") звернулося до Київського окружного адміністративного суду з позовом до управління Державної казначейської служби України в Яготинському районі Київської області (далі - відповідач 1, управління ДКСУ в Яготинському районі), Яготинського відділення Броварської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області (далі - відповідач 2, контролюючий орган, Яготинське відділення Броварської ОДПІ) про визнання дій протиправними, зобов`язання вчинити певні дії та стягнення пені.

В обґрунтування позовних вимог Товариство зазначило, що у встановленому законодавством порядку подало до відповідача 2 податкову декларацію з податку на додану вартість за вересень 2016 року разом із заявами про бюджетне відшкодування на суму 570 000, 00 грн та про зарахування суми у розмірі 1 127 631, 00 грн в рахунок сплати інших податкових зобов`язань Товариства. При цьому позивач зазначив, що за результатами проведеної контролюючим органом перевірки з питань визначення достовірності нарахування бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, відповідачем 2 була підтверджена така сума бюджетного відшкодування податку на додану вартість по декларації з ПДВ за вересень 2016 року, однак всупереч вимог ст. 200 Податкового кодексу України контролюючим органом не сформовано та не направлено розпоряднику бюджетних коштів відповідний висновок про суму податку на додану вартість, що підлягає відшкодуванню платнику та не вчинено дій, спрямованих на зарахування частини коштів у рахунок сплати інших грошових зобов`язань Товариства.

Постановою Київського окружного адміністративного суду від 27 грудня 2016 року, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 02 березня 2017 року, адміністративний позов задоволено в повному обсязі:

- визнано протиправними дії Яготинського відділення Броварської об`єднаної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області в частині неподання до органу Державного казначейства висновку для здійснення бюджетного відшкодування з податку на додану вартість в сумі 570 000, 00 грн по декларації з податку на додану вартість за вересень 2016 року №91971323794;

- визнано протиправними дії Яготинського відділення Броварської  об`єднаної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області в частині не зарахування від`ємного значення з податку на додану вартість за вересень 2016 року в рахунок сплати грошового зобов`язання з податку на прибуток в сумі 1 127 631, 00 грн;

- зобов`язано Яготинське відділення Броварської об`єднаної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області подати до органу Державного казначейства висновок із зазначенням суми бюджетного відшкодування в сумі 570 000, 00 грн;

- зобов`язано Яготинське відділення Броварської об`єднаної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області зарахувати кошти від`ємного значення з податку на додану вартість за вересень 2016 року в сумі 1 127 631,00 грн в рахунок сплати грошового зобов`язання з податку на прибуток;

- стягнуто з Державного бюджету України на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Манад" пеню в сумі 7 587, 57 грн за порушення строків бюджетного відшкодування податку на додану вартість за вересень 2016 року згідно декларації з податку на додану вартість за вересень 2016 року №9197132379;

- стягнуто на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Манад" судові витрати у сумі 8 268 грн 00 коп. за рахунок бюджетних асигнувань Яготинського відділення Броварської об`єднаної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області.

Задовольняючи позовні вимоги суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що відповідачем порушено право позивача на своєчасне отримання бюджетного відшкодування з ПДВ та зарахування відповідної суми ПДВ в рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів протягом строків, встановлених ст. 200 Податкового кодексу України за декларацією з ПДВ за вересень 2016 року. Також суди попередніх інстанцій зазначили, що оскільки зазначену вище суму ПДВ відповідачами у строки, встановлені п.200.13 ст.200 Податкового кодексу України не відшкодовано, позивач набув право на нарахування пені у порядку, встановленому п. 200.23 ст. 200 Податкового кодексу України.

Не погодившись з зазначеними рішеннями судів попередніх інстанцій, Броварська об`єднана державна податкова інспекція Головного управління ДФС у Київській області (далі - скаржник, Броварська ОДПІ) звернулася до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права просила їх скасувати та ухвалити нове судове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити повністю. В обґрунтування вимог касаційної скарги зазначає, що станом на 19.11.2016 у позивача виникла заборгованість з податку на прибуток приватних підприємств в сумі 846 868, 88 грн. Посилається на те, що платники мають право на зарахування від`ємного значення з ПДВ лише у рахунок погашення податкового боргу з податків і зборів, що повністю слачуюються до Державного бюджету України, що свідчить про неможливість здійснення зарахування частини суми від`ємного значення в рахунок сплати грошового зобов`язання з податку на прибуток. Також скаржник вказує, що контролюючим органом сформовано та направлено до Броварської ОДПІ інформацію про можливі обсяги відшкодування ПДВ коштами суб`єктам господарювання, які мають право на бюджетне відшкодування, до якої була включена підтверджена сума.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 25 травня 2017 року відкрито касаційне провадження.

03 березня 2018 року касаційну скаргу передано до Верховного Суду в порядку передбаченому Розділом VII Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції від 03.10.2017).Пункт

Пунктом 4 частини першої Розділу VІІ "Перехідні положення" КАС України (в редакції, що діє з 15 грудня 2017 року) передбачено, що касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.

Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши та обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, з огляду на таке.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, Товариство зареєстроване платником податку на додану вартість 30.09.2003, за номером 326704326599.

