П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

___________________________________________________________________________________

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

09 червня 2020 р.	м.Одеса	Справа № 540/2835/19	

Категорія: 111030300                                                                                                             
                                                                                                                                Головуючий в 1 інстанції: Попов В. Ф.
                                                                                                                                Час і місце ухвалення: м. Херсон
Колегія суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду у складі:
головуючого  –  Лук`янчук О.В.
суддів              –  Бітова А. І.
                                  –  Ступакової І. Г.                       
при секретарі –  Черкасовій Є. А.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Одесі адміністративну справу за апеляційними скаргами Дочірнього підприємства "Херсонський облавтодор" Відкритого акціонерного товариства "Державна акціонерна компанія "Автомобільні дороги України", Головного управління ДПС в Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі на рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 21 лютого 2020 року по справі за позовом Дочірнього підприємства "Херсонський облавтодор" Відкритого акціонерного товариства "Державна акціонерна компанія "Автомобільні дороги України" до Головного управління Державної податкової служби у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень – рішень,
В С Т А Н О В И Л А :
Дочірнє підприємство "Херсонський облавтодор" Відкритого акціонерного товариства "Державна акціонерна компанія "Автомобільні дороги України"  звернулося до суду з позовом до Головного управління Державної податкової служби у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі щодо визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення від 11.12.2019 р. № 0000840522 у частині визначення податкового зобов`язання з податку на додану вартість у сумі 199705,00 грн., штрафних санкцій у сумі 49926,25 грн. та податкового повідомлення-рішення від 11.12.2019 р. № 0000830522 в частині визначення податкового зобов`язання з податку на прибуток у сумі 9430,2 грн., штрафних санкцій у сумі 2357,55 грн.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що за наслідками перевірки, оформленої актом від 11.11.2019 р. №33/21-22-05-01/31918234 (далі акт №33), відповідач протиправно визначив обов`язок платника податку відкоригувати податковий кредит по операціям з придбання товарів (послуг), із сплати вартості яких минув термін позовної давності. Позивач зазначив, що податковий кредит з операцій по придбанню товарів (послуг), щодо сплати вартості яких минув строк давності, був сформований на підставі належним чином складених та зареєстрованих податкових накладних. Придбані товари (роботи, послуги) були використані для потреб власної оподатковуваної господарської діяльності і тому при формуванні податкового кредиту були дотриманні всі вимоги  ст.198 ПК України. На думку позивача, після закінчення строків давності для проведення розрахунків з постачальниками товарів (робіт, послуг) у разі регулювання безнадійної кредиторської заборгованості не змінюється порядок формування податкового кредиту, передбаченого п.198.3  ст.198 ПКУ  і тому у платника податку не виникає обов`язку коригування податкового кредиту по непогашеній та простроченій кредиторській заборгованості.
Крім того, позивач вважає неправомірним висновок відповідача, щодо необхідності збільшення доходів за наслідками документування операцій з придбання товарів у  ПП  Р-Групп.  Як зазначив позивач по операціям з вказаним постачальником у липні 2016 року було задокументовано придбання мазуту, який використано для виготовлення матеріалів, необхідних для здійснення дорожніх робіт, постачання здійснювалось на підставі договору, розрахунки проведено шляхом передачі права вимоги ДП  Миколаївський облавтодор. Відповідач неправомірно склав висновок про відсутність реальності здійснення господарських операцій ДП  Херсонський  облавтодор  та ПП  Р-Групп  посилаючись на недоліки у документуванні цих операцій. На думку  позивача вказані відповідачем недоліки у документуванні вказаних операцій є неістотними і тому не можуть бути підставою для невизнання господарської операції з постачання товарів недійсною, а товарів отриманих безкоштовно.
Рішенням Херсонського окружного адміністративного суду від 21 лютого 2020 року позовні вимоги Дочірнього підприємства "Херсонський облавтодор" ВАТ" ДАК "Автомобільні дороги України" задоволено частково.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі №0000840522 від 11.12.2019 у частині збільшення суми податкового зобов`язання з податку на додану вартість у сумі 199705,0 грн. та штрафних санкцій у сумі 49926,25грн.
