ПОСТАНОВА
Іменем України

11 червня 2020 року 
Київ
справа №812/730/17
адміністративне провадження №К/9901/32745/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А.,  суддів - Олендера І.Я., Ханової Р.Ф., 
розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДФС у Луганській області
на постанову Луганського окружного адміністративного суду від 10 серпня 2017 року (суддя Кисельова Є.О.) 
та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 26 вересня 2017 року (судді: Гаврищук Т.Г. (головуючий), Компанієць І.Д., Ястребова Л.В.) 
у справі № 812/730/17
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ДІБРОВА»
до Головного управління ДФС у Луганській області 
про визнання незаконним та скасування наказу, визнання протиправними дій, 
В С Т А Н О В И В:
У травні 2017 року Товариство з обмеженою відповідальністю «ДІБРОВА» (далі -     ТОВ «ДІБРОВА») звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Луганській області (далі - ГУ ДФС у Луганській області, контролюючий орган), в якому просило: визнати незаконним та скасувати наказ від 20 січня 2017 року № 16 про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки; визнати протиправними дії, пов`язані з проведенням документальної позапланової невиїзної перевірки.
Луганський окружний адміністративний суд постановою від 10 серпня 2017 року, залишеною без змін ухвалою Донецького апеляційного адміністративного позову від 26 вересня 2017 року, адміністративний позов задовольнив.
Судові рішення мотивовані тим, що у контролюючого органу не було підстав, визначених пунктом 78.1 статті 78 Податкового кодексу України, для призначення та проведення документальної позапланової невиїзної перевірки позивача.
Не погодившись із рішеннями судів попередніх інстанцій, ГУ ДФС у Луганській області звернулося до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення судів попередніх інстанцій та ухвалити нове рішення, яким відмовити ТОВ «ДІБРОВА» в задоволенні позовних вимог у повному обсязі.
На обґрунтування касаційної скарги відповідач зазначив, що однією із підстав для прийняття наказу від 20 січня 2017 року № 16 про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки позивача стало ненадання останнім документів та пояснень до Станично-Луганської ОДПІ ГУ ДФС у Луганській області на запит від         27 липня 2016 року № 839/12-29-14/05, що направлявся ТОВ «ДІБРОВА». Вказаний запит складено відповідно до вимог пункту 73.3 статті 73 Податкового кодексу України та містить фактичні та правові підстави для його надіслання, опис інформації, види та типи конкретних документів, що витребовуються, період, за який слід надати документи. Також контролюючий орган вважає, що при прийнятті спірного наказу про проведення перевірки правомірно визначив однією із підстав підпункт 78.1.13 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України.
Вищий адміністративний суд України ухвалою від 17 жовтня 2017 року відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою ГУ ДФС у Луганській області.
У запереченнях на касаційну скаргу позивач вважає рішення судів попередніх інстанцій законними та обґрунтованими, тому в задоволенні касаційної скарги просить відмовити.
03 березня 2018 року справу в порядку, передбаченому підпунктом 4 пункту 1 Розділу VІІ Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, що діє з 15 грудня 2017 року; далі - КАС України) передано до Верховного Суду.
Відповідно до підпункту 4 пункту 1 Розділу VII Перехідних положень КАС України касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.
Переглянувши оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіривши дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню.
Суди попередніх інстанцій встановили, що ГУ ДФС у Луганській області 20 січня      2017 року у зв`язку з наявною податковою інформацією, що свідчить про порушення ТОВ «ДІБРОВА» податкового законодавства, яка міститься в матеріалах кримінального провадження, що внесено до Єдиного реєстру досудових розслідувань за № 32016130000000006 від 29 лютого 2016 року за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених ч. 5 ст. 27, ч.1, 2 ст. 212 Кримінального кодексу України, на підставі підпунктів 78.1.1, 78.1.13 пункту 78.1 статті 78, пункту 79.2 статті 79, підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 та з урахуванням пункту 82.2 статті 82 Податкового кодексу України прийнято наказ № 16 про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки позивача.
На підставі вказаного наказу відповідачем проведено перевірку ТОВ «ДІБРОВА» з питань дотримання вимог податкового законодавства України з податку на додану вартість за період з 01 жовтня 2015 року до 31 грудня 2015 року за взаємовідносинами з ТОВ «МДМ КОД» та щодо повноти сплати податку з доходів фізичних осіб та військового збору за період з 01 жовтня 2015 року до 31 березня 2016 року за взаємовідносинами з фізичною особо-підприємцем ОСОБА_1 з          30 січня 2017 року, за результатами якої складено акт від 10 лютого 2017 року № 15 та прийнято податкові повідомлення-рішення від 16 березня 2017 року №№0001841303, 0000231403, 0001851303, 0001821303, 0000221403.
Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Пунктом 75.1 статті 75 Податкового кодексу України (тут та надалі - в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) визначено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Згідно з пунктом 79.1 статті 79 Податкового кодексу України документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності підстав для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 цього Кодексу. Документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у підпункті 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 цього Кодексу документів та даних, наданих платником податків у визначених цим Кодексом випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом.
Як вбачається зі змісту спірного наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки, в якості підстави для його прийняття зазначено, зокрема, підпункт 78.1.1 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України.
Відповідно до підпункту 78.1.1 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України документальна позапланова перевірка здійснюється у разі, якщо отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником податків валютного, податкового та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на обов`язковий письмовий запит контролюючого органу, в якому зазначаються порушення цим платником податків відповідно валютного, податкового та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту.
Згідно з пунктом 73.3 статті 73 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право звернутися до платників податків та інших суб`єктів інформаційних відносин із письмовим запитом про подання інформації (вичерпний перелік та підстави надання якої встановлено законом), необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій, завдань, та її документального підтвердження. Такий запит підписується керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу і повинен містити перелік інформації, яка запитується, та документів, що її підтверджують, а також підстави для надіслання запиту.
За змістом наведеної норми письмовий запит про подання інформації надсилається платнику податків, зокрема, якщо за результатами аналізу податкової інформації, отриманої в установленому законом порядку, виявлено факти, які свідчать про порушення платником податків податкового, валютного законодавства, законодавства у сфері запобігання та протидії легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, або фінансуванню тероризму та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Вказаним пунктом також передбачено підставу для звільнення платника податків від обов`язку надавати відповідь на запит, який складено з порушенням вищенаведених вимог.
Запит вважається належним чином врученим, якщо його надіслано у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, за приписами пункту 42.2 якої документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків або його законному чи уповноваженому представникові.
Зі змісту вищенаведених норм права вбачається, що запит контролюючого органу про надання відповідної податкової інформації платником податків повинен містити конкретні підстави, тобто чітко окреслені обставини, які свідчать про порушення платником податкового законодавства. Без повідомлення вказаних фактів платник податків не має об`єктивної можливості надати будь-які пояснення та їх документальне підтвердження.
Як встановлено судами попередніх інстанцій, 20 січня 2017 року ГУ ДФС у Луганській області направило на адресу позивача запит від 20 січня 2017 року за вих. №24/10/12-32-14-01-09 про надання пояснень та їх документального підтвердження разом із наказом від 20 січня 2017 року № 16, які отримано директором                     ТОВ «ДІБРОВА» 23 січня 2017 року.
У вказаному запиті зазначено про обов`язок платника податків, передбачений пунктом 85.2 статті 85 Податкового кодексу України, надати посадовим особам контролюючого органу в повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом призначеної документальної позапланової невиїзної перевірки                 ТОВ «ДІБРОВА», та безпосередньо перелік таких документів.
Колегія суддів вважає правильним висновок судів попередніх інстанцій, що в матеріалах справи відсутні докази надіслання відповідачем на адресу позивача належним чином складеного письмового запиту про подання інформації та її документального підтвердження відповідно до пункту 73.3 статті 73 Податкового кодексу України, з чим пов`язано право контролюючого органу у подальшому призначити документальну позапланову перевірку у разі ненадання відповіді на такий запит на підставі підпункту 78.1.1 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України.
Посилання відповідача на запит Станично-Луганської об`єднаної державної податкової інспекції ГУ ДФС у Луганській області від 27 липня 2016 року №839/12-29-14/05 судами обґрунтовано не взято до уваги, оскільки зазначений запит направлений позивачу внаслідок отримання постанови старшого слідчого з ОВС ВКР СУ ФР ГУ ДФС у Луганській області Лемзякова Є.С. від 18 липня 2016 року про призначення документальної позапланової невиїзної перевірки з питань дотримання вимог податкового законодавства з податку на додану вартість за взаємовідносинами з ТОВ «МДМ КОД» за період жовтень-грудень 2015 року у кримінальному провадженні № 32016130000000006 від 29 лютого 2016 року за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого ч. 5 ст. 27, ч. 1, 2 ст. 212 Кримінального кодексу України.
Крім того, постанови слідчого з ОВС СУ ФР ГУ ДФС у Луганській області          Лемзякова Є.С. від 18 липня 2016 року та від 15 листопада 2016 року скасовані ухвалами Сєвєродонецького міського суду Луганської області від 12 квітня 2017 року у зв`язку з тим, що слідчий як суб`єкт кримінальних процесуальних правовідносин не має права самостійно призначати такі перевірки, нормами Кримінального процесуального кодексу України її призначення взагалі не передбачено.
