ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

26 травня 2020 року 	м. Дніпро	справа № 160/6547/19	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Шлай А.В. (доповідач),
                               суддів:  Кругового О.О., Прокопчук Т.С.,     
за участю секретаря судового засідання Іотової А.О.,      

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 25 листопада 2019 р. (суддя Кальник В.В.) в адміністративній справі № 160/6547/19 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Оптова компанія Магніт" до Головного управління ДФС у Дніпропетровській області,   про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В:
Товариство з обмеженою відповідальністю «Оптова компанія Магніт»       звернулось до суду із адміністративним позовом, в якому просило визнати протиправними та скасувати прийняті 14 червня 2019 р. до Головним управлінням ДФС у Дніпропетровській області, наступні податкові повідомлення-рішення: № 0018181402 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на загальну суму 228   921,25 грн.; № 0018191402   про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств на загальну суму 512   463,75 грн.; № 0018211402 про застосування штрафних санкцій за відсутність складання та/або реєстрації податкових накладних за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) в розмірі 39   029,50 грн. В обгрунтування позову позивач вказував на помилковість висновків проведеної податкової перевірки, які стали підставами для прийняття спірних податкових повідомлень-рішень.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 25 листопада 2019 р. позов задоволено.
Рішення суду першої інстанції оскаржено в апеляційному порядку правонаступником відповідача Головного управління ДФС у Дніпропетровській області - Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області. Посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, скаржник просить скасувати оскаржене рішення суду першої інстанції та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову. Скаржник вказує на те, що суд першої інстанції дійшов помилкового висновку протиправність спірних податкових повідомлень-рішень, оскільки під час податкової перевірки виявлені порушення податкового законодавства, допущені позивачем, що призвело до збільшення грошових зобов`язань. 
У письмовому відзиві на апеляційну скаргу позивач просить залишити оскаржене судове рішення без змін, як законне та обґрунтоване.  В цілому доводи сторін зводяться до аргументів, які наводились в адміністративному позові та запереченнях на нього. 
Здійснюючи перевірку оскарженого рішення суду першої інстанції, колегія суддів керується приписами статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України, відповідно до яких рішення суду повинно ґрунтуватись на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом. При виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду. Перевірка оскарженого рішення суду першої інстанції здійснюється в межах доводів та вимог апеляційної скарги, як це передбачено статтею 308 Кодексу адміністративного судочинства України.
Судом першої інстанції встановлено наступні обставини, що не заперечуються сторонами:
Головним управлінням ДФС у Дніпропетровській області   проведена документальна планова   виїзна перевірка ТОВ «Оптова компанія Магніт» (код 38919983) податкового, валютного законодавства,  єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування - за період з 01.01.2016 по 30.09.2018, за наслідками якої 16 квітня 2019 р. складено Акт № 21638/04-36-14-02/38919983. За результатами розгляду Акту Головним управлінням ДФС у Дніпропетровській області 14.06.2019 було прийнято наступні податкові повідомлення-рішення форми: № 0018181402  про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на загальну суму 228   921,25 грн., у тому числі за податковими зобов`язаннями у розмірі 183   137,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями   в розмірі 45   784,25 грн.; № 0018191402 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств на загальну суму 512   463,75 грн., у тому числі за податковими зобов`язаннями у розмірі 409   971,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями   в розмірі 102   492,75 грн.; № 0018211402 про застосування штрафних санкцій за відсутність складання та/або реєстрації податкових накладних за платежем Податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) в розмірі 39   029,50 грн.   
Задовольняючи позовні вимоги та скасовуючи спірні податкові повідомлення-рішення, суд першої інстанції дійшов висновку про їх протиправність, оскільки  останні були прийняті за відсутні  підстав внаслідок недопущення позивачем порушень вимог податкового законодавства при здійсненні господарської діяльності в період, що був підданий податковій перевірці. 
Як встановлено судом першої інстанції, правовою підставою для визначення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість в розмірі 183   137,00 грн. у податковому повідомленні - рішенні № 0018181402 стали висновки відповідача про не підтвердження реальності здійснення господарських операцій з контрагентами ТОВ «Лiбра - С», ТОВ «МД - Стрiм», ТОВ «Трейдiнг МВК», ТОВ «ТФ «Долина мрiй», ТОВ «Беззаперечний лiдер» протягом 2016 року під час відвантаження позивачем товарів вказаним суб`єктам господарювання, та за наслідками порушень в   обліку кредит-нот, отриманих від нерезидентів: Компанії «Robert Thomas Metall-und Electrowerke GmbH & Co» (Німеччина) та Компанії Amika Wronki S.A. (Польща) за період 2016-2018 роки.