Відмовлено у задоволенні позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі № 0000840522 від 11.12.2019 у частині збільшення суми податкового зобов`язання за платежем податок на прибуток в сумі 9430,20 грн. та у сумі 2357,55 грн. - за штрафними санкціями.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, Дочірнє підприємство "Херсонський облавтодор" Відкритого акціонерного товариства "Державна акціонерна компанія "Автомобільні дороги України" подало апеляційну скаргу, в якій посилаючись на неповне з`ясування обставин, що мають значення для справи, порушення норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції в часині відмови в задоволенні позовних вимог, та в цій частині прийняти нове рішення, яким позов  задовольнити.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначається, що відповідач неправомірно склав висновок про відсутність реальності здійснення господарських операцій ДП  Херсонський   облавтодор та ПП  Р-Групп  посилаючись на недоліки у документуванні цих операцій. На думку  позивача вказані відповідачем недоліки у документуванні вказаних операцій є неістотними і тому не можуть бути підставою для невизнання господарської операції з постачання товарів недійсною, а товарів отриманих безкоштовно. При цьому зазначає, що судом першої інстанції безпідставно не прийнято до уваги товаро-транспортну накладну від 02.07.2016р. № 88.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС в Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі подало апеляційну скаргу, в якій посилаючись на неповне з`ясування обставин, що мають значення для справи, порушення норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції в часині задоволення позовних вимог, та в цій частині прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову  відмовити.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначається, що у відповідності  з п.198.3  ст.198 ПКУ  позивач мав відкоригувати податковий кредит з ПДВ на суму податку, яка  відповідає кредиторській заборгованості з минулим строком давності
Розглянувши матеріали справи, заслухавши доповідача, доводи апеляційної скарги, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів приходить до наступного. 
Судом першої інстанції встановлено, що податковим повідомленням-рішенням № 0000830522 позивачеві збільшені зобов`язання з податку на прибуток у сумі 377701,0 грн. та за штрафними санкціями у сумі 94425,0 грн.
Податковим повідомленням-рішенням № 0000840522 позивачеві збільшені зобов`язання з податку на додану вартість за платежем у сумі 363975,0 грн. та за штрафними санкціями на 90994,0 грн.
З вказаних податкових повідомлень рішень позивач вважає протиправними і просить скасувати лише частину визначених зобов`язань з податку на прибуток донараховані зобов`язання у сумі 9430,2 грн., за штрафними санкціями на 2357,55грн., а з податку на додану вартість позивач просить скасувати частину визначених зобов`язань за платежем  у сумі 199705,0 грн. та за штрафними санкціями у сумі 49926,25грн.
Скориставшись своїм правом позивач оскаржував висновки акту перевірки №33, шляхом надання 27.11.2019 року заперечень.
За результатами  їх розгляду ГУ ДПС складено оскаржувані у судовому порядку податкові повідомлення рішення від 11.12.2019р. № 0000830522, № 0000840522.
Не погодившись з прийнятими податковими повідомленнями-рішеннями позивач звернувся до суду з даним позовом.
Суд першої інстанції, частково задовольняючи позовні вимоги та скасовуючи податкове повідомлення-рішення № 0000840522 у частині визначення податкового зобов`язання з податку на додану вартість у сумі 199705,00 грн. та  штрафних санкцій у сумі 49926,25 грн., виходив з того, що необхідність коригування податкового кредиту при списанні безнадійної кредиторської заборгованості суперечить  ст.192  та п.198.3  ст.198 ПКУ. Разом з цим, відмовив у задоволенні позовних вимог в частині скасування податкового повідомлення рішення від 11.12.2019 р. № 0000830522 щодо визначення: податкового зобов`язання з податку на прибуток у сумі 9430,2 грн.; штрафних санкцій у сумі 2357,55 грн., оскільки позивачем не підтверджено реальності здійснення господарських операцій, а отже платник податку позбавляється права враховувати наслідки цієї операції з метою визначення оподатковуваного прибутку для обчислення зобов`язань з податку на прибуток.
Надаючи правову оцінку спірним податковим повідомленням-рішенням, колегія суддів виходить з наступного.
