ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

29 квітня 2020 року 	м. Дніпро	справа № 160/8623/19	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Божко Л.А. (доповідач),
                               суддів:  Дурасової Ю.В., Лукманової О.М.,     
за участю секретаря судового засідання Новошицькій О.О.      
розглянувши у відкритому судовому засіданні м. Дніпро  апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області  на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду  від 23.10.2019 р.  (суддя Сидоренко Д.В.) по справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Ліквідком» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про скасування рішення та зобов`язання вчинити певні дії

в с т а н о в и В:

05.09.2019 р.  ТОВ «Ліквідком»  звернулось до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з адміністративним  позовом, що в подальшому уточнювали,  до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про скасування рішення та зобов`язання вчинити певні дії, де просили  визнати протиправним та скасувати рішення комісії ГУ ДФС у Дніпропетровській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації про внесення позивача до переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості та  зобов`язати ГУ ДПС у Дніпропетровській  області виключити позивача з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості.
Рішенням Дніпропетровського  окружного адміністративного суду від 23.10.2019 позовні вимоги задоволено.
Рішення суду мотивоване відсутністю підстав для внесення позивача до переліку ризикових суб`єктів господарювання, а також безпідставністю зупинення реєстрації спірних податкових накладних, що було здійснено податковим органом із порушенням встановленої процедури. 
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції ГУ ДПС у Дніпропетровській  області оскаржило його в апеляційному порядку, де просили  скасувати рішення Дніпропетровського  окружного адміністративного суду від 23.10.2019 р., прийняти нову постанову про відмову в задоволенні позовних вимог.
В обґрунтування апеляційної скарги скаржник зазначив, що дії його комісії щодо віднесення позивача  до переліку ризикових платників податку вчинені у межах його компетенції, а також не мають безпосереднього впливу на суб`єктивні права та обов`язки платника шляхом позбавлення його можливості реалізувати належне йому право або шляхом покладення на нього будь-якого обов`язку. З огляду на це, вказані дії не порушують права та інтереси позивача.
На апеляційну скаргу відповідача, позивачем надано відзив, де позивач проти задоволення апеляційної скарги заперечував та просив залишити рішення суду першої інстанції без змін, посилаючись на правильне встановлення судом першої інстанції безпідставності внесення рішенням комісії ГУ ДФС у Дніпропетровській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, про внесення позивача до переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості.
Дослідивши докази, наявні в матеріалах справи, перевіривши в межах доводів апеляційної скарги дотримання судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, апеляційний суд дійшов висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
З матеріалів справи вбачається, що під час здійснення фінансово – господарської діяльності з контрагентами, згідно  вимог чинного законодавства, позивачем виписано та направлено на реєстрацію до ЄРПН податкові накладні № 3 від 01.08.2019 р. та № 44 від 29.07.2019 р., але на електронну адресу позивача надійшли квитанції, якими повідомлено, що реєстрація податкових накладних зупинена та зазначено підстави зупинення: «ПН/РК відповідає вимогам пп.1.6 п1 «Критеріїв ризиковості платника податку» та запропоновано надати пояснення та /або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН».
Листом від 30.08.2019  позивач звернувся до ГУ ДФС у Дніпропетровській  області із запитом про надання копії рішення  засідання Комісії ГУ ДФС у Дніпропетровській  області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, про внесення позивача до переліку ризикових суб`єктів господарювання. У запиті також позивач просив повідомити про підстави включення позивача до переліку ризикових платників із зазначенням конкретного абзацу підпункту 1.6 п. 1 «Критеріїв ризиковості платника податку», але копію рішення комісії так і не отримали.
Крім того, судом встановлено, що згідно витягу з протоколу № 308 від 01.08.2019, де  зазначено, що розглянувши лист ДФС України № 24229/7/-99-99-29-02-02-17 від 26.07.2019 р. та враховуючи в роботі (внесення до бази даних ІС «Податковий блок») інформації, отриманої в межах Алгоритму дій, щодо ТОВ «Ліквідком», яка за даними відповідного структурного підрозділу відповідає критеріям ризиковості, постановили 01.08.2019 р., за результатами розгляду фінансово-господарської діяльності суб`єктів господарювання та схем роботи підприємства, Комісією враховано інформацію відповідного структурного підрозділу, отриману в межах Алгоритму дій, щодо віднесення ТОВ «Ліквідком» до відповідного переліку, як таких, що відповідають критеріям ризиковості. 
Відповідно до п. 1 Порядку роботи комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 21.02.2018 №117 (далі - Порядок №117), цей Порядок визначає організаційні та процедурні засади діяльності комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації (далі - комісії контролюючих органів), а також права та обов`язки її членів.
Згідно з п. 2 Порядку №117 комісії контролюючих органів складаються з комісій регіонального рівня (головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС) та комісії центрального рівня (ДФС).
