ПОСТАНОВА
Іменем України

23 квітня 2020 року 
Київ
справа №823/371/17
адміністративне провадження №К/9901/32801/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А.,  суддів - Олендера І.Я., Ханової Р.Ф., 
розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Черкасах Головного управління ДФС у Черкаській області
на постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 22 червня            2017 року (судді: Мельничук В.П. (головуючий), Лічевецький І.О., Мацедонська В.Е.) 
у справі № 823/371/17
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ДАЛІ-ТРАНС»
до Державної податкової інспекції у м. Черкасах Головного управління ДФС у Черкаській області
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, 
В С Т А Н О В И В:
У березні 2017 року Товариство з обмеженою відповідальністю «ДАЛІ-ТРАНС» (далі - ТОВ «ДАЛІ-ТРАНС») звернулося до суду з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у м. Черкасах Головного управління ДФС у Черкаській області (далі - ДПІ у м. Черкасах, контролюючий орган), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 21 вересня           2016 року № 0018011202.
Позов обґрунтовано тим, що спірне податкове повідомлення-рішення прийнято ДПІ у м. Черкасах без дотримання процедури, передбаченої Податковим кодексом України. Зокрема, на порушення вимог статті 86 Податкового кодексу контролюючий орган не провів камеральну перевірку, не оформив результати проведення такої перевірки відповідним актом, у зв`язку з чим ТОВ «ДАЛІ-ТРАНС» було позбавлено права ознайомитися зі змістом встановлених порушень податкового законодавства та подати заперечення на висновки акта перевірки. 
Черкаський окружний адміністративний суд постановою від 03 травня 2017 року у задоволенні адміністративного позову відмовив з огляду на те, що прийняття контролюючим органом на підставі даних Єдиного реєстру податкових накладних податкового повідомлення-рішення про нарахування штрафних санкцій за порушення платниками податку на додану вартість граничних термінів реєстрації податкових накладних відповідає нормам чинного законодавства.
Київський апеляційний адміністративний суд постановою від 22 червня 2017 року рішення суду першої інстанції скасував та прийняв нове, яким позов ТОВ «ДАЛІ-ТРАНС» задовольнив: визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення ДПІ у м. Черкасах від 21 вересня 2016 року № 0018011202.
Рішення суду апеляційної інстанції мотивоване тим, що контролюючий орган, приймаючи податкове повідомлення-рішення на підставі даних Єдиного реєстру податкових накладних без складання акта перевірки за наслідками проведеної камеральної перевірки, діяв необґрунтовано, не на підставі та не у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, всупереч вимогам Податкового кодексу України. 
Не погодившись із постановою суду апеляційної інстанції, ДПІ у м. Черкасах звернулася до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на неправильне застосування судом норм матеріального права, просила скасувати постанову Київського апеляційного адміністративного суду від     22 червня 2017 року та залишити в силі постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 03 травня 2017 року. 
Вищий адміністративний суд України ухвалою від 06 вересня 2017 року відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою контролюючого органу.
Позивач не скористався своїм правом подати заперечення/відзив на касаційну скаргу, що не перешкоджає розгляду справи.
03 березня 2018 року справу в порядку, передбаченому підпунктом 4 пункту 1 Розділу VІІ «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, що діє з 15 грудня 2017 року; далі - КАС України) передано до Верховного Суду.
Відповідно до підпункту 4 пункту 1 Розділу VII «Перехідні положення» КАС України касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.
Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши та обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на наступне.
Суди попередніх інстанцій встановили, що 21 вересня 2016 року ДПІ у м. Черкасах прийняла податкове повідомлення-рішення № 0018011202, згідно з яким до позивача застосовано штраф на загальну суму 19  420,72 грн з розрахунку 10% за затримку реєстрації податкових накладних до 15 днів на суму 1559,01 грн, 20% за затримку реєстрації податкових накладних до 30 днів на суму 15 517,03 грн та 30% за затримку реєстрації податкових накладних до 60 днів на суму 2344,68 грн.