19.10.2016 позивач, у встановленому законом порядку, подав податкову декларацію з податку на додану вартість за вересень 2016 року №9197132379 (з відповідними додатками) та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування в розмірі 570 000, 00 грн і зарахування суми 1 130 000, 00 грн в рахунок сплати грошових зобов`язань з податку на прибуток, що підтверджується копією квитанції №2 та не заперечується сторонами.

21.10.2016 Яготинське відділення Броварської ОДПІ направило на адресу Товариства запит №261/10/10-25-12/293 про надання копій документів за вересень 2016 року, що підтверджують бюджетне відшкодування, на який 25 жовтня 2016 року позивачем до контролюючого органу подано заяву за вх. №228/10 та копії підтверджуючих документів.

15 листопада 2016 року Товариство звернулося до контролюючого органу з заявою про надання інформації щодо дати завершення камеральної перевірки по декларації з ПДВ за вересень 2016 року та результатів проведеної перевірки.

У відповідь на зазначену заяву, листом від 23.11.2016 №315/10/10-25-12/334 Яготинське відділення Броварської ОДПІ повідомило позивача, що за результатами проведеної камеральної перевірки декларації ТОВ "Манад" за вересень 2016 року було складено довідку у формі висновку від 10.11.2016 №251/10-25-12/32670436 та зазначено, що при проведенні перевірки порушень не встановлено.

Листом від 06.12.2016 №229/10/10-25-12/452 відповідач повідомив Товариство про те, що станом на 15.12.2016 підтверджена сума була включена до інформації про можливі обсяги відшкодування ПДВ та направлена до Броварської ОДПІ для подальшої передачі до ГУ ДФС у Київській області.

Оскільки суми бюджетного відшкодування з ПДВ по декларації за вересень 2016 року №9197132379 Товариством не отримані, а також не здійснено зарахування частини суми в рахунок сплати грошових зобов`язань Товариства з податку на прибуток, позивач звернувся до суду з даним позовом.

Надаючи правову оцінку викладеним обставинам справи, колегія суддів виходить з наступного.

Відповідно до 159 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України, в редакції, що діяла до 15.12.2015) судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

Вищенаведені вимоги кореспондуються з приписами статті 242 КАС України (в редакції, що діє з 15.12.2015).

На думку колегії суддів, рішення судів попередніх інстанцій зазначеним вимогам не відповідають виходячи з наступного.

Спірні правовідносини регулюються Конституцією України та Податковим кодексом України (далі - ПК України) в редакції, що була чинною на момент їх виникнення.

Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно з ст. 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та  порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства. 

Порядок визначення суми податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків регулюються ст. 200 ПК України.

Пунктом 200.1 статті 200 ПК України встановлено, що сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Згідно з п. 200.4 ст. 200 ПК України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:

а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -

б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;

в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації. У такій заяві платник податку зазначає про його відповідність або невідповідність критеріям, визначеним пунктом 200.19 цієї статті (п. 200.7 ст. 200 ПК України).

Відповідно до п. 200.10 ст. 200 ПК України протягом 30 календарних днів, що настають за граничним терміном отримання податкової декларації, контролюючий орган проводить камеральну перевірку заявлених у ній даних.

Платники податку, які мають право на бюджетне відшкодування відповідно до цієї статті та подали заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, отримують таке бюджетне відшкодування у разі узгодження контролюючим органом заявленої суми бюджетного відшкодування за результатами камеральної перевірки, а у випадках, визначених пунктом 200.11 цієї статті, - за результатами перевірки, зазначеної у такому пункті, що проводяться відповідно до цього Кодексу.

Сума бюджетного відшкодування вважається узгодженою контролюючим органом з дня, наступного за днем закінчення терміну проведення камеральної перевірки, у разі якщо камеральна перевірка проведена не була або за результатами проведення перевірки податкове повідомлення-рішення не було надіслано платнику податку у строк, визначений цим Кодексом.

Згідно з п. 200.12 статті 200 ПК України контролюючий орган зобов`язаний протягом п`яти робочих днів після закінчення перевірки:

- або подати органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, висновок із зазначенням суми, що підлягає відшкодуванню з бюджету;

- або за заявою платника податку до відповідного контролюючого органу зарахувати таку суму в рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до Державного бюджету України.

У разі наявності у платника податку податкового боргу бюджетному відшкодуванню підлягає заявлена сума податку, зменшена на суму такого податкового боргу.

У разі виникнення у платника податку необхідності зміни напряму узгодженого бюджетного відшкодування, такий платник податку має право подати відповідну заяву до контролюючого органу, який протягом п`яти робочих днів з дня отримання такої заяви повинен її задовольнити.

Суми податку, не відшкодовані платникам протягом визначеного цією статтею строку, вважаються заборгованістю бюджету з відшкодування податку на додану вартість. На суму такої заборгованості нараховується пеня на рівні 120 відсотків облікової ставки Національного банку України, встановленої на момент виникнення пені, протягом строку її дії, включаючи день погашення (п. 200.23 ст. 200 ПК України).

Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій виходили з того, що право позивача на зарахування від`ємного значення ПДВ з рахунок сплати грошових зобов`язань з інших платежів передбачене абз. "б" п. 200.4 ст. 200 ПК України. 

При цьому судами попередніх інстанцій залишено поза увагою, що зазначеною нормою ПК України передбачена можливість зарахування суми від`ємного значення у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу платника податку з інших платежів, лише за умови, що останні сплачуються саме до державного бюджету. 

Вищевикладене також підтверджується положеннями п. 200.12 статті 200 ПК України, зі змісту якого вбачається можливість зарахування за заявою платника податку суми, що підлягає відшкодуванню з бюджету в рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються саме до Державного бюджету України.

Так, відповідно до підпункту 9.1.1 пункту 9.1, пункту 9.3 статті 9 Податкового кодексу України податок на прибуток підприємств є загальнодержавним податком; зарахування загальнодержавних податків та зборів до державного і місцевих бюджетів здійснюється відповідно до Бюджетного кодексу України.

Правові засади функціонування бюджетної системи України, її принципи, основи бюджетного процесу і міжбюджетних відносин та відповідальність за порушення бюджетного законодавства визначаються Бюджетним кодексом України.

Частиною 1 статті 5 Бюджетного кодексу України встановлено, що  Бюджетна система України складається з державного бюджету та місцевих бюджетів.

Пунктом 2 частини 2 статті 29 Бюджетного кодексу України встановлено, що до доходів загального фонду Державного бюджету України (з урахуванням особливостей, визначених пунктом 1 частини другої статті 67-1 цього Кодексу) належать, у тому числі, 90 відсотків податку на прибуток підприємств (крім податку на прибуток підприємств державної власності, що зараховується до загального фонду державного бюджету в повному обсязі, та податку, визначеного пунктом 18 частини першої статті 64, пунктом 1-2 частини першої статті 66 та пунктом 2 частини першої статті 69 цього Кодексу);

При цьому п. 17 частини 1 статті 64 Бюджетного кодексу України встановлено, до доходів загального фонду бюджетів міст республіканського Автономної Республіки Крим та обласного значення, міст Києва та Севастополя, районних бюджетів, бюджетів об`єднаних територіальних громад, що створюються згідно із законом та перспективним планом формування територій громад, належать, у тому числі, 10 відсотків податку на прибуток підприємств (крім податку на прибуток підприємств державної власності та податку, визначеного пунктом 18 цієї частини статті, пунктом 1-2 частини першої статті 66 та пунктом 2 частини першої статті 69 цього Кодексу), який зараховується до бюджету міста Києва.

Таким чином, податок на прибуток приватних підприємств зараховується до складу доходів Державного бюджету України в розмірі 90 % та до загального фонду місцевих бюджетів у розмірі 10%.

З аналізу вищевикладеного вбачається, що наявна у позивача сума від`ємного значення ПДВ лише частково може бути зарахована в рахунок погашення грошових зобов`язань з податку на прибуток приватних підприємств, оскільки останній розприділяється у різних частинах до Державного бюджету України та загального фонду місцевих бюджетів.

Вищевикладене залишено поза увагою судами попередніх інстанцій під час розгляду справи. 

За таких обставин колегія суддів Касаційного адміністративного суду дійшла висновку, що судами попередніх інстанцій зроблено помилковий висновок про наявність правих підстав для зарахування коштів від`ємного значення з податку на додану вартість в рахунок повної сплати грошового зобов`язання з податку на прибуток. 

Відповідно до пункту 2 частини першої    статті 349 КАС України    суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій повністю і передати справу на новий розгляд.

Частиною першою    статті 353 КАС України обумовлено, що підставою для скасування судових рішень судів першої та апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

При новому розгляді справи судам слід врахувати викладене, всебічно і повно перевірити обставини справи, належним чином їх оцінити, перевірити якими доказами вони підтверджуються, і в залежності від встановленого правильно застосувати норми матеріального права, що регулюють спірні правовідносини, та прийняти законне і обґрунтоване рішення. Також, судам слід перевірити доводи контролюючого органу, викладені у доповненнях до касаційної скарги про те, що 10.02.2017 Товариством було подано уточнюючий розрахунок податкових зобов`язань з податку на додану вартість №9015933907 за вересень 2016 року та заявлено суму бюджетного відшкодування у розмірі 1    130    000 грн на розрахунковий рахунок і дана сума за результатами перевірки була підтверджена та відшкодована платнику 31.03.2017 на підставі висновку від 29.03.2017 №7-13.

У зв`язку з вищенаведеним, колегія суддів суду касаційної інстанції вважає, що суди попередніх інстанцій допустили порушення норм процесуального права, не встановили при цьому фактичні обставини, що мають значення для правильного вирішення справи, що є підставою для часткового задоволення касаційної скарги, скасування рішень судів попередніх інстанцій та направлення справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Враховуючи вищевикладене, керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Броварської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області задовольнити частково.

Постанову Київського окружного адміністративного суду від 27 грудня 2016 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 02 березня 2017 року - скасувати.

Справу 810/3914/16 направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                                     І. А. Гончарова

Судді                                                                                                             І. Я. Олендер

                                                                                                 Р. Ф. Ханова