Пунктом 3 Порядку №117 передбачено, що комісія контролюючого органу діє в межах повноважень, визначених у Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Судом першої інстанції вірно встановлено, що на виконання п. 10 Порядку №117 ДФС України Наказом №144 від 21.03.2018 затвердила «Порядок формування територіальними органами та структурними підрозділами ДФС переліку ризикових платників податків».
У вказаному Порядку зазначено, що усі платники податків, що подають на реєстрацію податкові накладні/розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, перевіряються ДФС на відповідність критеріям ризиковості, які затверджено ДФС України та погоджено з Міністерством фінансів України.
Керівники комісій головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, забезпечують розгляд питань на засіданні Комісії щодо внесення платників податків до переліку ризикових платників податків/виключення з переліку ризикових платників податків згідно з п. 1.6 Критеріїв.
Засідання Комісії щодо розгляду питань про внесення платників податків до переліку ризикових платників податків/виключення з переліку ризикових платників податків проводиться згідно з порядком, передбаченим постановою Кабінету Міністрів України від 21.02.2018 №117 "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних", та оформлюється протоколом.
До протоколу засідання Комісій обов`язково додаються: перелік платників податків, щодо яких виявлено ознаки ризиковості, згідно з п. 1.6 Критеріїв; матеріали, на підставі яких платників податків віднесено до такого переліку; інша інформація, що розглядається Комісією.
За результатами засідання Комісії та протокольно прийнятого рішення (внесення платників податків до переліку ризикових платників податків/виключення з переліку ризикових платників податків) голова Комісії забезпечує негайне внесення інформації щодо включення/виключення зазначених платників до/із переліку платників податків в режимі «Журнал ризикових платників податків» розділу «Робота Комісії регіонального рівня» підсистеми «Аналітична система» ІТС «Податковий блок» як платників з ознаками ризиковості.
У разі відповідності платника податків показнику оцінки ступеня ризиків, визначеному п. 1. 6 Критеріїв, - включення до переліку здійснюється за рішенням Комісій.
Судом встановлено, що  на момент прийняття спірного рішення комісії щодо віднесення позивача до переліку ризикових платників податків,  критерії ризиковості платників податків визначено ДФС України в листі №26010-06-5/28170 від 05.11.2018 р.
Однак, листи міністерств, інших органів виконавчої влади не є нормативно-правовими актами у розумінні статті 117 Конституції України, а відтак не є джерелом права відповідно до статті 7 Кодексу адміністративного судочинства України. Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акту правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Крім того, акти, що затверджують критерії ризиковості здійснення операцій мають на меті встановити норми права, які зачіпають права, свободи й законні інтереси громадян, а відтак підлягають обов`язковій реєстрації у порядку, визначеному діючим законодавством.
Суд першої інстанції, зваживши на   вищевикладені обставини, зазначив, що             посилання контролюючого органу на підпункт 1.6. пункту 1 Критеріїв ризиковості платника податку як на підставу зупинення реєстрації податкових накладних   є необґрунтованим,   з огляду на те, що лист ДФС України не є нормативно-правовим актом.
Крім того, судом встановлено, що ні під час розгляду справи у суді першої інстанції, ані до матеріалів апеляційної скарги не  надано  матеріали, на підставі яких ТОВ «Ліквідком»  віднесено до ризикових платників податків, та іншу інформацію, що розглядалась Комісією, які згідно Порядку формування територіальними органами та структурними підрозділами ДФС переліку ризикових платників податків обов`язково додаються до протоколу засідання Комісій.
Таким чином, судом встановлено, що інформація, яка б свідчила про проведення ризикових операцій ТОВ «Ліквідком», в матеріалах справи відсутня.
Крім того, судом встановлено, що на підставі  не обгрунтованого рішення комісії  про віднесення позивача до ризикових платників податків, як наслідок такого рішення - зупинені реєстрації поданих позивачем податкових накладних № 3 від 01.08.2019 р. та № 44 від 29.07.2019 р., що перешкоджає здійсненню господарської діяльності ТОВ «Ліквідком». 
За таких обставин, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції стосовно того, що відповідачем, всупереч ч.2 ст. 77 КАС України, не доведено правомірність прийняття рішення Комісії ГУ ДФС у Дніпропетровській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації про внесення позивача до переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості щодо віднесення ТОВ «Ліквідком» до переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості, та вважає за необхідне апеляційну скаргу  залишити без задоволення, а рішення суду – без змін.
Керуючись ст. ст. 315, 316, 321, 322 КАС України, суд –

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області  - залишити без задоволення.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду  від 23.10.2019 р.  – залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з моменту її проголошення, може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня викладення повного тексту постанови.

Головуючий - суддя                                                                      Л.А. Божко 

                               суддя                                                                      Ю. В. Дурасова 

                               суддя                                                                      О.М. Лукманова