Стосовно спірних зобов`язань в частині визначення податкового зобов`язання з податку на прибуток  за податковим повідомленням рішенням №  з 11.12.2019 р. № 0000830522,  то колегія суддів зазначає наступне.
Як вбачається з матеріалів справи, позивач вважає  спірними висновки відповідача про необхідність збільшення доходів за ІІІ квартал 2016 року на 52390 грн. у зв`язку з безкоштовним отриманням мазуту паливного М-100 у кількості 6,2 тони у липні 2016 року.
Відповідно до акта перевірки,  філія  Білозерський райавтодор  ДП  Херсонський облавтодор  у липні 2016 року задокументувала придбання мазуту паливного М-100 у кількості 6,2 тони у ПП Р-Групп.
Підставою для  відображення  в обліку позивача вказаної операції були договір поставки від 18.03.2016р. № 5 та видаткова накладна від 02.07.2016р. № 88 відповідно до якої задокументоване постачання позивачеві мазуту паливного М-100 в кількості 6,2 т на суму 50468,0 грн. та надання транспортних послуг на 12400 грн. за  його перевезення.
Розрахунки за поставлений мазут здійснені шляхом передачі права вимоги боргу ТОВ Миколаївавтодор на підставі договору від 04.07.2016р.
Під час перевірки позивачем не надано товарно-транспортних накладних, підтверджуючих перевезення мазуту від постачальника до філії  Білозерський райавтодор  ДП  Херсонський облавтодор.
Відповідач у зв`язку з відсутністю на момент перевірки товарно-транспортної накладної на перевезення мазуту, відсутністю у постачальника можливостей  здійснити перевезення власними силами (відсутність персоналу та автотранспорту), а також на підставі аналізу господарських операцій з придбання товарів ПП  Р-Групп  у червні-липні 2016 року  вважає, що операції з придбання мазуту свідчать лише про їх документування без фактичного їх здійснення.
З цих підстав податковий орган посилаючись на  п.44.1, п. 44.2, п.44.3 ст.44 пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 , п.135.1  ст.135 ПКУ вказав, що позивач мав включити до складу доходів безоплатно отримані товари (мазут) вартістю 52390,0 грн.
Так, поняття та перелік підстав коли товари (роботи, послуги) вважаються отриманими безоплатно визначено  пп.14.1.13 ПКУ.
За  пп.14.1.13 ПКУ  безоплатно надані товари, роботи, послуги: а) товари, що надаються згідно з договорами дарування, іншими договорами, за якими не передбачається грошова або інша компенсація вартості таких товарів чи їх повернення, або без укладення таких договорів; б) роботи (послуги), що виконуються (надаються) без висування вимоги щодо компенсації їх вартості; в) товари, передані юридичній чи фізичній особі на відповідальне зберігання і використані нею.
У той же час під час складання та підписання акту перевірки № 33 сторони дійшли згоди, що позивач операції з придбання мазуту у ПП  Р-Групп  здійснив на підставі договору поставки, а вартість мазуту (включаючи транспортні послуги) сплачена ПП  Р-Групп  за посередництва ТОВ «Миколаївавтодор», а відтак висновок  контролюючого органу про безкоштовне отримання цих товарів (робіт, послуг)  не відповідає нормам  ПК України та являється помилковим, оскільки платник податків отримав товари на підставі договору купівлі-продажу та сплатив їх вартість .
За таких обставин, суд першої інстанції правомірно зазначив, що за  наслідками перевірки операцій позивача з ПП  Р-Групп контролюючий орган мав дослідити правомірність формування витрат платника податку, а не правомірність формування його доходів за цей податковий період.
Водночас, колегія суддів зазначає, що судом першої інстанції правомірно зазначено, що  при належній оцінці відповідачем господарських операцій позивача з ПП «Р-Групп» фактичний результат перевірки в частині визначення розміру зобов`язань з податку на прибуток залишається без змін.
Як вбачається з матеріалів справи, позивач не підтвердив належним чином складеними документами операції з придбання і транспортування мазуту.
Так, згідно з п.11.1 Правил № 363 - основним документом на перевезення вантажів є товаро-транспортна накладна, форму якої наведено в додатку 7 до цих Правил.
