ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 640/4115/19                                                                       Суддя (судді) першої інстанції: Вєкуа Н.Г.
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
01 червня 2020 року                                                                             м. Київ
          
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі:
головуючого - судді            Ключковича В.Ю.,
суддів          Парінова А.Б.,                 
                                                                                                            Пилипенко О.Є.,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Чернівецькій області на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 24 лютого 2020 року (прийняте в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи, суддя Вєкуа Н.Г.) у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю "Буковинська паливно-енергетична компанія" до Державної фіскальної служби України, Головного управління Державної податкової служби у Чернівецькій області про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії, - 

                                               В С Т А Н О В И В:
Товариство з обмеженою відповідальністю "Буковинська паливно-енергетична компанія" звернулося до Окружного адміністративного суду міста Києва з позовом до Державної фіскальної служби України, Головного управління Державної фіскальної служби у Чернівецькій області, у якому просило:
- визнати протиправними та скасувати рішення комісії Головного управління Державної фіскальної служби у Чернівецькій області про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 1059029/40422190 від 24.01.2019 з відмовою у реєстрації податкової накладної № 9 від 23.10.2018;
- зобов`язати Державну фіскальну службу України   зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 9 від 23.10.2018 товариства з обмеженою відповідальністю "Буковинська паливно-енергетична компанія" з товариством з обмеженою відповідальністю "Чернівецькі тепло мережі".
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 24 лютого 2020 року адміністративний позов задоволено повністю; визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління Державної фіскальної служби у Чернівецькій області про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 1059029/40422190 від 24.01.2019 з відмовою у реєстрації податкової накладної № 9 від 23.10.2018; зобов`язано Державну фіскальну службу України   зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 9 від 23.10.2018 товариства з обмеженою відповідальністю "Буковинська паливно-енергетична компанія" з ТОВ "Чернівецькі тепло мережі"; стягнуто на користь товариства з обмеженою відповідальністю "Буковинська паливно-енергетична компанія" понесені судові витрати у розмірі 1921 (одна тисяча дев`ятсот двадцять одна грн.) солідарно за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної фіскальної служби у Чернівецькій області та Державної фіскальної служби України; в іншій частині позову відмовлено.
Не погоджуючись із вказаним рішенням, Головне управління Державної податкової служби у Чернівецькій області подало апеляційну скаргу, з підстав порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, в якій просить скасувати рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 24 лютого 2020 року та ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні адміністративного позову.
В апеляційній скарзі Головне управління Державної податкової служби у Чернівецькій області вказує, що було встановлено, що існує розбіжність у фактичних даних та інформації стосовно можливого місця поставки товару від ФОП ОСОБА_1 до ТОВ «Буковинська енергетична компанія» та в послідуючому - до ТОВ «Чернівецькі теплові мережі». Так, позивачем на розгляд Комісії було надано копію товарно-транспортної накладної №535481 від 22.10.2018, виписану між автомобільним перевізником ФОП ОСОБА_2 , вантажовідправником ФОП ОСОБА_1 та вантажоодержувачем ТОВ «Буковинська енергетична компанія», згідно якої пункт навантаження - смт.Пісочин Харківської області, пункт розвантаження - м.Синельникове Дніпропетровської області. При цьому, згідно специфікації №12 від 23.10.2018 року, місце поставки значиться с.Веселе, Синельніковський район Дніпропетровська обл. На розгляд Комісії, до скарги ТОВ «Буковинська енергетична компанія» та до суду не було надано доказів, які б свідчили про виконання умов договору від 17.09.2018 №17/09/18/1 в частині поставки гранул з лушпиння соняшнику від продавця до покупця, адже вказаний товар був відсутній у пункті поставки в с. Веселе. Виходячи із копій первинних документів, придбаний ТОВ «Буковинська енергетична компанія» товар згідно договору від 13.09.2018 № 13/09/18/2 був доставлений до пункту м. Синельникове.
Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 01 червня 2020 року клопотання Головного управління Державної податкової служби у Чернівецькій області про заміну відповідача задоволено та замінено відповідача - Головне управління Державної фіскальної служби у Чернівецькій області на його правонаступника - Головне управління Державної податкової служби у Чернівецькій області.
У відповідності до ст. 308 КАС України справа переглядається колегією суддів в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Заслухавши суддю - доповідача, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів зазначає наступне. 
