ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 640/10868/19                          Головуючий у 1-й інстанції:  Шейко Т.І. 
                                                                           Суддя-доповідач:  Василенко Я.М.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
  12 травня 2020 року                                                                       м. Київ
          
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого                                        Василенка Я.М.,
суддів                                                  Кузьменка В.В., Шурка О.І.,

розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у м. Києві (правонаступник Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві) на рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 19.11.2019 у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «ДР.МАРКУС-Україна» до Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -   
    В С Т А Н О В И В:
ТОВ «ДР.МАРКУС-Україна» звернулась до суду першої інстанції із позовом, в якому просило: 
- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві від 07.03.2019 № 00002801402 та № 00002811402.
Рішенням Окружного адміністративного суду м. Києва від 19.11.2019 позов задоволено.
Не погоджуючись з вказаним рішенням Головне управління Державної податкової служби у м. Києві (правонаступник Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві) звернулось із апеляційною скаргою, в якій просить скасувати оскаржуване рішення, як таке, що прийняте із порушенням норм матеріального і процесуального права, та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню, виходячи з наступних підстав.
З матеріалів справи вбачається, що в період з 06.02.2019 по 08.02.2019 Головним управлінням Державної фіскальної служби у м. Києві на підставі наказу Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві від 30.01.2019 № 1236 проведено документальну позапланову невиїзну перевірку ТОВ «ДР.Маркус-Україна» з питань дотримання вимог податкового законодавства при здійсненні фінансово-господарських операцій з ТОВ «Самміт-Агро-Трейд» за 2017 рік, ТОВ «Бліц Профіт» за 2015 та 2016 роки, ТОВ «Відсон Альянс» за 2017 рік, ТОВ «Салтор Лімітед» за 2017 рік.
За результатами вищезазначеної перевірки відповідачем складено акт перевірки № 106/26-15-14-02-01/31866569 від 15.02.2019, яким встановлено порушення ТОВ «ДР.Маркус-Україна» податкового законодавства, а саме, п. 44.1 ст. 44, п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України, п. 5, 7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 № 290, ст. 4 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV, в результаті чого встановлено:
- завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування з податку на прибуток підприємства на суму 782 790, 00 грн., в тому числі: - за 2017 рік на суму 782 790, 00 грн.;
- заниження податку на прибуток підприємства що підлягає нарахуванню та сплаті до бюджету на суму 289 191, 00 гри., в тому числі:
- за 2015 рік на суму 144 920, 00 грн.;
- за 2016 рік на суму 58   843, 00 грн.;
- за 2017 рік на суму 85   428, 00 грн.
Такі висновки податковий орган пов`язував з фактом відсутності реального здійснення господарських операцій між ТОВ «ДР.Маркус-Україна» та ТОВ «Самміт-Агро-Трейд», ТОВ «Бліц Профіт», ТОВ «Відсон Альянс», ТОВ «Салтор Лімітед», оскільки контрагенти позивача не мали реальних можливостей для здійснення господарських операцій з надання  задекларованих послуг.
21.02.2019 позивачем до Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві подано заперечення на акт документальної позапланової невиїзної перевірки, але Головним управлінням Державної фіскальної служби у м. Києві у відповіді на заперечення від 04.03.2019 № 40763/10/26-15-14-02-01 залишено дані заперечення без задоволення, а акт перевірки без змін.
На підставі акту перевірки від 15.02.2019 № 106/26-15-14-02-01/31866569 Головним управлінням Державної фіскальної служби у м. Києві 07.03.2019 було прийнято:
- податкове повідомлення рішення № 00002801402, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств у розмірі 180 339, 00 грн.;
- податкове повідомлення-рішення № 00002811402, яким зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 782 790, 00 грн.
21.03.2019 позивач звернувся зі скаргою про перегляд та скасування вищезазначених податкових повідомлень-рішень.
Рішенням про результати розгляду скарги від 15.03.2019 № 22444/6/99-79-11-04-02-25 Державна фіскальна служба України залишила без змін оскаржувані податкові повідомлення рішення, а скаргу позивача - без задоволення.
Не погоджуючись з вказаними податковими повідомленнями-рішеннями суб`єкта владних повноважень позивач звернувся до суду першої інстанції з даним адміністративним позовом.
Суд першої інстанції, мотивував своє рішення тим, що податкові повідомлення-рішення від 07.03.2019 № 00002801402 та № 00002811402 є протиправними та такими, що підлягають скасуванню, оскільки товариство з обмеженою відповідальністю «ДР.Маркус-Україна» здійснює господарську діяльність та веде бухгалтерський облік у відповідності до вимог чинного законодавства.