Розділами 6, 7 та 14 Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої спільним наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 № 281/171/578/155 та зареєстрованої у Міністерстві юстиції України 02.00.2008 за № 805/15496 (далі -  Інструкція №281), встановлені вимоги щодо зберігання (розділ 6), порядку відпуску (розділ 7) та обліку руху (розділ 14) нафтопродуктів.
Інструкція № 281 встановлює єдиний порядок організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском га обліком товарної нафти і нафтопродуктів (крім видобутку нафти, здавання її з системи магістральних нафтопроводів споживачам та на міждержавні перевезення нафти і нафтопродуктів), а також вимоги, які є обов`язковими для всіх суб`єктів господарювання, що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України (розділ 1 Інструкції).
Пунктом 7.5 розділу 7 Інструкції 281 визначено Порядок відпуску нафти та нафтопродуктів автомобільним транспортом, а саме: бланки товарно-транспортної накладної для транспортування нафтопродуктів є документами суворої звітності.
У ТТН оператор зазначає номер резервуара, з якого відпущено нафту або нафтопродукт, розписується в ній і здає для оформлення. У ТТН зазначаються найменування, марка та вид нафти або нафтопродукту, об`єм, маса, густина і температура, за якої визначалась густина, а також дата і час виїзду автоцистерни з підприємства.
Тобто, товарно-транспортна накладна підтверджує факт безпосередньої передачі товару від замовника транспортних послуг до виконавця та отримувача вантажу, транспортування вантажу від вантажовідправника з пункту навантаження до пункту розвантаження вантажоотримувача.
Відсутність товарно-транспортної документації, яка відноситься до первинних документів та на підставі якої ведеться бухгалтерський облік,  на Філії «Білозерський райавтодор» ДП «Херсонський облавтодор»,  не підтверджує отримання вищевказаного товару. 
На користь висновку контролюючого органу свідчить відсутність у підприємства власного нерухомого майна, земельних ділянок, тобто матеріально-технічної бази, а також трудових ресурсів, оскільки з працюючих на підприємстві є тільки директор та бухгалтер., що в свою чергу вказує на не можливість вчинення господарської операції та її нереальність, а отже доводи апеляційної скарги в цій частині є безпідставними.
При цьому, колегія суддів зазначає, що судом першої інстанції правомірно не прийнято до уваги товарно-транспортну від 02.07.2016р. № 88 про перевезення вантажу (мазуту) за участі автопідприємства ТОВ ТК Касіопея, оскільки позивачем по справі ані під час проведення перевірки, ані  при наданні заперечень на висновки акту перевірки не повідомлялося ГУ ДПС про наявність товарно-транспортної накладної №88,  водночас позивач зобов`язаний був надати перевіряючим всі наявні у нього документи за перевіряємий період, що ним не було зроблено. 
Крім того, згідно Єдиного реєстру податкових накладних встановлено, що за період з 01.07.2016 по 02.07.2016 (дата видаткової накладної - 02.07.2016) відповідні послуги із залученням стороннього трудового ресурсу не придбавалися.
Враховуючи вищевикладене, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку, що при неналежному документуванні господарської операції, у тому числі і документуванні операції без доказів реальності її вчинення, платник податку позбавляється права враховувати наслідки цієї операції з метою визначення оподатковуваного прибутку для обчислення зобов`язань з податку на прибуток, а отже правомірно відмовив у задоволенні позовних вимог щодо скасування податкового повідомлення рішення від 11.12.2019 р. № 0000830522 в частині визначення: податкового зобов`язання з податку на прибуток у сумі 9430,2 грн.; штрафних санкцій у сумі 2357,55 грн.
Стосовно спірних зобов`язань  з ПДВ, визначених за податковим повідомленням рішенням № 0000840522, колегія суддів зазначає наступне.
Як вбачається з матеріалів справи, актом перевірки №33 спірний розмір зобов`язань з ПДВ за платежем у сумі 199705,0 грн. збільшено  у зв`язку з тим, що відповідач вважає, що у відповідності  з п.198.3  ст.198 ПКУ  позивач мав відкоригувати податковий кредит з ПДВ на суму податку, яка  відповідає кредиторській заборгованості з минулим строком давності у тому числі за грудень 2017 року 10696,0грн., грудень 2018року 60779,0 грн., червень 2019 року 128230,0 грн.