Як вбачається з матеріалів справи, 17 вересня 2018 року між товариством з обмеженою відповідальністю «Буковинська паливно-енергетична компанія» і товариством з обмеженою відповідальністю «Чернівецькі теплові мережі» було укладено договір купівлі-продажу  №17/09/18/1, за яким постачальник зобов`язувався поставити паливну гранулу  з лушпиння соняшникова, а покупець прийняти цей товар та оплатити його.
Товар у кількості 22.09 тони   на загальну суму  48  597,91 грн. було відвантажено ТОВ «Чернівецькі теплові мережі» за видатковою накладною   №19   від 23.10.2018 та відповідно до вимог податкового законодавства   складено податкову накладну  №9  від 23.10.2018 за першою подією - відвантаження Товару з кодом за УКТ ЗЕД 1404900000.
Оплата за товар, відповідно до договору №17/09/18/1 від 17.09.2018 відбулась 10.12.2018, що підтверджується платіжним дорученням №2292.
Джерелом походження товару, який реалізовувався   за вказаним вище договором був ФОП ОСОБА_1 , з яким позивач уклав договір купівлі-продажу   від 13.09.2018 №13/09/18/2. Згідно Специфікації   №1 до договору   ФОП ОСОБА_1   мав поставити 150 тон   паливної гранули   з лушпиння соняшника за ціною   1400,00 грн. (за тонну) без ПДВ.
18.09.2018 позивачем була здійснена оплата   на суму 84000,00 грн., згідно з платіжним дорученням №62 від 18.09.2018.
Здійснення перевезення товару від постачальника ФОП    ОСОБА_1 до   Покупця - ТОВ «Буковинська паливно-енергетична компанія» було здійснено ФОП ОСОБА_2 , згідно із заявкою   на транспортно-експедиційне обслуговування перевезення вантажів   №2 від 22.10.2018, ТТН №535481 від 22.01.2018, актом виконання робіт (надання послуг) №22 від 23.10.2018 та платіжним дорученням № 115 від 25.10.2018 на оплату 9   300,00 грн. за транспортні послуги.
Відповідно до п. 201.10 п. 201 Податкового кодексу України   позивачем була складена податкова накладна №9 від 23.10.2018   і 31.10.2018 направлена для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Відповідно до квитанції № 1 від 14.11.201, реєстрація податкової накладної № 9 від 23.10.2018, відповідно до п. 201.16   ст. 201 Податкового Кодексу України   зупинена із зазначенням:   «ПН/РК відповідає вимогам   п. 1.6 п. 1 «Критерії ризиковості платника податку», запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення   про реєстрацію ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних.
23.01.2019 позивачем було   надано повідомлення   про подання пояснень   та копій документів   щодо податкових накладних/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено за № 2.
До повідомлення було надано пакет документів щодо спірних господарських операцій, а саме: лист з поясненнями від 23.01.2019 №230119/1; копія договору купівлі - продажу   від 17.09.2018 №17/09/18/1 з ТОВ «Чернівецькі теплові мережі»; копія специфікації №12 від 23.10.2018 до Договору   від 17.09.2018 №17/09/18/1; копія видаткової накладної   №19 від 23.10.2018; копія платіжного доручення №2292 від 10.12.2018 року;  копія договору купівлі-продажу   від 13.09.2018 № 13/09/18/2 з ФОП ОСОБА_1 ; копія видаткової накладної №28 від 22.10.2018; копія платіжного доручення   №62 від 18.09.2018; копія акту виконаних робіт   (наданих послуг) № 22 від 23.10.2018 з ФОП ОСОБА_4 ; ТТН №535481 від 22.10.2018; копія платіжного доручення №115 від 25.10.2018.
Відповідно до квитанції №2 від 24.01.2019 документ доставлено до районного рівня та прийнято до розгляду.
24.01.2019 позивачем   отримано рішення Комісії ДФС   України   від 24.01.2019 №1059029/40422190 про відмову в реєстрації податкової накладної №9 від 23.10.2018 року із зазначенням підстави: «Ненадання платником податку копій документів. Первинних документів   щодо постачання/придбання   товарі/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи),   у тому числі   рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів(робіт, послуг), з урахуванням наявності   певних типових форм   та галузевої специфіки, накладні (документи, які не надано, підкреслити».
Вважаючи рішення комісії віл 24.01.2019 №1059029/40422190 про відмову в реєстрації податкової накладної /розрахунку коригування   необґрунтованим, ТОВ "Буковинська паливно-енергетична компанія" 28.01.2019   склало та направило скаргу   на рішення Комісії контролюючого органу   про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН,
Однак, рішенням Комісії з розгляду скарг від 07.02.2019 №7238/40422190/2 скаргу позивача було залишено без задоволення, а рішення про відмову в реєстрації - без змін.
