ПОСТАНОВА
Іменем України
Київ

10 червня 2020 року 
справа №160/9757/19
адміністративне провадження №К/9901/8138/20

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Ханової Р. Ф.,
суддів - Гончарової І. А., Олендера І. Я.,

розглянув в порядку письмового провадження касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «ДАК-ЕНЕРГЕТИКА»
на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17.12.2019 у складі судді Рищенка А.Ю.,
та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 27.02.2020 у складі суддів Лукманової О. М., Божко Л. А., Дурасової Ю. В.,
у справі № 160/9757/19 
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ДАК-ЕНЕРГЕТИКА» 
до Головного управління ДФС у Дніпропетровській області 
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

У С Т А Н О В И В:

07.10.2019 Товариство з обмеженою відповідальністю «ДАК ЕНЕРГЕТИКА» (далі - Товариство, платник податків, позивач у справі) звернулось до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Дніпропетровській області (далі - податковий орган, відповідач у справи) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 08.07.2019 № 0019821406, №0019831406, з мотивів безпідставності їх прийняття.

17.12.2019 рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 27.02.2020, в задоволенні позову відмовлено.

В обґрунтування відмови у задоволенні позовних вимог суди попередніх інстанцій висновувалися з того, що виручка резидентів у іноземній валюті від експорту продукції підлягає зарахуванню на їх валютні рахунки у строки, визначені Законом України "Про порядок розрахунків в іноземній валюті". Аналогічно, законом обмежені строки завершення імпортних операцій резидентів, які здійснюються на умовах відстрочення поставки. Порушення резидентами цих строків, тягне за собою стягнення пені за кожний день прострочення у розмірі 0,3 відсотка суми неодержаної виручки (вартості недопоставленого товару) в іноземній валюті, перерахованої у грошову одиницю України за валютним курсом Національного банку України на день виникнення заборгованості. Позивачем не дотримані вказані вище строки, у зв`язку з чим контролюючим органом на підставі статті 4 Закону України "Про порядок розрахунків в іноземній валюті" та статті 13 Закону України "Про валюту і валютні операції" прийняте спірне податкове повідомлення-рішення про нарахування пені.

Суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, зазначив, що припинення зобов`язань зарахуванням зустрічних однорідних вимог впродовж строку дії постанови Правління Національного банку України від 13.12.2016 №410 «Про врегулювання ситуації на грошово-кредитному та валютному ринках України» не вважається підставою для зняття експортної операції з контролю. Тому угода про зарахування зустрічних однорідних вимог, яку позивач уклав наприкінці періоду, за який нарахована пеня, не впливає на її розмір.

Крім того, з посиланням на частину 2 статті 16 розділу І Декрету Кабінету Міністрів України від 19.02.1993 № 15-93 «Про систему валютного регулювання та валютного контролю», суди визнали правомірним застосування фінансових санкцій за невиконання позивачем вимог щодо декларування валютних цінностей - дебіторської заборгованості за зовнішньоекономічними контрактами. 

Не погодившись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанції, ТОВ «ДАК-ЕНЕРГЕТИКА» подало касаційну скаргу, в якій просило скасувати їх та  прийняти нове рішення про задоволення позовних вимог. 

Свої вимоги позивач обґрунтовує тим, що судами не враховані правові позиції, викладені в постанові Палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 31 січня 2020 року у справі №1340/3649/18. Зокрема не взято до уваги, що між ним та ТОВ «ЕНЕРГОКОМПЛЕКТ» (Російська Федерація) укладено угоду від 29.04.2019 року про зарахування зустрічних однорідних вимог. Тому у позивача не було простроченої заборгованості, яка б свідчила про порушення встановлених законом строків розрахунків за зовнішньоекономічними договорами. Отже відсутня база для нарахування пені, передбаченої статтею 4 Закону України "Про порядок розрахунків в іноземній валюті" та статтею 13 Закону України "Про валюту і валютні операції". Наведене вище зарахування позивач вважає таким, що відповідає статті 6, 14 Закону України «Про зовнішньоекономічну діяльність», а його обмеження актами Національного банку України таким, що порушує свободу підприємництва та Конституцію України. 

Крім того, заявник касаційної скарги посилався на не зазначення у судових рішеннях підстав відхилення його доводів про відсутність у податкового органу законних повноважень на застосування санкцій, встановлених пунктом 2 статті 16 Декрету Кабінету Міністрів України «Про систему валютного регулювання і валютного контролю».