Вирішуючи питання щодо правильності застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права до спірних правовідносин, Верховний Суд зазначає наступне.
Згідно з частиною другою статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до вимог пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України (тут та надалі в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
У свою чергу лише дотримання встановлених податковим законодавством умов та порядку проведення перевірок може бути підставою для висновку про законність перевірки. Невиконання процедурних вимог Податкового кодексу України щодо призначення та (або) проведення контрольних заходів призводить до визнання перевірок (незалежно від їх виду) незаконними та відсутності правових наслідків таких.
Підпунктом 75.1.1 пункту 75.1 Податкового кодексу України визначено, що камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків, та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального.
Відповідно до статті 76 Податкового кодексу України камеральна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу без будь-якого спеціального рішення керівника такого органу або направлення на її проведення. Камеральній перевірці підлягає вся податкова звітність суцільним порядком. Згода платника податків на перевірку та його присутність під час проведення камеральної перевірки не обов`язкова. Порядок оформлення результатів камеральної перевірки здійснюється відповідно до вимог статті 86 цього Кодексу.
Згідно з пунктом 86.2 статті 86 Податкового кодексу України за результатами камеральної перевірки у разі встановлення порушень складається акт у двох примірниках, який підписується посадовими особами такого органу, які проводили перевірку, і після реєстрації у контролюючому органі вручається або надсилається для підписання протягом трьох робочих днів платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.
Як вбачається з матеріалів справи та не заперечується відповідачем, контролюючим органом здійснено перевірку даних Єдиного реєстру податкових накладних, що у розумінні статті 75 Податкового кодексу України є камеральною перевіркою, за результатами якої у разі встановлення порушень складається акт перевірки.
Пунктом 86.7 статті 86 Податкового кодексу України передбачено, що у разі незгоди платника податків або його законних представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки, вони мають право подати свої заперечення до контролюючого органу за основним місцем обліку такого платника податків протягом п`яти робочих днів з дня отримання акта (довідки). Такі заперечення розглядаються контролюючим органом протягом п`яти робочих днів, що настають за днем їх отримання (днем завершення перевірки, проведеної у зв`язку з необхідністю з`ясування обставин, що не були досліджені під час перевірки та зазначені у зауваженнях), та платнику податків надсилається відповідь у порядку, визначеному статтею 58 цього Кодексу для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень. Платник податку (його уповноважена особа та/або представник) має право брати участь у розгляді заперечень, про що такий платник податку зазначає у запереченнях. 
У разі якщо платник податку виявив бажання взяти участь у розгляді його заперечень до акта перевірки, контролюючий орган зобов`язаний повідомити такого платника податків про місце і час проведення такого розгляду. Таке повідомлення надсилається платнику податків не пізніше наступного робочого дня з дня отримання від нього заперечень, але не пізніше ніж за два робочих дні до дня їх розгляду. 
Участь керівника відповідного контролюючого органу (або уповноваженого ним представника) у розгляді заперечень платника податків до акта перевірки є обов`язковою. Такі заперечення є невід`ємною частиною акта (довідки) перевірки. 
Рішення про визначення грошових зобов`язань приймається керівником контролюючого органу (або його заступником) з урахуванням результатів розгляду заперечень платника податків (у разі їх наявності). Платник податків або його законний представник може бути присутнім під час прийняття такого рішення. 
Відповідно до пункту 86.8 статті 86 Податкового кодексу України податкове повідомлення-рішення приймається керівником контролюючого органу (його заступником) протягом десяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків акта перевірки у порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень (за результатами фактичної перевірки - з дня реєстрації (надходження) акта такої перевірки до контролюючого органу за основним місцем обліку платника податків), а за наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки приймається з урахуванням висновку про результати розгляду заперечень до акта перевірки - протягом трьох робочих днів, наступних за днем розгляду заперечень і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків.