Апелянт у своїй скарзі зазначає, що відповідач діяв на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені законодавством України. Податкові повідомлення-рішення є обґрунтованими, оскільки у ході перевірки встановлено порушення вимог податкового законодавства, що свідчить про заниження позивачем податкових зобов`язань. Також, апелянт наголошує на тому, що доводи позивача не спростовують висновків акту перевірки та не доводять реальність фінансово-господарських операцій з контрагентами, зазначивши при цьому, що свідоцтво про державну реєстрацію та реєстрація постачальників в органах податкової інспекції не характеризують підприємство, як добросовісного платника, що має ділову репутацію, як конкурентоспроможну особу на ринку, що гарантує виконання своїх зобов`язань через уповноважених представників.
Колегія суддів вважає доводи апелянта обґрунтованими та не погоджується з висновками суду першої інстанції, з огляду на наступне.
Як вбачається з матеріалів справи, 01.06.2017 між ТОВ «ДР.Маркус-Україна» (покупець) та ТОВ «Самміт-Агро-Трейд» (постачальник) укладено договір поставки № 010617МУ (т. 2 а.с. 22-25).
На умовах даного договору постачальник зобов`язується передати у власність покупцеві товар, а покупець зобов`язується прийняти та оплатити товар.
Найменування, одиниці виміру та загальна кількість товару, що підлягає поставці за цим договором визначаються специфікацією, що є невід`ємною частиною договору.
Згідно з пунктом 2.1. договору поставка товару покупцю здійснюється силами та за рахунок постачальника. За домовленістю сторін покупець може здійснити вивіз товару своїм транспортом та за свій рахунок зі складу постачальника.
Відповідно до п. 8.2 договору даний договір вступає в дію з дня його підписання і діє до 31.12.2017, але в будь якому випадку до повного виконання сторонами покладених на себе зобов`язань.
До перевірки надано договір про відступлення права вимоги № 120717М від 12.07.2017, відповідно до умов якого новим кредитором є TOB «СМАРТІНВЕСТ ПЛЮС» (т.2 а.с. 29-30).
В ході проведення перевірки було встановлено документальне оформлення постачання TOB «Самміт-Агро-Трейд» товару (ароматизатор для авто, освіжувачі повітря, засіб для миття та ін:) на користь TOB «ДР.Маркус-Україна» всього на суму 60 060, 66 грн. з ПДВ, про що свідчать видаткова накладна, а саме: - № 317 від 01.06.2017 на суму 60 060, 66 грн. з ПДВ. (т.2 а.с.27).
В ході проведення перевірки використано податкову інформацію, а саме:
- згідно «Реєстру облікових карток суб`єктів фіктивного підприємництва» АІС «Податковий блок» ГУ ДФС у м. Києві, TOB «Самміт-Агро-Трейд» внесено до реєстру суб`єктів фіктивного підприємництва.
Відповідно ІС «Суб`єкти фіктивного підприємництва» підсистеми «Реєстр облікових карток суб`єктів фіктивного підприємництва» по контрагенту покупцю TOB «Самміт-Агро-Трейд» значиться наступна інформація:
- зареєстровано (перереєстровано) та впроваджено фінансово-господарську діяльність без відома та згоди його засновників та призначених у законному порядку керівників.
Від оперативного управління ДПІ у Шевченківському р-ні ГУ ДФС у М. Києві отримано податкову інформацію від 19.12.2017 № 7579/8/26-9-21-05 (вх. ГУ ДФС від 19.12.2017 № 67850/7) з копією протоколу допиту директора TOB «Самміт-Агро-Трейд» (код 41147764) ОСОБА_3 щодо не причетності до діяльності підприємства (протоколу допиту свідка від 23.10.2017) (т.3 а.с.165-168).
У своїх поясненнях громадянка ОСОБА_3 зазначила, що зареєструвала підприємство за грошову винагороду та причетності до ведення фінансово-господарської діяльності не мала.
В той же час, на підтвердження виконання умов договору, руху активів в процесі здійснення господарських операцій позивачем надано суду копії вказаних вище договорів, копію додаткової угоди, видаткової накладної, товарно-транспортної накладної, податкової накладної, виписки по рахункам (т.2 а.с. 26-31).
Крім цього, між товариством з обмеженню відповідальністю «ДР.Маркус-Україна» (покупець) та товариством з обмеженою відповідальністю «Бліц Профіт» (постачальник) було укладено договір поставки від 03.08.2015 № БП030815, відповідно до якого постачальник зобов`язується передати у власність покупцеві, а покупець зобов`язується прийняти та оплатити товар. Найменування одиниці виміру та загальна кількість товару, що підлягає поставці за цим договором визначаються специфікацією, що є невід`ємною частиною договору.
