ПОСТАНОВА
Іменем України

03 квітня 2020 року 
Київ
справа №580/908/19
адміністративне провадження №К/9901/29769/19

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача - Юрченко В.П.,
суддів: Васильєвої І.А.,  Пасічник С.С., 
розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Державної установи "Уманська виправна колонія (№129) на постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 27.09.2019 (головуючий суддя Сорочко Є.О., судді:   Єгорова Н.М.,   Федотов І.В.) у справі № 580/908/19 за позовом Державної установи "Уманська виправна колонія (№129) до Головного управління ДФС в Черкаській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Державна установа «Уманська виправна колонія (№129)» (далі - позивач) звернулась до суду з позовом, в якому просить визнати протиправними дії Головного управління ДФС у Черкаській області; визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Черкаській області від 26.12.2018 №0147931304, №0147921304, №0147911304, вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 26.12.2018 №Ю-0148021304, рішення від 26.12.2018 №0148031304.
Рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 11 червня 2019 року позов задоволено частково: визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Черкаській області від 26.12.2018 №0147931304, №0147921304, №0147911304, вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 26.12.2018 №Ю-0148021304, рішення від 26.12.2018 №0148031304. У задоволенні решти позовних вимог відмовлено.
Суд першої інстанції у своєму рішенні дійшов висновків про відсутність обов`язку у позивача щодо сплати податку на доходи фізичних осіб, які відбувають покарання у вигляді позбавлення волі.
Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 27.09.2019 скасовано рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 11.06.2019 в частині задоволених позовних вимог та ухвалено в цій частині нове судове рішення, яким позов залишено без задоволення. В іншій частині рішення суду першої інстанції залишено без змін.
Відмовляючи в задоволенні позовних вимог, суд апеляційної інстанції, зробив висновок,  що оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 26.12.2018 №0147931304, №0147921304, №0147911304, вимога про сплату боргу (недоїмки) від 26.12.2018 №Ю-0148021304, рішення від 26.12.2018 №0148031304 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску на суму 380453,42 грн штрафу прийняті податковим органом на підставі, у межах повноважень, у спосіб, що визначені законодавством України.   
   Не погоджуючись з таким рішенням суду апеляційної інстанції, Державна установа "Уманська виправна колонія (№129) звернулась з касаційною скаргою, в якій посилаючись на порушення судом норм матеріального права,    просить скасувати постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 27.09.2019 та залишити в силі рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 11.06.2019.
При цьому наголошує на тому, що позивач як державна установа - виправна колонія, використовуючи працю засуджених за трудовим договором та без укладення трудового договору керувалась Інструкцією про умови праці та заробітну плату засуджених до обмеження волі або позбавлення волі, затвердженою наказом Міністерства юстиції України від 07.03.2013 № 396/5, якою не врегульовано питання сплати податку з доходів осіб, засуджених до позбавлення волі, й, відповідно, відрахування з такого доходу військового збору, а також питання сплати з доходів цих осіб єдиного внеску на загальнообов`язкове  державне соціальне страхування. Жодних особливих застережень щодо обов`язку виправних колоній як роботодавців утримувати та сплачувати спірні податки та збори із заробітку засуджених норми чинного законодавства не містять.
Відповідач правом на подання заперечень (відзиву) на касаційну скаргу не скористався.
Переглядаючи оскаржуване судове рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судом апеляційної інстанції норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ним норм матеріального  права Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на таке.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що Державна установа «Уманська виправна колонія (№129)» зареєстрована 16.04.1998, номер державної реєстрації 261, код за ЄДРПОУ 08564892.
На підставі пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, пп.78.1.1 п. 78.1 ст. 78 Податкового кодексу України (далі - ПК), наказу ГУ ДФС у Черкаській області від 27.11.2018 №2347, посадовими особами відповідача проведено документальну позапланову виїзну перевірку Державної установи «Уманська виправна колонія (№129)» з питань перевірки інформації про нараховані (виплачені) доходи (за рахунок фонду оплати праці) на користь фізичних осіб - платників податків та суми нарахованих (утриманих), сплачених з них обов`язкових податків та зборів за період з 01.10.2015 по 30.09.2018.
Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог:
- пп. 51.1 ст. 51 та п. 176.2 ст. 176 ПК, в частині неподання в повному обсязі податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків, суми утриманого з них податку за 4 квартал 2015 року, 1-4 квартал 2016 року, 1-4 квартал 2017 року, 1-3 квартал 2018 року;
- п.п. 1 ч. 2 ст. 6, ч. 1 ст. 7 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», а саме занижено базу нарахування єдиного внеску на загальну суму 3458667,43 грн. у жовтні-грудні 2016 року, січні-грудні 2017 року та січні вересні 2018 року за рахунок не включення до бази нарахування єдиного внеску заробітної плати частини засуджених;
- п. 1 ч. 2 ст. 6, ч. 2 ст. 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», а саме занижено суму нарахованого єдиного внеску на загальну суму 760906,83 грн. у жовтні-грудні 2016 року, січні-грудні 2017 року та січні - вересні 2018 року за рахунок не нарахування єдиного внеску заробітної плати частини засуджених;
- пп. 168.1.1, пп. 168.1.2. п. 168.1 ст. 168, п. 176.2 ст. 176 ПК, в частині несвоєчасної сплати до бюджету сум податку на доходи фізичних осіб за жовтень-грудень 2015 року, січень-квітень, червень-серпень, листопад, грудень 2016 року, січень-квітень, червень-листопад 2017 року, квітень-червень, вересень 2018 року;
- пп. 1.4 п. 16 прим. 1 підрозділу 10 Розділу ХХ ПК, в частині несвоєчасної сплати до бюджету сум військового збору за жовтень, грудень 2015 року, січень, липень, листопад, грудень 2016 року, січень, квітень, липень-вересень, листопад, грудень 2017 року, квітень, травень, липень-вересень 2018 року.
Наслідки перевірки оформлено актом від 10.12.2018 (вірна дата реєстрації акту 11.12.2018) №604/23-00-13-0214/08564892, на підставі якого винесені:
- податкове повідомлення-рішення від 26.12.2018 №0147931304, яким позивачу збільшено суму штрафних санкцій у розмірі 4188,80 грн за несвоєчасну сплату до бюджету сум військового збору;
- податкове повідомлення-рішення від 26.12.2018 №0147921304 яким позивачу збільшено суму штрафних санкцій у розмірі 510 грн за неподання в повному обсязі податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків, суми утриманого з них податку;
- податкове повідомлення-рішення від 26.12.2018 №0147911304 яким позивачу збільшено суму штрафних санкцій у розмірі 92204,14 грн за несвоєчасну сплату до бюджету сум податку на доходи фізичних осіб;
- вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 26.12.2018 №Ю-0148021304 на суму 760906,83 грн;
- рішення від 26.12.2018 №0148031304 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску на суму 380453,42 грн штрафу.
Досліджуючи обставини справи, суди попередніх інстанцій установили, що Державна установа відповідно до частини першої            статті 6 Закону України "Про державну кримінально-виконавчу службу України", входить до структури Державної кримінально-виконавчої служби України та створена для забезпечення виконання її завдань. 
Відповідно до частини першої статті 118 Кримінально-виконавчого кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) засуджені до позбавлення волі мають право працювати. Праця здійснюється на добровільній основі на підставі договору цивільно-правового характеру або трудового договору, який укладається між засудженим та фізичною особою - підприємцем або юридичною особою, для яких засуджені здійснюють виконання робіт чи надання послуг. Такі договори погоджуються адміністрацією колонії та повинні містити порядок їх виконання. 
Адміністрація зобов`язана створювати умови для праці засуджених за договорами цивільно-правового характеру та трудовими договорами.      
Частиною першою статті 120 Кримінально-виконавчого кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що праця осіб, засуджених до позбавлення волі, оплачується відповідно до її кількості і якості. Форми і системи оплати праці, норми праці та розцінки встановлюються нормативно-правовими актами Міністерства юстиції України.
Згідно з частиною першою статті 60-1 Кримінально-виконавчого кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) засуджені до обмеження волі, залучені до суспільно корисної оплачуваної праці за строковим трудовим договором, підлягають загальнообов`язковому державному соціальному страхуванню.
За правилами частин першої, другої статті 122 Кримінально-виконавчого кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) засуджені до позбавлення волі, залучені до суспільно корисної оплачуваної праці за строковим трудовим договором, підлягають загальнообов`язковому державному соціальному страхуванню. Засуджені мають право на загальних підставах на державне пенсійне забезпечення за віком, по інвалідності, у зв`язку з втратою годувальника та в інших випадках, передбачених законом.
Таким чином, засуджені до відбування покарання в місцях позбавлення волі, які залучаються до суспільно корисної оплачуваної праці за строковими трудовими договорами, є застрахованими особами, підлягають загальнообов`язковому державному соціальному страхуванню, а суми виплат, отримані ними, є базою для нарахування податку на доходи фізичних осіб, військового збору та єдиного соціального внеску, як це передбачено, зокрема Кримінально-виконавчим кодексом України, зміни до якого внесено Законом України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України щодо забезпечення виконання кримінальних покарань та реалізації прав засуджених» від 07.09.2016 № 1492-VIII, який набрав чинності 08.10.2016.
Право на працю засуджених до позбавлення волі реалізується шляхом укладення строкового трудового договору.
При цьому неукладення колонією відповідних трудових договорів із засудженими не скасовує його обов`язок сплачувати податки та збори, а також подавати звітність у встановленому законом порядку.
Так, відповідно до підпункту 162.1.3 пункту 162.1 статті 162 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) платником податку на доходи фізичних осіб є податковий агент.