21.04.2020 ухвалою Верховного Суду відкрито касаційне провадження за скаргою Товариства після усунення позивачем недоліків касаційної скарги на виконання вимог ухвали Суду від 25.03.2020, справу витребувано з суду першої інстанції.

Підставою для відкриття касаційного провадження у справі № 160/9757/19 слугувало посилання у касаційній скарзі на те, що суд апеляційної інстанції застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду.

27.04.2020 справа № 160/9757/19 надійшла на адресу Верховного Суду.

Відзив від податкового органу на адресу Суду не надходив, що не перешкоджає касаційному перегляду судових рішень.

Касаційний розгляд справи проведено в порядку письмового провадження, відповідно до статті 345 Кодексу адміністративного судочинства України.

Як встановлено судами першої та апеляційної інстанцій, у зв`язку з надходженням повідомлень уповноваженого банку АТ КБ «ПриватБанк» від 04.01.2019 № Г-31.0.0.0/1, від 05.02.2019 № Г-31.0.0.0/1-2702 щодо виявлених фактів порушень валютного законодавства України, відповідачем була проведена документальна позапланова виїзна перевірка позивача з питань дотримання вимог валютного законодавства України при виконанні умов зовнішньоекономічних контрактів від 02.02.2018 № 0118-Р, від 11.04.2018 № ЄД-006218 за період з 02.02.2018 по 24.05.2019, порядку та строків декларування валютних цінностей та іншого майна резидента, яке перебуває за межами України.

За результатами цієї перевірки відповідачем складений акт №32068/04-36-14-06/33165522 від 10.06.2019, у якому відображені порушення статей 1, 2 Закону України «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті», пунктів 2, 3 статті 13 Закону України «Про валюту і валютні операції» - при виконанні умов зовнішньоекономічного контракту від 02.02.2018 № 0118-Р за період з 02.02.2018 по 24.05.2019 не отримана валютна виручка у сумі 1 299 420 російських рублів, а також не отриманий імпортний товар на суму 1 404 835 російських рублів.
Крім того, в порушення пункту 1 статті 9, пункту 2 статті 10 Декрету Кабінету Міністрів України від 19.02.1993 № 15-93 «Про систему валютного регулювання та валютного контролю» позивачем не була подана декларація про валютні цінності та інше майно, яке перебуває за межами України (відповідач вважає, що прострочена дебіторська заборгованість належить до валютних цінностей, які підлягають декларуванню).

У зв`язку з цим відповідачем прийняті податкові повідомлення-рішення від 08.07.2019:

№ 0019821406, яким на підставі статті 4 Закону України «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті» N 185/94-ВР від 23 вересня 1994 року (надалі - Закон №185), пункту 5 статті 13 Закону України «Про валюту і валютні операції» № 2473-VIII  від 21 червня 2018 року (надалі - Закон № 2473) нарахована пеня за порушення термінів розрахунків у сфері ЗЕД в сумі 517494,86 грн; 

№ 0019831406, яким на підставі підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України, пункту 2.7. Постанови Правління Національного банку України від 08.02.2000 р. № 49 «Про затвердження Положення про валютний контроль» та пункту 2 статті 16 Декрету КМ України від 19.02.1993 № 15-93 «Про систему валютного регулювання та валютного контролю» нарахована штрафна санкція у сумі 170 грн за порушення термінів декларування валютних цінностей та іншого майна.

Судами встановлено, що між позивачем (постачальник) та Товариством з обмеженою відповідальністю «ЕНЕРГОКОМПЛЕКТ», Російська Федерація (покупець) укладено експортний контракт № 0118-Р від 02.02.2018.

На виконання цього контракту позивачем на адресу нерезидента поставлено обладнання загальною вартістю 4 483 120 російських рублів (1 910 548,40 грн) та отримано оплату в сумі 1 214 080 російських рублів (511 119,32 грн), частину якої зараховано на валютний рахунок та еквівалент в гривні після обов`язкового продажу на поточний розрахунковий рахунок, відкритий в АТ КБ «ПриватБанк». Під час перевірки відповідач виходив з того, що станом на 24.05.2019 за вказаним контрактом розрахунки не завершені, існує дебіторська заборгованість у сумі 3269040 російських рублів, у тому числі строк оплати за якою наступив - у сумі 1299420 російських рублів.