В подальшому, між позивачем, ТОВ «Бліц Профіт» (первісний кредитор) та ТОВ «Екомаркеттрейд» (новий кредитор) було укладено договір про відступлення права вимоги від 30.06.2016 № Е11, згідно з яким первісний кредитор передає, а новий кредитор приймає на себе право вимоги, що належить первісному кредитору, і стає кредитором за договором поставки від 03.08.2015 № БП030815.
В ході проведення перевірки використано податкову інформацію, а саме:
- від Київської місцевої прокуратури № 2 отримано податкову інформацію від 05.03.2018 № 52/370вих18 (вх. ГУ ДФС від 05.03.2018 № 9088/9) з копією вироку Печерського районного суду м. Києва по справі № 757/76592/17-к стосовно директора ТОВ «Бліц Профіт» (код 39661983) ОСОБА_4 , визнаного винним у вчинені злочину, передбаченого ч. 2 ст. 28, ч. 1 ст. 205 КК України.
Відповідно до даних «Єдиного державного реєстру судових рішень» наявний вирок Печерського районного суду м. Києва від 29.01.2018 по справі № 757/76592/17-к по кримінальному провадженню, внесеному до ЄРДР за № 42017000000002367 від 24.07.2017, за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених ч. 2 ст. 28, ч. 1 ст. 205 КК України.
На підтвердження виконання умов договору від 03.08.2015 № БП030815, руху активів в процесі здійснення господарських операцій позивачем надано суду копії вказаних вище договорів, копію додаткової угоди, специфікації, додатку до специфікації, копії видаткових накладних, товаро-транспортних накладних, податкових накладних, виписки по рахункам. (т.1 а.с. 183-250, т.2 а.с 1-20).
Також, перевіркою встановлено, що між ТОВ «ДР.Маркус-Україна» (покупець) та ТОВ «Салтор Лімітед» (постачальник) укладено договір поставки від 16.01.2017 № 160117МУ, відповідно до якого постачальник зобов`язується передати у власність покупцеві, а покупець зобов`язується прийняти та оплатити товар. Найменування одиниці виміру та загальна кількість товару, що підлягає поставці за цим договором визначаються специфікацією, що є невід`ємною частиною договору.
Від оперативного управління ДПІ у Шевченківському р-ні ГУ ДФС у м. Києві отримано податкову інформацію від 22.02.2018 № 1067/8/26-59-21-05 (вх. ГУ ДФС від 22.02.2018 № 9939/7) з копією пояснень директора TOB «Салтор Лімітед» (код 40932516) ОСОБА_5 щодо не причетності до діяльності підприємства (пояснення від 12.03.2018) (т.3 а.с. 163-164).
На підтвердження виконання умов договору від 16.01.2017 № 160117МУ, руху активів в процесі здійснення господарських операцій позивачем надано суду копію вказаного вище договору, додатку до договору, видаткової накладної, товарно-транспортної накладної, податкової накладної, виписки по рахункам. (т.1 а.с.174-181).
Також, перевіркою встановлено, що між ТОВ «ДР.Маркус-Україна» (покупець) та ТОВ «Відсон Альянс» (постачальник) було укладено договір поставки від 01.08.2017 № 010817МУ, відповідно до якого постачальник зобов`язується передати у власність покупцеві, а покупець зобов`язується прийняти та оплатити товар. Найменування одиниці виміру та загальна кількість товару, що підлягає поставці за цим договором визначаються специфікацією, що є невід`ємною частиною договору.
В подальшому між позивачем, ТОВ «Відсон Альянс» (первісний кредитор) та ТОВ «Комерційна фірма «Лавс» (новий кредитор) було укладено договір про відступлення права вимоги від 25.09.2017 № В250917МУ, згідно з яким первісний кредитор передає, а новий кредитор приймає на себе право вимоги, що належить первісному кредитору, і стає кредитором за договором поставки від 01.08.2017 № 010817МУ.
Від оперативного управління ДПІ у Шевченківському р-ні ГУ ДФС у М. Києві отримано податкову інформацію від 22.02.2018 № 1073/8/26-59-21-05 (вх. ГУ ДФС від 22.02.2018 № 9931/7) з копією протоколу допиту директора ТОВ «Відсон Альянс» (код 41388972) ОСОБА_6 щодо непричетності до діяльності підприємства (протоколу допиту свідка від 12.12.2017) (т.3 а.с.169-170).