Податковим агентом щодо податку на доходи фізичних осіб згідно з  підпунктом 14.1.180 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) є юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента-юридичної особи, інвестор (оператор) за угодою про розподіл продукції, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов`язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV цього Кодексу.
Відповідно до підпункту 163.1.1 пункту 163.1 статті 163 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) об`єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.
Пунктом 167.1 статті 167Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) визначено, що ставка податку становить 18 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2 - 167.5 цієї статті) у тому числі, але не виключно у формі: заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв`язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами.
Згідно підпункту 168.1.1 пункту 168.1 статті 168 податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в   статті 167 цього Кодексу.
Пунктом 176.2 статті 176   Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів, зобов`язані: своєчасно та повністю нараховувати, утримувати та сплачувати (перераховувати) до бюджету податок з доходу, що виплачується на користь платника податку та оподатковується до або під час такої виплати за її рахунок; подавати у строки, встановлені цим Кодексом для податкового кварталу, податковий розрахунок суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, а також суми утриманого з них податку до контролюючого органу за місцем свого розташування. Такий розрахунок подається лише у разі нарахування сум зазначених доходів платнику податку податковим агентом протягом звітного періоду. Запровадження інших форм звітності з зазначених питань не допускається.
Згідно з пунктом 119.2 статті 119 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин)   неподання, подання з порушенням встановлених строків, подання не у повному обсязі, з недостовірними відомостями або з помилками податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків, суми утриманого з них податку, а також суми отриманої оплати від фізичних осіб за товари (роботи, послуги), якщо такі недостовірні відомості або помилки призвели до зменшення та/або збільшення податкових зобов`язань платника податку та/або до зміни платника податку, тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 510 гривень.
Пунктом 16-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір.
Платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 цього Кодексу. Об`єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу. Ставка збору становить 1,5 відсотка від об`єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 цього пункту. Нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому статтею 168 цього Кодексу, за ставкою, визначеною підпунктом 1.3 цього пункту. Відповідальними за утримання (нарахування) та сплату (перерахування) збору до бюджету є особи, визначені у статті 171 цього Кодексу. Платники збору зобов`язані забезпечувати виконання податкових зобов`язань у формі та спосіб, визначені статтею 176 цього Кодексу.
За правилами частини першої статті 4 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010                                     № 2464-VI (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин)   платниками єдиного внеску є, зокрема, роботодавці: підприємства, установи та організації, інші юридичні особи, утворені відповідно до законодавства України, незалежно від форми власності, виду діяльності та господарювання, які використовують працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, чи за цивільно-правовими договорами (крім цивільно-правового договору, укладеного з фізичною особою-підприємцем, якщо виконувані роботи (надавані послуги) відповідають видам діяльності, відповідно до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців), у тому числі філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи зазначених підприємств, установ і організацій, інших юридичних осіб, які мають окремий баланс і самостійно ведуть розрахунки із застрахованими особами.
Пунктом 1 частини першої статті 7 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 № 2464-VI (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у пункті 1 (крім абзацу сьомого) частини першої статті 4 цього Закону, - на суму нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону України «Про оплату праці», та суму винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами.
Відповідно до пунктів 1, 4 частини другої статті 6 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 № 2464-VI (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) платник єдиного внеску, зокрема, зобов`язаний: своєчасно та в повному обсязі нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок; подавати звітність та сплачувати до органу доходів і зборів за основним місцем обліку платника єдиного внеску у строки, порядку та за формою, встановленими центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, за погодженням з Пенсійним фондом та фондами загальнообов`язкового державного соціального страхування.
За таких обставин суд дійшов обґрунтованого висновку про те, що в спірній ситуації особи, засуджені до позбавлення волі, є найманими працівниками з особливим статусом та обмеженими трудовими правами, а виправна колонія в цих трудових відносинах виступає роботодавцем, а відтак і податковим агентом, на якого покладається обов`язок з утримання та сплати сум податку на доходи фізичних осіб, військового збору та єдиного внеску із заробітної плати таких осіб, при цьому, базою оподаткування є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід засуджених осіб, які відбувають покарання, та залучаються до робіт, за які виплачується заробітна плата.
З огляду на викладене та враховуючи, що за правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, а суд апеляційної інстанції не допустив порушення норм процесуального права, які б могли вплинути на встановлення дійсних обставин справи, та правильно застосував норми матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку про залишення касаційної скарги Державної установи "Уманська виправна колонія (№129)  без задоволення, а оскарженого судового рішення - без змін.
Керуючись статтями   341,   344,   349,   350,   355,   356,   359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Державної установи "Уманська виправна колонія (№129) залишити без задоволення.
Постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 27.09.2019  у справі № 580/908/19 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

В.П. Юрченко
І.А. Васильєва 
 С.С. Пасічник ,
Судді Верховного Суду