Разом із тим, Суд зазначає, що однією із підстав для надіслання контролюючим органом платнику податків запиту про подання інформації та її документального підтвердження, як визначено вище, є отримання податкової інформації, за результатами аналізу якої виявлено факти порушення таким платником законодавства (пункт 73.3 статті 73 Податкового кодексу України).
За змістом підпункту 14.1.171 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України податкова інформація використовується у значенні, визначеному Законом України «Про інформацію».
Так, відповідно до статті 16 Закону України «Про інформацію» від 02 жовтня 1992 року № 2657-ХІІ податкова інформація - сукупність відомостей і даних, що створені або отримані суб`єктами інформаційних відносин у процесі поточної діяльності і необхідні для реалізації покладених на контролюючі органи завдань і функцій у порядку, встановленому Податковим кодексом України. Правовий режим податкової інформації визначається Податковим кодексом України та іншими законами.
Види інформації, яку використовує контролюючий орган для інформаційно-аналітичного забезпечення своєї діяльності, передбачені у статті 72 Податкового Кодексу України.
Аналізуючи зміст наведених норм, колегія суддів погоджується з судами попередніх інстанцій, що інформація отримана із матеріалів кримінального провадження, яку внесено до Єдиного реєстру досудових розслідувань за № 32016130000000006 від    29 лютого 2016 року за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених ч. 5    ст. 27, ч. 1, 2 ст. 212 Кримінального кодексу України, не може бути віднесена до податкової інформації, отриманої в установленому законом порядку, на підставі якої контролюючий орган мав право звернутися до позивача із запитом у порядку пункту 73.3 статті 73 Податкового кодексу України.
За таких обставин Суд вважає, що відповідачем не доведено наявність підстав для прийняття спірного наказу про проведення документальної позапланової перевірки позивача згідно з підпунктом 78.1.1 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України.
Щодо наявності підстави, визначеної підпунктом 78.1.13 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України, для призначення перевірки ТОВ «ДІБРОВА», яка також вказана в наказі від 20 січня 2017 року № 16, колегія суддів зазначає наступне.
Згідно з підпунктом 78.1.13 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України документальна позапланова перевірка здійснюється у разі отримання інформації про ухилення податковим агентом від оподаткування виплаченої (нарахованої) найманим особам (у тому числі без документального оформлення) заробітної плати, пасивних доходів, додаткових благ, інших виплат та відшкодувань, що підлягають оподаткуванню, у тому числі внаслідок неукладення платником податків трудових договорів з найманими особами згідно із законом, а також здійснення особою господарської діяльності без державної реєстрації. Така перевірка проводиться виключно з питань, що стали підставою для проведення такої перевірки.
Відповідач зазначив, що в ході проведеного аналізу встановлено факти ухилення від оподаткування податковими агентами, а саме: ФОП ОСОБА_1 у 4 кварталі          2015 року, яка отримувала доходи, виплачені самозайнятій особі від ТОВ «ДІБРОВА» у сумі 2  825 750 грн та ФГ «КРИНИЧНЕ» у сумі 8  400 000 грн. Відповідно до вимог чинного законодавства дохід ФОП ОСОБА_1 повинен був оподаткований податковими агентами: ТОВ «ДІБРОВА» та ФГ «КРИНИЧНЕ», оскільки остання статусу підприємця на час здійснення виплати доходу не мала.
На думку колегії суддів, відповідач при прийнятті спірного наказу про проведення перевірки безпідставно послався на підпункт 78.1.13 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України, оскільки ця норма розповсюджується на правовідносини, пов`язані із діяльністю суб`єкта господарювання безпосередньо при використанні праці найманих працівників.
Доводи касаційної скарги ГУ ДФС у Луганській області не спростовують правильність висновків, якими мотивовані судові рішення, та не дають підстав вважати висновки судів першої та апеляційної інстанцій помилковими, а застосування судами норм матеріального та процесуального права - неправильним.
Відповідно до частини третьої статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції, здійснивши попередній розгляд справи, залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.
Згідно з частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій. 
Керуючись статтями 345, 350, 356 Кодексу адміністративного судочинства України, 
П О С Т А Н О В И В :
Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Луганській області залишити без задоволення, постанову Луганського окружного адміністративного суду від 10 серпня 2017 року та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 26 вересня 2017 року - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                                          І.А. Гончарова 

Судді                                                                                                              І.Я. Олендер

                                                                                                              Р.Ф. Ханова