На підтвердження виконання умов договору від 01.08.2017 № 010817МУ, руху активів в процесі здійснення господарських операцій позивачем надано суду копії вказаних вище договорів, копію додаткової угоди, рахунку-фактури, видаткової накладної, товарно-транспортної накладної, податкової накладної, виписки по рахункам. (т.1 а.с.163-172).
Відповідно до підпункту 14.1.27, підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) витрати - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником),  а господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Об`єкт оподаткування податком на прибуток визначений у статті 134 ПК України як прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі статтями 135-137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі  статтями 138-143  цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених  статтею 152  цього Кодексу.
Склад витрат і порядок їх визначення закріплений в статті 138 зазначеного Кодексу.  Зокрема, згідно з пунктом 138.1 статті 138 цього Кодексу, витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.
Нормою підпункту 138.1.1 пункту 138.1 статті 138 ПК України передбачено, що витрати операційної діяльності включають в себе собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об`єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.
Зокрема, згідно з підпунктами 138.8, 138.4 статті 138 ПК України, собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг складається з витрат, прямо пов`язаних з виробництвом таких товарів, виконанням робіт, наданням послуг, а саме: прямих матеріальних витрат (вартість сировини та основних матеріалів, що утворюють основу виготовленого товару, виконаної роботи, наданої послуги, придбаних напівфабрикатів та комплектувальних виробів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат);  прямих витрат на оплату праці;  амортизації виробничих основних засобів та нематеріальних активів, безпосередньо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг;  загальновиробничі витрати, які відносяться на собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку;  вартості придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг;  інших прямих витрат, у тому числі витрат з придбання електричної енергії (включаючи реактивну).
При цьому, витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, крім нерозподільних постійних загальновиробничих витрат, які включаються до складу собівартості реалізованої продукції в періоді їх виникнення, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.
Відповідно до абзацу першого пункту 138.2 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
Не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Із наведеного нормативного регулювання випливає, що витрати позивача, понесені у зв`язку із придбанням товарів чи послуг, належать до категорії витрат, що формують собівартість реалізованих товарів, робіт, послуг і зменшують оподатковуваний дохід платника, якщо вони понесені у процесі реальної господарської діяльності, яка документально підтверджується (дані висновки суду відповідають правовій позиції Верховного Суду України, що наведена в його постанові від 14.03.2017 № 21-1513а16 (справа № 826/20366/13-а).
Відповідно до норм підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14, підпункту «а» пункту 198.1, пункту 198.2 статті 198 ПК України податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно розділу V цього Кодексу.
Право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг або дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв`язку з  придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Пунктом 198.6 статті 198 ПК України встановлено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Платник податку зобов`язаний надати покупцю (отримувачу) на його вимогу підписану уповноваженою платником особою та скріплену печаткою (за наявності) податкову накладну, складену за вибором покупця (отримувача) в один з таких способів: а) у паперовому вигляді; б) в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та умови реєстрації податкової накладної у Єдиному реєстрі податкових накладних. У такому разі складання податкової накладної у паперовому вигляді не є обов`язковим.
У даній податковій накладній зазначаються в окремих рядках обов`язкові реквізити, перелік яких наведений у пункті 201.1 статті 201 ПК України.
Правовий статус податкової накладної закріплений в положеннях норм статті 201 цього Кодексу.
Виходячи з аналізу наведених норм в сукупності, ПК України визначено окремі випадки, за яких неможливе формування податкового кредиту, зокрема це: відсутність зв`язку з господарською діяльністю, фіктивність операцій (відсутність поставок), відсутність податкової правосуб`єктності, відсутність на момент перевірки податкових накладних або видача їх особою, яка не є платником податку додану вартість. Таким чином, із зазначеного вище також випливає те, що при дослідженні факту здійснення господарської операції, оцінці підлягають відносини безпосередньо між учасниками тієї операції, на підставі якої сформовані дані податкового обліку.
За приписами норм пункту 44.1 і пункту 44.3 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Законом України «Про бухгалтерський обік та фінансову звітність в Україні» передбачено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій.
Таким чином, враховуючи викладені законодавчі норми, для підтвердження включення до складу податкового кредиту сум податку, сплачених у складі ціни за придбаний товар (роботи, послуги), необхідні первинні документи (податкові накладні, видаткові накладні, акти здачі-прийняття товару тощо), оформлені відповідно до вимог Закону України «Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні».
Закон України «Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні» поширюється на всіх юридичних осіб, створених відповідно до законодавства України, незалежно від їх організаційно-правових форм і форм власності, а також на представництва іноземних суб`єктів господарської діяльності, які зобов`язані вести бухгалтерський облік та подавати фінансову звітність згідно з законодавством (ст. 2).