Вважаючи протиправним рішення комісії Головного управління Державної фіскальної служби у Чернівецькій області про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 1059029/40422190 від 24.01.2019, позивач звернувся з даним позовом до суду.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції дійшов висновку, що наданих позивачем до контролюючого органу документів було достатньо для підтвердження господарської операції для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, з урахуванням специфіки фінансово-господарських правовідносин між ТОВ «Буковинська паливно-енергетична компанія» і ТОВ «Чернівецькі теплові мережі».
Надаючи правову оцінку обставинам справи у взаємозв`язку з нормами законодавства, що регулюють спірні правовідносини, колегія суддів апеляційного суду виходить з наступного.
Відповідно до пп.пп.16.1.2, 16.1.3 п.16.1 ст.16 Податкового кодексу України платник податків зобов`язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів, подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів.
Згідно з положеннями п. 201.1 ст. 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Відповідно до п. 187.1. ст. 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Пунктом 201.7. ст. 201 цього ж Кодексу, податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
У разі якщо частка товарів/послуг, послуг не містить відокремленої вартості, перелік (номенклатура) частково поставлених товарів/послуг зазначається в додатку до податкової накладної у порядку, встановленому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, та враховується при визначенні загальних податкових зобов`язань.
Пунктом 201.10 ст. 201 ПК України, визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
З метою отримання податкової накладної/розрахунку коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, покупець надсилає в електронному вигляді запит до Єдиного реєстру податкових накладних, за яким отримує в електронному вигляді повідомлення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та податкову накладну/розрахунок коригування в електронному вигляді. Такі податкова накладна/розрахунок коригування вважаються зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних та отриманими покупцем.
Покупцю товарів/послуг податкова накладна/розрахунок коригування можуть бути надані продавцем таких товарів/послуг в електронній формі з дотриманням вимог законодавства щодо електронного документообігу та електронного цифрового підпису.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.
Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;
для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).
У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України. Покупець має право звіряти дані отриманої податкової накладної на відповідність із даними Єдиного реєстру податкових накладних.
Відсутність факту реєстрації платником податку - продавцем товарів/послуг податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період.
Відповідно до п. 201.16.1. ст. 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Так, відповідно до п. 2 Постанови Кабінету Міністрів України «Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних» від 29.12.2010 №1246   (далі - Порядок №1246), податкова накладна електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі платник податку) відповідно до вимог   Податкового кодексу України  в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Згідно п. 12 і 13 Порядку №1246, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до пункту 201.16 статті 201 Кодексу; дотримання вимог           Законів України «Про електронний цифровий підпис», «;Про електронні документи та електронний документообіг»         та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
За результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 року № 117 (далі - Порядок).
Як передбачено п. 5 Порядку, податкова накладна/розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку.
Відповідно до п. 6 зазначеного Порядку, у разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Згідно з п. 7 Порядку №117, у разі коли за результатами моніторингу податкова накладна/розрахунок коригування відповідають критеріям ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який має позитивну податкову історію платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
При цьому, окремими положеннями Порядку №117 не визначено конкретних критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, натомість на підставі пункту 10 цього Порядку зобов`язано Державну фіскальну службу України визначити такі критерії та погодити їх з Міністерством фінансів України.
Водночас, у період до 25.05.2018 був чинним  наказ Міністерства фінансів України від 13.06.2017 №567 «Про затвердження Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та Вичерпного переліку документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних»  (далі - Наказ №567).
Наказ № 567 як нормативний правовий акт, що зачіпає права, свободи й законні інтереси громадян, на виконання вимог  ст. 117 Конституції України та відповідно до Положення про державну реєстрацію нормативно-правових актів міністерств та інших органів виконавчої влади, затвердженого  постановою Кабінету Міністрів України від 28.12.1992 №731, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 16.06.2017 за №753/30621.
Отже, на час виникнення спірних правовідносин та прийняття спірних у цій справі актів індивідуальної дії, хоча й набула чинності змінена   Законом України від 07.12.2017 №2245-VIII  редакція п.201.16  ст. 201 Податкового кодексу України  у відповідності до вимог якої прийнято Порядок №117, проте реалізація механізму зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних поставлена у залежність від наявності критеріїв ризиковості господарських операцій. Відповідні критерії у період, що аналізується, одночасно визначалися листом ДФС від 21.03.2018 №959/99-99-07-18 та наказом Міністерства фінансів України від 13.06.2017 №567.