Також судами встановлено, що між позивачем (покупець) та Товариством з обмеженою відповідальністю «ЕНЕРГОКОМПЛЕКТ», Російська Федерація (постачальник) укладено імпортний контракт № ЄД-006218 від 11.04.2018, на виконання якого позивачем перераховано на адресу нерезидента передоплату та одержано товару на частину цієї передоплати. Під час перевірки відповідач виходив з того, що дебіторська заборгованість за контрактом склала 1 628 771 російських рублів, у тому числі прострочена - 1 404 835 російських рублів.

Судами встановлено, що 29.04.2019 між позивачем та Товариством з обмеженою відповідальністю «ЕНЕРГОКОМПЛЕКТ» укладено угоду № 1 про зарахування зустрічних однорідних вимог на суму 1 299 420 руб. за експортним контрактом від 02.02.2018 №0118-Р. Проте, це зарахування не було прийняте до уваги при визначенні пропущених строків зарахування валютної виручки.

Щодо цього судами першої та апеляційної інстанції зазначено, що пунктом 4 Постанови Правління Національного банку України від 13.12.2016  №410 "Про врегулювання ситуації на грошово-кредитному та валютному ринках України" була передбачена заборона уповноваженим банкам знімати з контролю експортні операції клієнтів на підставі документів про припинення зобов`язань зарахуванням зустрічних однорідних вимог у російських рублях незалежно від суми операції.

У зв`язку з тим, що валютою експортного контракту від 02.02.2018 № 0118-Р були російські рублі, вищенаведене зарахування зустрічних однорідних вимог не визнано судами підставою для припинення валютного контролю відповідно до пункту 1.11 Інструкції про порядок здійснення контролю за експортними, імпортними операціями, що затверджена Постановою Правління Національного банку України від 24.03.1999 №136. 

Тому судами попередніх інстанцій визнано правомірним нарахування відповідачем пені у сумі 260 113, 65 грн та 257 381, 21 грн за порушення строків повернення валютної виручки за імпортним контрактом за період з 23.12.2018 по 24.05.2019 та за експортним контрактом за період з 24.10.2018 та з 08.01.2019 по 24.05.2019. 

Як вже зазначалося, суди попередніх інстанцій виходили з того, що припинення зобов`язань зарахуванням зустрічних однорідних вимог впродовж строку дії постанови Правління Національного банку України від 13.12.2016 № 410 «Про врегулювання ситуації на грошово-кредитному та валютному ринках України» не вважається підставою для зняття експортної операції з валютного контролю.

З цим висновком не можна погодитися, оскільки це не відповідає положенням статті 58 Конституції України, частини 2 статті 16 Закону №2473, постанови Правління Національного банку України 05.02.2019 № 31 та пункту 196 Додатку до неї.

Відповідно до частини другої статті 58 Конституції України закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи.

Як зазначено у рішенні Конституційного Суду України від 9 лютого 1999 року N1-рп/99 (справа N 1-7/99), дію нормативно-правового акта в часі треба розуміти так, що вона починається з моменту набрання цим актом чинності і припиняється з втратою ним чинності, тобто до події, факту застосовується той закон або інший нормативно-правовий акт, під час дії якого вони настали або мали місце. 

Правове регулювання строків здійснення розрахунків у зовнішньоекономічній діяльності та відповідальності за їх порушення до 07.02.2019 та після цього відрізняється.

Так, до цієї дати був чинним Закон № 185, який визначав вказані строки та встановлював наслідки їх порушення у вигляді стягнення пені за кожний день прострочення у розмірі 0,3 відсотка суми неодержаної виручки (вартості недопоставленого товару).

Умови припинення валютного контролю, у межах якого здійснювалося нарахування частини пені за податковим повідомленням-рішенням від 08.07.2019 №0019821406, у тому числі зняття операції з контролю за наявності належним чином оформлених документів про припинення зобов`язань зарахуванням однорідних зустрічних вимог, містилися у пункті 1.11 Інструкції про порядок здійснення контролю за експортними, імпортними операціями, що затверджена Постановою Правління Національного банку України від 24.03.1999 №136 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 28 травня 1999 р. за №338/3631, надалі - Інструкція №136).

Одночасно до 07.02.2019 була чинною Постанова Правління Національного банку України "Про врегулювання ситуації на грошово-кредитному та валютному ринках України" від  13.12.2016  № 410. Пунктом 2 цієї Постанови було запроваджено вимогу щодо обов`язкового продажу на міжбанківському валютному ринку України частини надходжень в російських рублях із-за кордону на користь юридичних осіб. Крім того, пунктом 4 вказаної Постанови була встановлена заборона уповноваженим банкам знімати з контролю експортні операції клієнтів на підставі документів про припинення зобов`язань зарахуванням зустрічних однорідних вимог в російських рублях.