Частиною 2 ст. 3 Закону України «Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
Відповідно до ст. 1  Закону України «Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні» первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Згідно ст. 9 Закону України «Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Згідно п. 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88, первинні документи (на паперових і машинозчитуваних носіях інформації) для надання їм юридичної сили і доказовості повинні мати такі обов`язкові реквізити: назва підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), код форми, дата і місце складання, зміст господарської операції та її вимірники (у натуральному і вартісному виразі), посади, прізвища і підписи осіб, відповідальних за дозвіл та здійснення господарської операції і складання первинного документа.
Відповідно до п. 2.15 та п. 2.16 вищевказаного Положення, забороняється приймати до виконання первинні документи на операції, що суперечать законодавчим та нормативним актам.
Таким чином, для надання юридичної сили і доказовості, первинні документи повинні бути складені відповідно до вимог чинного законодавства та не порушувати публічний порядок, встановлений Законом України «Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні».
З метою встановлення факту здійснення господарської операції, формування податкового кредиту з податку на додану вартість обов`язковому з`ясуванню підлягають обставини щодо руху активів у процесі здійснення господарської операції; установлення спеціальної податкової правосуб`єктності учасників господарської операції; установлення зв`язку між фактом придбання товарів (послуг), спорудженням основних фондів, імпортом товарів (послуг), понесенням інших витрат і господарською діяльністю платника податку.
При цьому, дослідженню підлягають усі первинні документи, які належить складати залежно від певного виду господарської операції: договори, видаткові накладні, податкові накладні, акти виконаних робіт, документи про перевезення, зберігання товарів тощо. В обов`язковому порядку необхідно досліджувати наявність господарської мети при вчиненні відповідних дій платника податку.
Пунктом 44.1 статті 44 Податкового кодексу України передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Системний аналіз наведених норм дає змогу дійти висновку, що обов`язковою умовою підтвердження реальності здійснення господарських операцій є фактична наявність у платника податків первинних документів, фізичних, технічних та технологічних можливостей для здійснення відповідних операцій та зв`язку між фактом придбання товару (послуги) і подальшою господарською діяльністю.
Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного суду України від 22.09.2015 у справах № 810/5645/14 та № 2а-2717/11/2670, в яких було зазначено, що податкова накладна, яка видається платником податку, що поставляє послуги, на вимогу їх отримувача, є підставою для нарахування податкового кредиту останнього лише за умови здійснення самої господарської операції.
Як було встановлено судом першої інстанції, на момент складання податкових накладних контрагенти позивача були зареєстровані як платники податку на додану вартість у встановленому законодавством порядку, а тому мали право нараховувати податок на додану вартість та складати податкові накладні на надані послугу, а податкові накладні, виписані по спірним операціям формально відповідають вимогам пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України.
Як вже було зазначено вище, на підтвердження реальності господарських операцій та мети отримання послуг позивач надав копії наступних документів: копії договорів, копії додатковоих угод, рахунки-фактури, видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, податкові накладні, виписки по рахункам.
При цьому, співставлення первинних, податкових та платіжних документів по спірним господарським операціям із документами, які підтверджують реальність таких господарських операцій, вказує, що спірні господарські операції начебто були реальними.
Разом з тим, колегія суддів зауважує, що наявність у позивача належним чином формально оформлених первинних документів не є безперечною підставою для формування податкового кредиту.
Так, щодо контрагента позивача ТОВ «САММІТ-АГРО-ТРЕЙД» колегія суддів зазначає наступне.
Згідно даних ІС «Суб`єкти фіктивного підприємництва» підсистеми «Реєстр облікових карток суб`єктів фіктивного підприємництва» по контрагенту покупцю ТОВ «САММІТ-АГРО-ТРЕЙД» значиться наступна інформація: Зареєстровано (перереєстровано) та впроваджено фінансово-господарську діяльність без відома та згоди його засновників та призначених у законному порядку керівників.
При цьому, від оперативного управління ДПІ у Шевченківському р-ні ГУ ДФС у м.Києві отримано податкову інформацію від 19.12.2017 № 7579/8/26-59-21-05 (вх. ГУ ДФС від 19.12.2017 № 67850/7) з копією протоколу допиту директора ТОВ «САММІТ-АГРО- ТРЕЙД» (код 41147764) ОСОБА_7 щодо не причетності до діяльності підприємства (протоколу допиту свідка від 23.10.2017).