Правовою підставою для визначення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток в розмірі 409   971,00 грн. у податковому повідомленні - рішенні № 0018191402 стали висновки відповідача про не підтвердження реальності здійснення господарських операцій з контрагентами ТОВ «Лiбра - С», ТОВ «МД - Стрiм», ТОВ «Трейдiнг МВК», ТОВ «ТФ «Долина мрiй», ТОВ «Беззаперечний лiдер» протягом 2016 року   під час відвантаження Позивачем товарів вказаним суб`єктам господарювання, та не проведення дисконтування доходів від позик, отриманих від суб`єктів господарювання, за наслідками договорів, укладених протягом протягом періоду з 2016 по 2018 роки.
Суд першої інстанції, дослідивши письмові докази, надані позивачем на підтвердження реального виконання умов договорів із зазначеними контрагентами, дійшов висновку про протиправне визначення грошових зобов`язань за відсутності обставини порушення позивачем податкового законодавства.
Скаржник стверджує, що господарські операції між ТОВ «Лiбра - С», ТОВ «МД - Стрiм», хоча і відбувались реально, проте встановлена вироками суду обставина фіктивності цих підприємств унеможливлює формування податкових зобов`язань за виконаними договорами. Згідно податкової інформації щодо інших контрагентів позивача - ТОВ «Трейдiнг МВК», ТОВ «ТФ «Долина мрiй», ТОВ «Беззаперечний лiдер»  проводиться досудове розслідування обставин фіктивності їх діяльності.
Позивач, у свою чергу, вказує на ту обставину, що у договорах з ТОВ «Лiбра - С», ТОВ «МД - Стрiм» він виступав в якості продавця товару, здійснив постачання товару, визначив податкові зобов`язання і сплатив їх. Жодної неправомірної податкової вигоди від цих правовідносин він не отримав і не міг отримати, податковий кредит не формував, від`ємне значення не зменшував. Навпаки, у складі ціни товару включений податок на додану вартість, який сплачено до бюджету без порушень. На думку позивача, висновок контролюючого органу про те, що сума, яка перерахована від зазначених товариств, є безповоротною фінансовою допомогою, є помилковим, оскільки для цілей визначення податкових зобов`язань з операцій постачання товарів має бути підтвердженим факт передання прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно відсотків її надання, до яких прирівнюються також операції з безоплатного надання товарів. У той час, коли для цілей визначення об`єкта оподаткування операцій з отримання безоплатної фінансової допомоги необхідне підтвердження факту передання кошів. Операція, яка передбачає обмін товару на кошти або навпаки не відповідає сутності фінансової допомоги, та об`єкт оподаткування не може визначатися у такому разі як прибуток, отриманий внаслідок отримання безоплатної фінансової допомоги або безоплатного отримання грошових коштів.
Судом першої інстанції досліджені письмові докази на підтвердження реального виконання позивачем умов договорів та постачання товару зазначеним вище контрагентам. Обставина наявності товару та фактичного здійснення господарських операцій відповідачем не оспорюється, про що зазначив його представник при розгляді апеляційної скарги. Суд першої інстанції також вказав на те, що відповідачем не доведено факту отримання позивачем за цими господарськими операцями податкової вигоди та в чому вона полягає. Натомість,  відповідачем фактично перекваліфіковано здійснені позивачем операції з постачання товарів зі сплатою податкових зобов`язань з податку на додану вартість та відповідним збільшенням доходу за вирахуванням витрат на придбання такого товару на операції з отримання безоплатної фінансової допомоги (безоплатне отримання коштів за проведені безтоварні операції) з такими наслідками як зменшення податкових зобов`язань з податку на додану вартість з одночасним відповідним нарахуванням податкових зобов`язань з податку на додану вартість та нарахуванням податкових зобов`язань з податку на прибуток на суми отриманого доходу. Стверджуючи про отримання безоплатної фінансової допомоги замість отримання оплати за реалізований товар, в одному місті, а в іншому - про безоплатність отримання коштів поряд з безтоварністю операцій,   відповідач водночас застосовує норми щодо оподаткування послуг.
Щодо доводів скаржника про наявність вироків  Орджонікідзевського районного суду м.Запоріжжя від 25.11.2016 року по справі № 335/12032/16-к по кримінальному провадженню 32016080000000110 від 31.10.2016 та від 21.03.2017 по справі № 335/14/17 по кримінальному провадженню   32016080000000062   від 13.07.2016 щодо ТОВ «Лібра-С», ТОВ «МД-Стрім».