Ці акти визначали критерії ризиковості та передбачали необхідність подання різних за своїм переліком документів, необхідних для підтвердження господарської операції з метою подальшої реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування у Єдиному реєстрі податкових накладних.
Критерії оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та вичерпного переліку документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджені наказом Міністерства фінансів України від 13.06.2017 № 567 (далі - Критерії оцінки ступеня ризиків, що були чинними на момент виникнення спірних правовідносин).
Згідно з п. 6 Критеріїв містить у собі визначення двох різних критеріїв: Моніторинг податкової накладної/розрахунку коригування здійснюється ДФС за такими критеріями:
1) обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній / розрахунку коригування, яка подана на реєстрацію в Реєстрі, у 1,5 разу більший за величину, що дорівнює залишку різниці обсягу придбання на митній території України такого товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 01.01.2017 в отриманих податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих в Реєстрі, і митних деклараціях, та обсягу постачання відповідного товару/послуги, зазначеного у податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 01.01.2017 в Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 75% загального такого залишку) товарів з кодами згідно з УКТ ЗЕД, які визначаються ДФС, та відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, яка подана на реєстрацію в Реєстрі, в інформації, поданій платником податку за встановленою формою, як товару/послуги, що на постійній основі постачається (виготовляється);
2) відсутність (анулювання, призупинення) ліцензій, виданих органами ліцензування, які засвідчують право суб`єкта господарювання на виробництво, експорт, імпорт, оптову і роздрібну торгівлю підакцизними товарами (продукцією), визначеними пп. 215.3.1 та пп. 215.3.2 п. 215.3 ст. 215 Податкового кодексу України, стосовно товарів, які зазначені платником податку у податковій накладній, поданій на реєстрацію в Реєстрі.
У Вичерпному переліку документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних зазначено документи, які надаються для кожного з двох підпунктів пункту 6 Критерію.
З аналізу даних норм вбачається, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого, зрозумілого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків.
Крім того, відповідач був зобов`язаний   вказати не тільки на конкретний вид критерію, який встановлений п.6 Критеріїв, а і на відповідне рішення, яким позивача внесено до переліку ризикових платників.
Колегія суддів зазначає, що в матеріалах справи відсутні протокол засідання   комісії та відповідне рішення про внесення позивача до переліку ризикових платників.
Дослідивши зміст квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних, колегією суддів встановлено, що відповідачем в якості підстави для зупинення реєстрації податкової накладної визначено відповідність таких вимогам п.1.6 Критеріїв ризиковості платника податку.
Надаючи оцінку наданим позивачем копіям документів, з метою спростування наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних, суд апеляційної інстанції встановив наступне.
За змістом п. 15, 16 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №117), затвердженого   Постановою Кабінету Міністрів України від 21.02.2018 №117, письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 14 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного у податковій накладній / розрахунку коригування.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 14 цього Порядку, платник податку подає до ДФС в електронній формі засобами електронного зв`язку, визначеними ДФС, з урахуванням вимог   Законів України «Про електронний цифровий підпис», «;Про електронні документи та електронний документообіг»   та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
При цьому, колегія суддів зазначає, що відповідачем не було визначено вичерпного переліку документів, надання яких дало б позивачеві можливість реєстрації податкової накладної, а відмова у прийнятті до реєстрації податкової накладної з підстав недостатності документів для прийняття рішення можлива виключно за умови наявності вичерпного переліку таких документів.
Головною рисою індивідуальних актів є їхня конкретність (гранична чіткість), а саме: чітке формулювання конкретних юридичних волевиявлень суб`єктами адміністративного права, які видають такі акти; розв`язання за їх допомогою конкретних, а саме індивідуальних, справ або питань, що виникають у сфері державного управління; чітка визначеність адресата, конкретної особи або осіб; виникнення конкретних адміністративно-правових відносин, обумовлених цими актами; чітка відповідність такого акту нормам чинного законодавства.
При відмові у прийнятті до реєстрації податкової накладної з посиланням на ненадання платником податків достатніх документів, комісія має навести вичерпні дані щодо документів, надання яких дасть можливість прийняти податкову накладну до реєстрації без необґрунтованого втручання у право власності платника податків.
Із рішення від 24.01.2019 №1059029/40422190 про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної від 23.10.2018 №9 встановлено, що підставою для відмови у реєстрації податкової накладної є ненадання платником податку копій документів: Первинних документів   щодо постачання/придбання   товарі/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи),   у тому числі   рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів(робіт, послуг), з урахуванням наявності   певних типових форм   та галузевої специфіки, накладні (документи, які не надано, підкреслити».