Співробітниками ОУ ДПІ у Шевченківському ГУ ДФС у м. Києві, в ході проведення комплексу заходів щодо відпрацювання ризикових платників податків, встановлено місцезнаходження та опитано гр. ОСОБА_7 (РНОКПП НОМЕР_1 ), яка з 23.02.2017 по теперішній час значиться директором ТОВ «САММІТ-АГРО-ТРЕЙД» (код 41147764), перебуває на податковому обліку в Маріупольській ОДПІ ГУ ДФС у Донецькій області). У своїх поясненнях гр. ОСОБА_7 зазначила, що зареєструвала підприємство за грошову винагороду та причетності до ведення фінансово-господарської діяльності не мала.
Згідно аналізу «Єдиного державного реєстру судових рішень» встановлено:
Слідчим другого відділу розслідування кримінальних проваджень слідчого управління фінансових розслідувань ДПІ у Шевченківському районі Головного управління ДФС у м. Києві, проводиться досудове розслідування кримінального провадження, внесеного до Єдиного реєстру досудових розслідувань за № 32017100100000090 від 09.10.2017, за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого ч. 2 ст. 205 КК України, за фактом повторного створення суб`єктів підприємницької діяльності, за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого ч. 2 ст. 205 КК України.
В ході досудового розслідування встановлено, що невстановлені особи повторно створили (придбали) суб`єкти підприємницької діяльності ТОВ «САММІТ - АГРО - ТРЕЙД» (код 41147764) та інші СГД з метою прикриття незаконної діяльності та в подальшому, використовуючи реквізити вказаних суб`єктів підприємницької діяльності з ознаками «фіктивності», через підприємства з ознаками «транзитності», надавали підприємствам реального сектору економіки послуги з мінімізації податкових зобов`язань з метою ухилення від сплати податків.
Допитаний директор та засновник ТОВ «САММІТ - АГРО -ТРЕЙД» (код 41147764) ОСОБА_7 повідомила, що дане підприємство зареєструвала за грошову винагороду без мети здійснення реальної господарської діяльності. Жодного відношення до фінансово- господарської діяльності ТОВ «САММІТ - АГРО -ТРЕЙД» немає. Жодних документів фінансово-господарської діяльності ТОВ «САММІТ - АГРО -ТРЕЙД» вона не складала, не підписувала та нікого на це не уповноважувала. Товарно-матеріальних цінностей від імені ТОВ «САММІТ - АГРО -ТРЕЙД» на адресу будь-яких суб`єктів господарювання, не поставляла, робіт не виконувала, послуг не надавала, жодних розрахунків не здійснювала.
У досудовому розслідуванні наявні дані, які свідчать про те, що фактично зміст фінансово-господарських взаємовідносин між покупцями ТОВ «САММІТ-АГРО-ТРЕЙД» (код 41147764) не відповідає дійсності, а вчинені вони лише з метою завищення СГ витрат та податкового кредиту з ПДВ, які враховуються при визначенні об`єкта оподаткування.
Щодо контрагента позивача ТОВ «САЛТОР ЛІМІТЕД» колегія суддів зазначає наступне.
Згідно «Реєстру облікових карток суб`єктів фіктивного підприємництва» АІС «Податковий блок» ГУ ДФС у м. Києві, ТОВ «САЛТОР ЛІМІТЕД» (код 40932516) внесено до реєстру суб`єктів фіктивного підприємництва.
Відповідно до «Реєстру облікових карток суб`єктів фіктивного підприємництва» ІС «Податковий блок» встановлено, що ОУ ГУ ДФС у м. Києві по ТОВ «САЛТОР ЛІМІТЕД» (код 40932516) зареєстровано облікову картку СФП від 30.01.2018 № 389/26-15-21-19 та внесено наступну інформацію:
-          ознаки фіктивності: 3 - зареєстровано (перереєстровано) у органах державної реєстрації фізичних осіб з подальшою передачею(оформленням) у володіння чи управління підставним (неіснуючим), померлим, безвісті зниклим особам або таким особам, що не мали наміру провадити фінансову господарську діяльність або реалізовувати повноваження.
-          інформація щодо відпрацювання СФП: 4 - порушення кримінальної справи за фактом скоєння злочину передбаченого ст. 205 Кримінального кодексу України
-          коментар: «В рамках к/п 42017000000004257 від 17.11.2017, допитано гр. ОСОБА_5 щодо реєстрації СГД за винагороду та непричетність до реєстрації та діяльності підприємства».
Від оперативного управління ДПІ у Шевченківському р-ні ГУ ДФС у м.Києві отримано податкову інформацію від 22.02.2018 №1067/8/26-59-21-05 (вх. ГУ ДФС від 22.02.2018 № 9939/7) з копією пояснень директора ТОВ «САЛТОР ЛІМІТЕД» (код 40932516) ОСОБА_5 щодо не причетності до діяльності підприємства (пояснення від 12.03.2018).