Ця Постанова разом з Інструкцією №136 втратила чинність з 07.02.2019 на підставі Постанови Правління національного банку України від 05.02.2019 №31.

З 07.02.2019 введений в дію Закон №2473, який замість Закону №185 визначив можливість встановлення граничних строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів. Частиною 5 статті 13 цього Закону також передбачене нарахування пені за кожний день прострочення в розмірі 0,3 відсотка суми неодержаних грошових коштів за договором (вартості недопоставленого товару).

Підзаконним нормативно-правовим актом, що регулює нарахування цієї пені, є Інструкція про порядок валютного нагляду банків за дотриманням резидентами граничних строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів, яка затверджена Постановою Правління Національного банку України від 02.01.2019 № 7 (надалі - Інструкція №7). 

Підпунктом 5 пункту 10 цієї Інструкції передбачено, що у разі запровадження Національним банком заходу захисту у вигляді обов`язкового продажу частини надходжень в іноземній валюті банк не має права завершити здійснення валютного нагляду за дотриманням резидентами граничних строків розрахунків за операцією з експорту товарів на підставі документів про припинення зобов`язань зарахуванням зустрічних однорідних вимог у російських рублях (незалежно від суми операції).

Таким чином, у періоді, за який відповідачем була нарахована пеня, були чинними почергово два закони: з 24.10.2018 по 06.02.2019 включно - Закон №185, з 07.02.2019 по 24.05.2019 - Закон №2473. Відповідно, у цьому періоді змінили один одного правові режими валютного контролю та валютного нагляду. 

Підзаконні нормативно-правові акти, якими були врегульовані ці режими також змінилися: Інструкція №136 була чинною у період дії Закону №185, після чого з 07.02.2019 втратила чинність, як і Постанова Правління Національного банку України "Про врегулювання ситуації на грошово-кредитному та валютному ринках України" від 13.12.2016 № 410.

Втім, суди першої та апеляційної інстанції застосували обмеження, що були встановлені цією Постановою Правління Національного банку України, до угоди про зарахування однорідних зустрічних вимог, яка була укладена позивачем після втрати нею чинності.

Як було встановлено судами, ця угода була укладена 29.04.2019, у той час як з 07.02.2019 валютний контроль банками вже не здійснювався і встановлена його правилами заборона знімати з нього експортні контракти не могла мати юридичних наслідків у межах валютного контролю.

Так само помилково суди посилалися на пункт 1.11 Інструкції №136. До втрати нею чинності на підставі Постанови Правління Національного банку України від 05.02.2019 №31 позивач не укладав угоди про зарахування однорідних зустрічних вимог, а тому дана угода не могла оцінюватися судами на відповідність цій Інструкції.

Водночас, угода про зарахування однорідних зустрічних вимог, що мала місце у спірних правовідносинах, з інших підстав не може впливати на нарахування пені за порушення строків розрахунків у зовнішньоекономічних відносинах.

Правове регулювання спірних відносин після запровадження валютного нагляду змінилося, про що було зазначено вище. Тому до них неможливо застосовувати правові висновки, викладені у постанові Палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 31.01.2020 у справі №1340/3649/18. З цих підстав колегія суддів суду касаційної інстанції не приймає до уваги доводи позивача, що дублюють зміст перелічених у цій постанові аргументів.

За умови порушення строків, встановлених частинами 1, 2 статті 13 Закону №2473, само по собі зарахування однорідних зустрічних вимог за зовнішньоекономічним контрактом не є безумовною підставою для звільнення від відповідальності, що передбачена частиною 5 тієї самої статті.

Цей правовий висновок ґрунтується на визначеному частиною 2 статті 1 Першого протоколу до Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод праві держави вводити в дію такі закони, які вона вважає за необхідне, щоб здійснювати контроль за користуванням майном відповідно до загальних інтересів.

До таких законів належить Господарський кодекс України, стаття 387 якого передбачає можливість примусового (обов`язкового) продажу надходжень в іноземній валюті. За допомогою визначення відсотка надходжень, який підлягає такому продажу, регулюється кількість іноземної валюти, яка буде продана на міжбанківському валютному ринку.

Крім того, до зазначених вище законів відноситься Закон № 2473, статтею 13 якого поряд з договірними, встановлені нормативно-правові обмеження у часі для зарахування грошових коштів за операціями резидентів з експорту товарів. 