Причиною для коригування сум податкового кредиту податковий орган визначив відсутність факту оплати постачальнику за отримані товари, оскільки кредиторська заборгованість в частині таких товарів визнана підприємством безнадійною.
Так, колегія суддів зазначає, що вичерпний перелік підстав для коригування податкового кредиту визначений  ст.192 ПКУ. Серед вказаного переліку відсутня така підстава для коригування податкового кредиту, як списання безнадійної кредиторської заборгованості.
За  ст.192 ПКУ  проведення коригування передбачає складення розрахунку коригування особою яка склала та зареєструвала податкові накладні, які є підтвердженням права покупця товарів (робіт, послуг) на формування податкового кредиту по цим операціям. При складені розрахунку коригувань одночасно здійснюється зменшення податкового кредиту покупця товарів (робіт, послуг) та зменшення зобов`язань постачальника цих товарів (робіт, послуг).
Згідно п.  198.3  ст.198 ПКУ  передбачено, що податковий кредит з ПДВ звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п.  193.1  ст. 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Отже норма ст.192  та п.198.3ст.198 ПКУ не регулює операції визнання заборгованості безнадійною.
За  таких обставин суд вважає, що посилання контролюючого органу на порушення позивачем  п.  198.3 ст.  198 ПКУ щодо простроченої кредиторської заборгованості є  неправомірним.
При цьому, колегія суддів звертає увагу, що відповідно до пункту 198.5 статті 198 Кодексу платник податку  зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти  не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни,  встановлені цим Кодексом для такої реєстрації.
У відповідності до абзаців першого, другого та третього п. 198.6 ст. 198 ПК України  не відносяться до податкового кредиту суми  податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не  підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не  підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу
У разі коли на момент перевірки платника податку  контролюючим органом суми  податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не  підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами,  платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум  податку, що відносяться до податкового кредиту.
Так, з матеріалів справи вбачається та не заперечується відповідачем по справі, що  підприємством при придбанні товарі для їх використання у господарській діяльності датою отримання таких товарів було складено податкову накладну. При цьому підприємство включило ПДВ до податкового кредиту у повній відповідності до вищезазначених норм Податкового кодексу.
За таких обставин, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про задоволення позовних вимог щодо скасування податкового повідомлення-рішення № 0000840522 у частині визначення податкового зобов`язання з податку на додану вартість у сумі 199705,00 грн. та штрафних санкцій у сумі 49926,25грн.
За таких обставин, колегія суддів приходить до висновку, що доводи апеляційних скарг зазначених вище висновків не спростовують та не свідчать про наявність підстав для скасування оскаржуваного рішення суду, позаяк не містять аргументованих доводів на спростування правомірності висновку суду першої інстанції у взаємозв`язку з обставинами справи, та не свідчать про порушення судом першої інстанції при розгляді справи норм матеріального або процесуального права.
В апеляційній скарзі апелянти, як на підставу для задоволення поданих скарг, посилаються лише на висновки оскаржуваного рішення та ті ж обставини, яким судом першої інстанції надано оцінку.
Оскільки судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи та постановлено судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, тому, відповідно до  ст.316 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін.
Керуючись ст.ст. 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, колегія суддів,
П О С Т А Н О В И Л А :
Апеляційні скарги Дочірнього підприємства "Херсонський облавтодор" Відкритого акціонерного товариства "Державна акціонерна компанія "Автомобільні дороги України", Головного  управління ДПС в Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі залишити без задоволення.
Рішення Херсонського окружного адміністративного суду  від 21 лютого 2020 року залишити без змін .
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом 30 днів з дня складення повного судового рішення.
                                                      Повний текст постанови складено та підписано 15 червня 2020 року. 

Головуючий суддя:                                                                                  О.В. Лук`янчук 

Суддя:                                                                                                       А. І. Бітов

Суддя:                                                                                                       І. Г. Ступакова