Співробітниками ОУ Києво - Святошинської ОДПІ ГУ ДФС у Київській області, в ході проведення комплексу заходів щодо відпрацювання ризикових платників податків, встановлено місцезнаходження та опитано гр. ОСОБА_5 (РНОКПП НОМЕР_2 ), який з 26.12.2016 по теперішній час значиться директором ТОВ «САЛТОР ЛІМІТЕД» (код 40932516), перебуває на податковому обліку в ГУ ДФС у Вінницькій області. У своїх поясненнях гр. ОСОБА_5 зазначив, що ніякого відношення до реєстрації та ведення фінансово - господарської діяльності ТОВ «САЛТОР ЛІМІТЕД» (код 40932516) немає. Ним було втрачено паспорт у червні 2015 року.
З вищевикладеного вбачається, що податкові накладні були підписані особами, які заперечують свою участь у створенні та діяльності контрагентів позивача ТОВ «САЛТОР ЛІМІТЕД», ТОВ «САММІТ-АГРО- ТРЕЙД», зокрема й у підписанні будь-яких первинних документів. 
За таких обставин, виписані податкові накладні від імені Жицький В.В., Герасимчук І.А. не можна вважати належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, а тому віднесення відображених у них сум ПДВ до податкового кредиту є безпідставним.
Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 21.11.2018 у справі № 826/14440/17, від 18.12.2018 № 814/4261/15, від 14.03.2019 у справі № 825/2042/14 та від 14.03.2019 у справі № 808/2159/17.
Відповідно до вимог ч. 5 ст. 242 КАС України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Щодо контрагентів позивача ТОВ «Бліц Профіт», ТОВ «Відсон Альянс», колегія суддів зазначає наступне.
Вироком Печерського районого суду м. Києва від 29.01.2018 по справі № 757/76592/17-к по кримінальному провадженню, внесеному до ЄРДР за № 42017000000002367 від 24.07.2017, за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених ч. 2 ст. 28, ч. 1 ст. 205 КК України, директора ТОВ «Бліц Профіт» (39661983) ОСОБА_4 визнано винним у вчинені злочину, передбаченого ч. 2 ст. 28, ч. 1 ст. 205 КК України. 
У вказаному вироку зазначено, що ОСОБА_4 посягаючи на встановлений законодавством України порядок здійснення підприємницької діяльності, діючи за попередньою змовою з невстановленою слідством особою на ім`я « ОСОБА_8 » та іншими невстановленими особами, 06.07.2015 перебуваючи у м. Києві, за грошову винагороду вирішив вчинити фіктивне підприємництво, тобто придбання суб`єкта підприємницької діяльності (юридичної особи) з метою прикриття незаконної діяльності.
Таким чином, ОСОБА_4 за попередньою змовою з невстановленими досудовим розслідуванням особами 15.07.2015 придбав суб`єкт підприємницької діяльності - ТОВ «БЛІЦ ПРОФІТ» (код 39661983), ставши формальним засновником та директором цього товариства, що дало можливість в подальшому використовувати зазначений суб`єкт підприємницької діяльності для прикриття незаконної діяльності іншими особами.
При цьому, ОСОБА_4 не мав наміру здійснювати діяльність, пов`язану з виробництвом, продажем товарно - матеріальних цінностей, виконанням робіт, та в порушення встановленого законодавством порядку здійснення підприємницької діяльності діяв усупереч законодавчих актів України, що регулюють діяльність суб`єктів підприємництва.
Також, вироком Жовтневого районного суду м. Маріуполя від 20.12.2018 у справі № 761/11945/18, ОСОБА_9 (директора ТОВ «ВІДСОН АЛЬЯНС») визнано винним у скоєнні злочину, передбаченого ч. 5 ст. 27, ч. 1 ст. 205 КК України.
При цьому, співробітниками ОУ ДПІ у Шевченківському районі ГУ ДФС у м. Києві в ході проведення комплексу заходів щодо відпрацювання ризикових платників податків, встановлено місцезнаходження та опитано гр. ОСОБА_9 (РНОКПП НОМЕР_3 ), який з 10.06.2017 по теперішній час значиться директором ТОВ «ВІДСОН АЛЬЯНС» (код 41388972), перебуває на податковому обліку в Маріупольській ОДПІ ГУ ДФС у Донецькій області (Приморське відділення).
У своїх поясненнях гр. ОСОБА_9 зазначив, що ніякого відношення до реєстрації та ведення фінансово - господарської діяльності ТОВ «ВІДСОН АЛЬЯНС» (код 41388972) немає.