Перелічені закони функціонують одночасно та пов`язані спільною метою - забезпеченням можливості Національного банку України впливати на курс національної валюти України. Такий вплив, поряд із відповідною девізійною валютною політикою, здійснюється шляхом регулювання попиту на національну валюту України (стаття 46 Закону України "Про Національний банк України").

З урахуванням необхідності забезпечення Національного банку України дієвими механізмами підтримання стабільності курсу національної валюти, пунктом 14 статті 7 Закону України "Про Національний банк України" були передбачені його повноваження із здійснення відповідно до визначених спеціальним законом повноважень валютного регулювання, визначення порядку здійснення операцій в іноземній валюті, організації і здійснення валютного нагляду.
У межах цих повноважень Правлінням Національного банку України була затверджена Інструкція №7, підпунктом 5 пункту 10 якої визначено, що у разі запровадження Національним банком заходу захисту у вигляді обов`язкового продажу частини надходжень в іноземній валюті банк не має права завершити здійснення валютного нагляду за дотриманням резидентами граничних строків розрахунків за операцією з експорту товарів на підставі документів про припинення зобов`язань зарахуванням зустрічних однорідних вимог, зокрема в російських рублях (незалежно від суми операції).

Таке обмеження не тільки логічно слідує з мети, з якою встановлюються строки зарахування коштів (адже у разі здійснення зарахування вимог валюта не надійде для продажу до міжбанківського валютного ринку), а й буквально відповідає змісту частини 2 статті 13 Закону №2473. Згідно з нею у разі встановлення Національним банком України граничного строку розрахунків за операціями резидентів з експорту товарів грошові кошти підлягають зарахуванню на рахунки резидентів у банках України у строки, зазначені в договорах, але не пізніше строку та в обсязі, встановлених Національним банком України.

Ця вказівка на можливість встановлення Національним банком України вимог щодо обсягів зарахування коштів на рахунки резидентів від експорту товарів має особливе значення, коли таке зарахування вдається неможливим у зв`язку з проведенням сторонами експортного договору зарахування зустрічних однорідних вимог. Шляхом заборони закінчення валютного нагляду на підставі документів про зарахування, фактично відбувається регулювання обсягу надходження коштів на рахунки резидентів. 

Таким чином, регулювання Національним банком України строків та обсягів надходження іноземної валюти шляхом встановлення правил валютного нагляду ґрунтується на законі та має легітимну мету - регулювання курсу національної валюти України у відповідності з економічними інтересами суспільства.

Зважаючи на наведене, Верховний Суд не приймає до уваги доводи касаційної скарги про обмеження свободи підприємництва, неконституційну заборону проведення зарахування у розрахунках за зовнішньоекономічними контрактами. Право резидента припинити зобов`язання за контрактом шляхом зарахування беззаперечно передбачено нормами цивільного права. У цивільних правовідносинах воно вочевидь не підлягає обмеженню постановами Правління НБУ.

Однак слід підкреслити, що заборона завершувати валютний нагляд за експортними операціями на підставі документів про зарахування не можна вважати прямою забороною сторонам зовнішньоекономічного контракту проводити зарахування однорідних зустрічних вимог.

Принципи регулювання приватноправових відносин відрізняються від принципів, які застосовуються у публічних відносинах. Якщо у цивільних відносинах діє принцип "дозволено все, що не заборонено", то у відносинах з органами державної влади відсутня можливість альтернативної поведінки без прямого дозволу у законі.

Відповідно до частини 2 статті 1 Цивільного кодексу України до майнових відносин, заснованих на адміністративному або іншому владному підпорядкуванні однієї сторони другій стороні, а також до податкових, бюджетних відносин цивільне законодавство не застосовується, якщо інше не встановлено законом.

Частинами 1 - 3 статті 3 Закону №2473 визначено, що відносини, які виникають у сфері валютного нагляду, регулюються Конституцією України, цим Законом, іншими законами України, а також нормативно-правовими актами, прийнятими відповідно до цього Закону. Питання здійснення валютних операцій, основи валютного регулювання та нагляду регулюються виключно цим Законом. У разі якщо положення інших законів суперечать положенням цього Закону, застосовуються положення цього Закону.

З урахуванням наведеного необхідно розмежовувати обмеження, які можуть існувати у цивільному законодавстві для резидента як сторони у договорі, від обмежень, які запроваджуються у адміністративних відносинах за його участю. До останніх належать правовідносини між резидентом та контролюючими органами, що виникають під час здійснення валютного нагляду.