Таким чином, законодавством передбачено обов`язок контролюючого органу складати акт перевірки за результатами проведення камеральної перевірки у разі встановлення порушень і надсилати або вручати його платнику податків, а також право платника податків подавати заперечення на такий акт перевірки, при розгляді контролюючим органом яких платник податку має право брати участь та з урахуванням результатів розгляду яких керівником контролюючого органу (або його заступником) приймається рішення про визначення грошових зобов`язань.
З урахуванням вимог пункту 86.8 статті 86 Податкового кодексу України саме протягом десяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків акта перевірки у порядку, передбаченому статтею 58 Податкового кодексу України, керівник контролюючого органу (або його заступник) приймає податкове повідомлення-рішення.
Разом із тим із матеріалів справи вбачається та не заперечується відповідачем, що за наслідками проведеної камеральної перевірки позивача (перевірки даних Єдиного реєстру податкових накладних) контролюючий орган не складав акт перевірки        ТОВ «ДАЛІ-ТРАНС» та спірне податкове повідомлення-рішення прийняв на підставі даних Єдиного реєстру податкових накладних за звітний податковий період, чим фактично позбавив платника податків права на ознайомлення із встановленими під час перевірки порушеннями податкового законодавства, на подання заперечень на результати камеральної перевірки, на його участь при розгляді таких заперечень, з урахуванням результатів розгляду яких приймається рішення про визначення грошового зобов`язання.
Суд апеляційної інстанції обґрунтовано не взяв до уваги посилання ДПІ у м. Черкасах на Порядок надіслання контролюючими органами податкових повідомлень-рішень платникам податків, затверджений наказом Міністерства фінансів України від            28 грудня 2015 року № 1204, яким, зокрема, затверджено форму податкового повідомлення рішення «Н», та передбачено, що даний вид податкового повідомлення-рішення приймається на підставі акта перевірки та/або за даними Єдиного реєстру податкових накладних.
Так, за загальним принципом верховенства права Податковий кодекс України як кодифікований нормативно-правовий акт має вищу юридичну силу, ніж наказ Міністерства фінансів України від 28 грудня 2015 року № 1204, а тому визначена цим наказом можливість складення податкового повідомлення-рішення форми «Н» на підставі даних Єдиного реєстру податкових накладних не скасовує встановленого Податковим кодексом України обов`язку контролюючого органу складати за наслідками проведеної камеральної перевірки у разі виявлення порушень акта перевірки, надавати платнику податків можливість подання заперечень на такий акт перевірки та приймати податкове повідомлення-рішення з урахуванням результатів розгляду поданих заперечень та після надсилання або вручення акта перевірки платнику податків.
Таким чином, Верховний Суд погоджується з висновком суду апеляційної інстанції, що Податковим кодексом України не передбачено окремого порядку прийняття  податкового повідомлення-рішення без попереднього проведення перевірки та складення акта перевірки як основного документу, що фіксує наявність порушень у сфері обліку та сплати податків.
Враховуючи встановлені обставини справи, а також зміст проаналізованих вище норм Податкового кодексу України, колегія суддів вважає, що судом апеляційної інстанції обґрунтовано задоволено позов ТОВ «ДАЛІ-ТРАНС» та скасовано податкове повідомлення-рішення ДПІ у м. Черкасах від 21 вересня 2016 року № 0018011202, у зв`язку з чим підстави для задоволення касаційної скарги відсутні. 
Відповідно до частини третьої статті 343 КАС України суд касаційної інстанції, здійснивши попередній розгляд справи, залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.
Згідно з частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій. 
Керуючись статтями 343, 349, 350, 356 Кодексу адміністративного судочинства України,
П О С Т А Н О В И В :
Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Черкасах Головного управління ДФС у Черкаській області залишити без задоволення, постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 22 червня 2017 року - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                                               І.А. Гончарова 

Судді                                                                                                                   І.Я. Олендер

                                                                                                                        Р.Ф. Ханова