Відповідно до ч. 1 ст. 205 КК України фіктивним підприємництвом є створення або придбання суб`єктів підприємницької діяльності (юридичних осіб) з метою прикриття незаконної діяльності або здійснення видів діяльності, щодо яких є заборона.
Виходячи з анлізу вищевикладеного, колегія суддів приходить до висовку про те, що злочинна діяльність особи, яка вчинила фіктивне підприємництво, не обмежується операціями з окремими суб`єктами господарювання, а охоплює всю діяльність та свідчить про використання фіктивного підприємства (виключно з метою здійснення злочинної діяльності).
Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного Суду від 20.06.2018 у справі № 818/4137/13-а, від 02.04.2019 у справі № 815/7192/15, від 12.11.2019 у справі № 826/9815/17, від 13.02.2020 у справі № 826/1180/16.
У контексті наведених обставин, колегія суддів вважає за необхідне підкреслити, що наявність вироку за ознаками створення фіктивного підприємництва несумісне з легальною підприємницькою діяльністю навіть за формального підтвердження її первинними документами та дає підстави для висновку про те, що первинні документи, які стали підставою для формування податкового кредиту та валових витрат, виписані контрагентом, незаконність господарської діяльності якого встановлена вироком суду, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, а тому віднесення відображених у них сум ПДВ до податкового кредиту є безпідставними.
При цьому, первинні документи, які стали підставою для формування даних податкового обліку та виписані контрагентом, фіктивність господарської діяльності яких встановлена вироком суду, не можуть вважатись належно оформленими та підписаними звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг.
Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховний Суд від 12.03.2019 у справі № 826/3632/17, від 18.11.2019 у справі № 826/3417/18, від 23.07.2019 у справі № 826/10361/17.
При цьому, колегія суддів за необхідне також зазначити про те, що позивачем не було доведено наявності обставин та підстав, з якими норми податкового законодавства пов`язують можливість правомірного формування податкових вигод за спірними операціями, що відповідно, свідчить про відсутність у позивача підстав для їх формування за результатами оформлення вищезгаданих операцій.
Платник податків повинен бути розумним та обачливим при виборі контрагента. Перевірка наявності у постачальника державної реєстрації та реєстрації у податковому органі не характеризує підприємство як добросовісного платника, що має ділову репутацію, як конкурентоспроможну особу на ринку відповідних товарів (послуг), що діє через уповноважену особу, яка представляє інтереси підприємства. Отже, заходи спрямовані на отримання витягу з Єдиного державного реєстру та інших документів реєстраційного характеру, не є достатніми, та отримані платником відомості не дозволяють кваліфікувати контрагента як добросовісного партнера, що гарантує виконання своїх зобов`язань через уповноважених представників.
Несприятливі наслідки недостатньої бережності у підприємницькій діяльності покладаються на особу, якою укладено відповідні правочини та не можуть бути перенесені на бюджет шляхом зменшення податкових зобов`язань та провадження необґрунтованих виплат. У випадку недобросовісності контрагентів покупець несе ризик своєї бездіяльності не лише по виконанню господарсько-правових зобов`язань, але і в рамках податкових правовідносин.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що первинні документи по взаємовідносинам позивача з контрагентами не можна вважати належними та достовірними первинними документами у розумінні ПК України та Закону № 996-XIV, тобто документами, які підтверджують фактичне отримання від контрагента робіт і послуг, фактичне здійснення господарських операцій.
Таким чином, колегія суддів приходить до висновку про правомірність прийняття Головним управлінням Державної фіскальної служби у м. Києві оскаржуваних податкових повідомлень-рішень від 07.03.2019 № 00002801402 та № 00002811402 та відсутність підстав для їх скасування.
Отже, колегія суддів вважає, що судом першої інстанції прийняте рішення з порушенням норм матеріального та процесуального права.
Відповідно до ч. ч. 1, 2 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. 
Відповідач надав до суду докази, що спростовують правомірність рішення суду першої інстанції.
Таким чином, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга відповідача є обґрунтованою та такою, що підлягає задоволенню.
Відповідно до п. 2 ч. 1 ст. 315, п. 4 ч. 1 ст. 317 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції вирішив його скасувати та ухвалити нове рішення, оскільки судом першої інстанції неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права.
Керуючись ст. ст. 242-244, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд,-
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у м. Києві (правонаступник Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві) задовольнити.
Рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 19.11.2019 - скасувати та прийняти нове рішення, яким у задоволені позовних вимог товариства з обмеженою відповідальністю «ДР.МАРКУС-Україна» до Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - відмовити.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий:                                                                              Василенко Я.М.
                           
             Судді:                                                                                        Кузьменко В.В.

                                                                                                              Шурко О.І.