Стаття 1 Закону №185, а потім стаття 13 Закону №2473 спонукали резидентів забезпечити зарахування виручки у іноземній валюті від експорту продукції на валютний рахунок у певний строк та у певному обсязі. Для відступлення від цього з метою уникнення відповідальності резиденти мають вчинити чітко визначені заходи, виключний перелік яких наведений у тих самих Законах.

Можливість іншої поведінки резидентів, за якої санкції у вигляді пені за порушення строків зарахування валютної виручки до них не застосовуються, законом прямо не передбачена.

Тому при укладенні зовнішньоекономічного контракту резидент навіть за відсутності обмежень у цивільному законодавстві, мав виявити певну обачливість та з урахуванням вимог публічного права врегулювати відносини із своїм контрагентом або бути готовим до вчинення передбачених законом дій задля уникнення застосування до нього відповідальності.

Відтак, встановлення обмежень у строках та обсягах зарахування валютної виручки безпосередньо не впливає на дієздатність резидента у приватноправових зовнішньоекономічних відносинах, стимулює його дотримуватися цих строків, але не забороняє встановити їх на свій розсуд.

За цих підстав Верховний Суд не приймає до уваги посилання заявника касаційної скарги на неправильне застосування положень Цивільного кодексу України та Господарського кодексу України щодо припинення зобов`язань та неможливість обмеження їх дії у межах обставин даної справи. 

Суд касаційної інстанції погоджується з доводами касаційної скарги щодо недотримання судами першої та апеляційної інстанції вимог статті 242 КАС України. Згідно з нею рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права.  Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Судові рішення у даній справі цим критеріям не відповідають. 

Як вже зазначалося, судами неправильно застосовані норми матеріального права, зокрема Постанови Правління Національного банку України "Про врегулювання ситуації на грошово-кредитному та валютному ринках України" від  13.12.2016  № 410.

Ними також неправильно застосовані положення частини 8 статті 16 Прикінцевих та перехідних положень Закону №2473. 

Згідно з нею установи, суб`єкти валютних операцій, які до дня введення в дію цього Закону порушили вимоги Декрету Кабінету Міністрів України «Про систему валютного регулювання і валютного контролю», Указу Президента України від 27 червня 1999 року № 734/99 «Про врегулювання порядку одержання резидентами кредитів, позик в іноземній валюті від нерезидентів та застосування штрафних санкцій за порушення валютного законодавства» та (або) нормативно-правових актів Національного банку України з питань валютного регулювання та контролю, несуть відповідальність, передбачену законодавством України, що діяло на день вчинення таких порушень.

Судами попередніх інстанцій було встановлено, що порушення строків зарахування коштів за зовнішньоекономічними договорами позивача мали місце до введення в дію Закону №2473, а тому за висновками судів відповідальність за це повинна застосовуватися на підставі законодавства, що діяло раніше - Закону №185. Цим обумовлена відсутність у текстах судових рішень аналізу податкового повідомлення-рішення від 08.07.2019 №0019821406 на предмет його відповідності положенням Закону №2473 не зважаючи на те, що посилання на цей закон містяться у повідомленні-рішенні.

Проте, суди першої та апеляційної інстанції не звернули увагу на відсутність Закону №185 у переліку нормативно-правових актів, порушення яких дозволяє його ультраактивне застосування.

Як вже зазначалося, частина 8 статті 16 "Прикінцеві та перехідні положення" Закону №2473 передбачає можливість притягнення до відповідальності на підставі законодавства, яке діяло раніше, тільки за порушення певного переліку нормативно-правових актів.

До цих нормативних актів належить Декрет Кабінету Міністрів України «Про систему валютного регулювання і валютного контролю», Указ Президента України від 27 червня 1999 року № 734/99 «Про врегулювання порядку одержання резидентами кредитів, позик в іноземній валюті від нерезидентів та застосування штрафних санкцій за порушення валютного законодавства» та (або) нормативно-правові акти Національного банку України з питань валютного регулювання та контролю.

Закон №185 відсутній у цьому переліку, у той час як саме за порушення строків, визначених статтею 1 цього закону, можливе нарахування пені. 

Зважаючи на це, після 07.02.2019 пеня за порушення строків зарахування валютної виручки на підставі статті 4 Закону №185 нараховуватися не може.