Зазначеними вироками встановлено, що членами організованої групи була створена схема конвертації грошових коштів у готівку, згядно якої кошти від контрагентів (клієнтів) в результаті проведених безтоварних операцій надходили на розрахунковий рахунок ТОВ «Лібра-С», ТОВ «МД-Стрім», після чого конвертувалися в готівку шляхом перерахування безготівкових коштів в адресу підприємств вигодоотримувачів, отриманих за це від них без облікових готівкових коштів на їх подальшу передачу (клієнтам).
Таким чином, сутність протиправної діяльності зазначених товариств полягала у конвертації грошових коштів, отриманих від контрагентів, у готівку в результаті проведення безтоварних операцій.
Натомість, у правовідносинах з цими товариствами, ТОВ «Оптова компанія Магніт» виступало продавцем, постачало товар та отримало за це кошти на свій розрахунковий рахунок. Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про недоведеність отримання позивачем за зазначеними господарськими операцями податкової вигоди та їх суті. За своїм змістом ці договори не відповідали меті протиправної діяльності ТОВ «Лібра-С», ТОВ «МД-Стрім», тому колегія суддів вважає, що позивач не може нести відповідальність тільки за те, що він мав господарські взаємовідносини із суб`єктами господарювання, які діяли поза межами правового поля при оформленні безтоварних операцій з іншими суб`єктами господарювання. 
Щодо інших контрагентів -  ТОВ «Трейдiнг МВК», ТОВ «ТФ «Долина мрiй», ТОВ «Беззаперечний лiдер», колегія суддів зазначає, що інформація про наявність кримінальних проваджень не є доказом здійснення протиправної діяльності.
Відповідачем також зроблено висновок про порушення позивачем абз. «б» п. 185.1 ст. 185, п. 188.1 ст. 188 Податкового кодексу України (зі змінами та доповненнями), що призвело до заниження податкового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 210 145 грн. по     операцiям     з   отримання                    виногороди                    (бонусiв) вiд продавцiв - нерезидентів Robert Thomas Metall- und Electrowerke GmbH & Co та Amika Wronki S.A.
Як пояснив представник скаржника при розгляді апеляційної скарги, отримання зазначених бонусів контролюючий орган розсцінює як плата за маркетингові послуги, надані позивачем продавцям-нерезидентам. 
Суд першої інстанції встановив, що бонуси, отримані позивачем за обсяг закупівель та на підставі отриманих бонусів за кредит-нотами, спрямовані на зменшення кредиторської заборгованість перед постачальниками. Суд також дійшов висновку, що отримання бонусів за кредит-нотами не може розцінюватись як послуга в сфері маркетингу, відтак, нарахування податкових зобов`язань з податку на додану вартість за бонусами є безпідставним. 
Колегія суддів вважає обгрунтованим такий висновок, оскільки договір про проведення маркетингових послуг між позивачем та його контрагентами-нерезидентами не складався, акти приймання-передачі послуг не підписувались, звіт про проведення маркетингових послуг не надавався.
Верховний Суд у постанові від 18.12.2018 у справі №808/3341/16 вказав на те, що мотиваційні виплати (бонуси) у зв`язку із досягненням певних обсягів постачання не є об`єктом оподаткування податком на додану вартість в розуміррі пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України.
В Акті перевірки також зазначено про те, що за договорами позик позивачем мали бути обчислені та нараховані дисконти та суми амортизації. В порушення пп.134.1.1. п.134.1. ст.134 Податкового кодексу України позивач не визначив та не відобразив фiнансовий дохiд вiд дисконтування кредиторської заборгованостi в момент виникнення заборгованостi в загальному розмiрi 12 826 833 грн. 
Суд першої інстанції дослідив питання необхідності визначення та нарахування дисконту та сум амортизації під час здійснення операцій з отримання позики та дійшов висновку, що исконтуванню на дату балансу підлягають лише довгострокові грошові зобов`язання, за якими передбачаються нарахування відсотків та майбутні платежі і тільки на той строк, що залишився до погашення (за умовами договору). Крім того, 29.10.2019 набули чинності зміни до П(С)БО № 11 «Зобов`язання» за наказом Міністерства фінансів України від 16.09.2019 № 379, відповідно до яких, зокрема, будь-яка довгострокова заборгованістю підлягає дисконтуванню, незважаючи на питання платності або безоплатності. Пунктом 8 П (С)БО 11 передбачено, що зобов`язання, на яке нараховуються відсотки та яке підлягає погашенню протягом дванадцяти місяців з дати балансу, слід розглядати як довгострокове зобов`язання, якщо первісний термін погашення був більше ніж дванадцять місяців та до затвердження фінансової звітності існує угода про переоформлення цього зобов`язання на довгострокове. 