Натомість, форма рішення про відмову у реєстрації ПН/РК в ЄРПН передбачає, що у разі відмови в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН через ненадання платником податку копій документів, документи, які не надано, повинні бути підкресленими, тобто конкретно вказані, а в порушення наведених вимог законодавства, оскаржуване рішення від 24.01.2019 №1059029/40422190 містять лише загальне твердження про їх ненадання, без конкретизації (підкреслення) конкретного переліку документів, які, на думку комісії, не надані.
Таким чином, рішення суб`єкта владних повноважень не містять чіткої підстави його прийняття, що свідчить про необґрунтованість такого, при цьому доводи апелянта про те, що «розбіжність у фактичних даних та інформації стосовно можливого місця поставки товару від ФОП ОСОБА_1 до ТОВ «Буковинська енергетична компанія» та в послідуючому - до ТОВ «Чернівецькі теплові мережі» - не були підставою для відмови у реєстрації ПН, тому такі доводи відхиляються колегією суддів, оскільки відповідно до ч. 2 ст. 77 КАС України суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.
Колегія суддів не приймає до уваги доводи апелянта стосовно того, що в наданій позивачем товарно-транспортній накладній зазначено пункт навантаження - смт. Пісочин Харківської області, пункт розвантаження - м. Синельникове   Дніпропетровської області, а в специфікації   №12 місце поставки значиться - с. Веселе, Синельниковський район Дніпропетровської області, також з тих підстав, що вказані обставини жодним чином не свідчать про нереальність здійснених операцій між позивачем та його контрагентом.
Дослідивши та проаналізувавши зміст наданих позивачем до контролюючого органу документів суд вважає, що таких документів було достатньо для підтвердження господарської операції для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, з урахуванням специфіки фінансово-господарських правовідносин між ТОВ «Буковинська паливно-енергетична компанія» і ТОВ «Чернівецькі теплові мережі».
Враховуючи встановлені у справі обставини та з огляду на наявні в матеріалах справи документи, колегія суддів погоджується з правомірністю та обґрунтованістю заявлених позовних вимог в частині скасування рішення комісії   про відмову в реєстрації податкової накладної № 9 від 23.10.2018   в Єдиному реєстрі податкових накладних, як протиправного.
При цьому, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про необхідність зобов`язання контролюючий орган зареєструвати податкову накладну у Єдиному реєстрі податкових накладних, адже для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної виконано всі умови, визначені законом, і прийняття такого рішення у даному випадку не передбачає права суб`єкта владних повноважень діяти на власний розсуд, а тому задоволення таких позовних вимог є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.
Враховуючи вищевикладене, перевіривши юридичну та фактичну обґрунтованість доводів сторін, оцінивши докази суб`єкта владних повноважень на підтвердження правомірності свого рішення та докази, надані позивачем, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про наявність підстав для задоволення позовних вимог.
З огляду на вказане, аргументи апелянта не заслуговують уваги, оскільки вони не спростовують вірних висновків суду першої інстанції і не можуть бути підставою для скасування рішення суду першої інстанції.
Варто зазначити, що особливістю адміністративного судочинства є те, що обов`язок доказування в спорі покладається на відповідача - орган публічної влади, який повинен надати суду всі матеріали, які свідчать про його правомірні дії. Отже, вирішення даної справи залежить саме від доведеності відповідачем правомірності прийнятого спірного рішення.
Згідно вимог частини 1 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Частиною 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, який відповідачами, в даному випадку, не виконано.
Враховуючи вищевикладене, судова колегія приходить до висновку, що судом першої інстанції при вирішенні спірних правовідносин було повно встановлено обставини справи та правильно застосовано норми матеріального і процесуального права.
Згідно ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
У відповідності до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
За таких обставин, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що рішення суду першої інстанції винесене з дотриманням норм процесуального та матеріального права, судом першої інстанції встановлено всі обставини, що мають значення для справи, а доводи апеляційної скарги не спростовують правильність висновків суду першої інстанції, у зв`язку з чим підстав для скасування рішення суду першої інстанції не вбачається.
Керуючись ст.ст. 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Чернівецькій області залишити без задоволення.
Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 24 лютого 2020 року залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів шляхом подачі касаційної  скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя                                                                              В.Ю. Ключкович

Судді                                                                                         А.Б. Парінов

                                                                                                          О.Є. Пилипенко