Що стосується нарахування пені на підставі частини 5 статті 13 Закону №2743, то воно можливо у разі порушення резидентами строку розрахунків, встановленого згідно саме із цією статтею. Ці строки встановлюються Національним банком України відповідно до частини 1 статті 13 Закону №2473 та за загальним правилом пункту 21 Положення про заходи захисту та визначення порядку здійснення окремих операцій в іноземній валюті, затвердженого Постановою Правління Національного банку України 02.01.2019 № 5, складають 365 календарних днів з дня митного оформлення продукції, що експортується.

В силу приписів статті 58 Конституції України ці строки не можуть почати обраховуватися до введення в дію Закону №2473, а тому за окремими виключеннями не можуть бути порушені раніше 07.02.2020. Відтак, нарахування пені на підставі частини 5 статті 13 Закону №2743 до цієї дати неможливе. 

Таке застосування законів у часі відповідає правовим позиціям, викладеним у рішеннях Конституційного Суду України.

Зокрема, у пункті 3 мотивувальної частини рішення від 3 жовтня 1997 року №4-зп/1997 Конституційний Суд України зазначив, що конкретна сфера суспільних відносин не може бути водночас врегульована однопредметними нормативними правовими актами однакової сили, які за змістом суперечать один одному. Звичайною є практика, коли наступний у часі акт містить пряме застереження щодо повного або часткового скасування попереднього. Загальновизнаним є й те, що з прийняттям нового акта, якщо інше не передбачено самим цим актом, автоматично скасовує однопредметний акт, який діяв у часі раніше.

Також у пункті 2 мотивувальної частини рішення Конституційного Суду України від 9 лютого 1999 року №1-рп/1999 зазначається, що перехід від однієї форми регулювання суспільних відносин до іншої може здійснюватися, зокрема, негайно (безпосередня дія), шляхом перехідного періоду (ультраактивна форма) і шляхом зворотної дії (ретроактивна форма). 

За загальновизнаним принципом права закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі. Цей принцип закріплений у частині першій статті 58 Конституції України, за якою дію нормативно-правового акта в часі треба розуміти так, що вона починається з моменту набрання цим актом чинності і припиняється з втратою ним чинності, тобто до події, факту застосовується той закон або інший нормативно-правовий акт, під час дії якого вони настали або мали місце. Відповідальність можлива лише за наявності в законі чи іншому нормативно-правовому акті визначення правопорушення, за яке така юридична  відповідальність особи передбачена, і яка може реалізовуватись у формі примусу зі сторони уповноваженого державою органу.

Під час існування спірних правовідносин Закон №185 втратив чинність без встановлення перехідного періоду, впродовж якого передбачена ним відповідальність може бути застосована. Тому за період після 07.02.2019 нарахування пені на підставі Закону №185 є неправомірним.

Припинення нарахування пені за порушення строків зарахування валютної виручки після 07.02.2019 відповідає меті зміни правового регулювання у цій сфері, якою є лібералізація валютних розрахунків. За відсутності потреби у терміновому надходженні іноземної валюти на рахунки резидентів, така пеня втрачає своє компенсаторне значення.

Наведені у даній постанові висновки щодо застосування норм матеріального права не можуть бути підставою для задоволення у повному обсязі чи відмови у задоволенні у повному обсязі позовних вимог про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення від 08.07.2019 № 0019821406. 

Зазначена у ньому пеня нарахована за проміжки часу, правове регулювання у яких суттєво відрізняється. При цьому судами попередніх інстанцій не встановлено, яка частина цієї пені нарахована за період дії Закону №185, а яка - після втрати ним чинності. 

Крім того, оцінка впливу доводів позивача про необхідність припинення валютного контролю (надзору) з дати проведення зарахування однорідних зустрічних вимог - 29.04.2019 на загальну суму пені також вимагає встановлення її розміру до цієї дати та після неї.

Відповідно до частини 2 статті 353 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

Верховний Суд частково погоджується з викладеними у касаційній скарзі доводами позивача про недотримання судами першої та апеляційної інстанції вимог статті 242 КАС України щодо законності та обґрунтованості рішення суду.

Закріплений у статті 9 КАС України принцип офіційного з`ясування обставин справи вимагає від суду вживання заходів, необхідних для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.

Цей принцип діє поряд з принципом змагальності, а тому у разі не встановлення судом з власної ініціативи обставин, які мають значення для правильного вирішення справи, навіть за відсутності клопотань учасників справи судові рішення підлягають скасуванню і направленню справи на новий судовий розгляд у відповідності до пункту 3 частини 2 статті 353 КАС України.