Тобто, для визнання заборгованості, за якою строк погашення на дату балансу складає менше дванадцяти місяців, довгостроковою, обов`язковою визнана сукупність двох умов: первісний строк погашення такої заборгованості був більшим, ніж 12 місяців, та до затвердження фінансової звітності існує угода про пролонгацію (переоформлення) такої угоди на строк понад 12 місяців. При цьому, прострочена заборгованість не може розглядатися як довгострокова, якщо період повернення коштів одержувачу вже настав.
За результатами дослідження змісту договорів позики, суд першої інстанції встановив, що для цілей обліку заборгованість в загальному розмірі 18   924   692,97 грн. є довгостроковою, а заборгованість в загальному розмірі 41 834   400,00 грн. є короткостроковою. Фактично повернуто позикових коштів в розмірі 2   696   625,67 грн. 26.12.2017, 1   200 000 грн. 10.01.2018, 400   788,61 грн. 11.01.2018, 3   450   802, 68 грн. 19.01.2018, 3   878   745,12 грн. 15.02.2018, 1   365   882,66 грн. 27.02.2018, 4   615   875,06 грн. 28.02.2018, 296   552,94 грн. 28.03.2018, 7   853   433 грн. 30.03.2018, 2   008   918,20 грн. 26.04.2018, 4   142   375,76 грн. 26.05.2018, 2   381   406, 84 грн. 23.06.2018, 9   782   953,40 грн. 02.08.2019, 1   264   588,74 грн. 31.08.2018, 765   897,45 грн. 31.08.2018, 1   197   252,43 грн. 31.08.2018, 3   886   010,70 грн. 27.09.2018. Таким чином, довгострокова позика мала бути зменшена в обліку на суму 2   696   625,67 грн. Отже, позика отримана у загальному розмірі 60   759   092,97, повернута у загальному розмірі 51   188   109,26 грн. Нарахування відсотків не проводилось. Станом на 30.09.2018 (дата закінчення періоду перевірки) позика у розмірі 9   570   983,71 грн. не повернута. Облік сум отриманих позик відбувався на бухгалтерському рахунку 686 за датами отримання коштів та за датами їх повернення відповідно до Наказу Міністерства фінансів України від 30.11.99 № 291, яким встановлено план рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій, при цьому 6 клас рахунків, та відповідно, 686 рахунок - це облік поточних зобов`язань. У той час, як встановлено в ході судового розгляду справи, облік мав вестись з урахуванням довгостроковості певних сум отриманих позик. Судом першої інстанції встановлено, що отримані позики були безвідсотковими, не містили вимог платності та за всіма отриманими позиками відсотки не нараховувались, внаслідок чого дисконтування сум отриманих позик та нарахування на такі майбутні платежі сум амортизації не відповідає приписам діючого законодавства.
Щодо податкового повідомлення-рішення форми «ПН» від 14.06.2019 № 0018211402 про застосування штрафних санкцій за відсутність складання та/або реєстрації податкових накладних за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) в розмірі 39   029,50 грн. 
Зважаючи на протиправне нарахування грошових зобов`язань з податку на додану вартість на суми отриманих бонусів   від продавців-нерезидентів Amika Wronki S.A. та Robert Thomas Metall- und Electrowerke GmbH & Co., зазначене податкове повідомлення- не може вважатись правомірним.
Відповідно до статті 316 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.          
Зважаючи на те, що висновки суду першої інстанції відповідають обставинам справи, оскаржене рішення суду першої інстанції скасуванню не підлягає. Апеляційна скарга  має бути залишена без задоволення у зв`язку з тим, що наведені в ній доводи не знайшли свого підтвердження при її розгляді. 

  Керуючись статтями 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну Головного управління ДПС у Дніпропетровській області  - залишити без задоволення.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 25 листопада 2019 р. в адміністративній справі № 160/6547/19 - залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили 26 травня 2020 р. і може бути оскаржена шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з урахуванням пункту 3 Розділу УІ Прикінцевих положень Кодексу адміністративного судочинства України в редакції Закону України № 540-ІХ від 30.03.2020.
Повний текст постанови складено 29 травня 2020 р.
   
Головуючий - суддя                                                                      А.В. Шлай 

                               суддя                                                                      О.О. Круговий 

                               суддя                                                                      Т.С. Прокопчук