Зважаючи на це касаційна скарга у частині вимог про скасування судових рішень про відмову у задоволенні позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 0019821406 від 08.07.2019, а також вимог щодо задоволення позову у частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 0019821406 від 08.07.2019 - підлягає задоволенню частково із скасуванням судових рішень першої та апеляційної  інстанції в цій частині та направленням справи щодо вказаних позовних вимог на новий розгляд до суду першої інстанції.

Що стосується вимог касаційної скарги щодо скасування судових рішень у частині відмови у задоволенні позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 0019831406 від 08.07.2019 слід зазначити наступне.

Судами у цій частині спору встановлено, що відповідачем у акті перевірки №32068/04-36-14-06/33165522 від 10.06.2019 відображено порушення пункту 1 статті  9, пункту 2 статті 10 Декрету КМ України від 19.02.1993 № 15-93 «Про систему валютного регулювання та валютного контролю».

Як зазначено у рішенні суду першої інстанції, склад правопорушення полягає у недекларуванні позивачем у декларації про валютні цінності, доходи та майно, що належать резиденту України і знаходяться за її межами станом на 01.01.2019 заборгованості у сумі 397 920 російських рублів за контрактом з нерезидентом ТОВ «ЕНЕРГОКОМПЛЕКТ» (Російська Федерація) від 02.02.2018 № 0118-Р та у сумі 1 404 835 російських рублів за контрактом з нерезидентом ТОВ «ЕНЕРГОКОМПЛЕКТ» (Російська Федерація) від 11.04.2018 №ЭД-006218.

У зв`язку з цим відповідно до пункту 2.7. Постанови Правління Національного банку України від 08.02.2000 № 49 «Про затвердження Положення про валютний контроль» та пункту 2 статті 16 Декрету КМ України від 19.02.1993 № 15-93 «Про систему валютного регулювання та валютного контролю» до відповідача за податковим повідомленням-рішенням № 0019831406 від 08.07.2019 застосована штрафна санкція у розмірі 170 грн.          

Судами першої та апеляційної інстанції взагалі не надана оцінка доводам позивача щодо відсутності у відповідача компетенції із застосування вказаних вище штрафних санкцій.

Водночас, Верховний Суд у постанові від 28.01.2020 по справі №822/2840/17 (адміністративне провадження №К/9901/25551/18) висловлював правову позицію з аналогічного питання.

Відповідно до пункту 2 статті 16 Декрету Кабінету Міністрів України "Про систему валютного регулювання і валютного контролю" від 19.02.1993 №15-93 санкції, передбачені цим пунктом, застосовуються Національним банком України та за його визначенням - підпорядкованими йому установами.

Органи Державної фіскальної служби не підпорядковані Національному банку України. Без цієї ознаки Національний банк України не може визначити (делегувати) повноваження із застосування вказаних штрафних санкцій.

Відповідно, органи системи ДФС України не є компетентними органами щодо застосування до суб`єкта господарювання санкцій, визначених у пункті 2 статті 16 Декрету Кабінету Міністрів України "Про систему валютного регулювання і валютного контролю" від 19.02.1993 №15-93.

У даній справі Верховний Суд не вбачає підстав для відступлення від цього правового висновку. 

Відповідно до частин 1, 3 статті 351 КАС України суд скасовує судове рішення повністю або частково і ухвалює нове рішення у відповідній частині або змінює його, якщо таке судове рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з неправильним застосуванням норм матеріального права або порушенням норм процесуального права. Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню.

Судами не застосовані положення пункту 2 статті 16 Декрету Кабінету Міністрів України "Про систему валютного регулювання і валютного контролю", у зв`язку з чим судові рішення першої та апеляційної інстанції підлягають скасуванню в частині відмови у задоволенні позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №0019831406 від 08.07.2019 з прийняттям нового рішення про задоволення позовних вимог у цій частині.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 351, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «ДАК-ЕНЕРГЕТИКА» задовольнити частково.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17.12.2019 та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 27.02.2020 скасувати в частині відмови у задоволенні позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 0019821406 від 08.07.2019, справу № 160/9757/19 в цій частині направити на новий розгляд до Дніпропетровського окружного адміністративного суду.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17.12.2019 та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 27.02.2020 у частині відмови у задоволенні позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №0019831406 від 08.07.2019 - скасувати.

Прийняти в цій частині нову постанову, визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Дніпропетровській області від 08.07.2019 №0019831406.

Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.          

Головуючий:                                                                                          Р. Ф. Ханова

Судді                                                                                                    І. А. Гончарова

                                                                                                    І. Я. Олендер