ПОСТАНОВА
Іменем України

15 травня 2020 року 
Київ
справа №808/3429/15
адміністративне провадження №К/9901/19804/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача - Пасічник С.С.,
суддів: Васильєвої І.А.,  Юрченко В.П., 

розглянувши у письмовому провадженні касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м.Запоріжжі Міжрегіонального головного управління ДФС на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 07 жовтня 2015 року (суддя Прасов О.О.) та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 08 червня 2016 (головуючий суддя Юхименко О.В., судді: Круговий О.О., Нагорна Л.М.) у справі за позовом Публічного акціонерного товариства «ДТЕК Дніпроенерго» до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м.Запоріжжі Міжрегіонального головного управління ДФС про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
ВСТАНОВИВ:
Публічне акціонерне товариство «ДТЕК Дніпроенерго» (далі - позивач, Товариство) звернулося до суду з позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м.Запоріжжі Міжрегіонального головного управління ДФС (далі - відповідач, податковий орган) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень №0000074110 від 05.03.2015, яким збільшено грошове зобов`язання з податку на додану вартість (далі - ПДВ) в розмірі 9210,00грн., з яких 6140,00грн. за основним платежем та 3070,00грн. за штрафними (фінансовими) санкціями, №0000084110 від 13.03.2015, яким зменшено розмір від`ємного значення ПДВ на 35129,00грн. 
Суди встановили, що у період з 22.01.2015 по 10.02.2015 відповідачем проведено документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового законодавства щодо повноти декларування податку на додану вартість по взаємовідносинам, зокрема, з контрагентом МПП «Норма» за період жовтень 2014 року, за результатами якої складено акт перевірки №31/28-04-41-10/00130872 від 13.02.2015, в якому встановлено порушення вимог пунктів 198.1, 198.2, 198.3 статті 198 Податкового кодексу України (далі - ПК України), що призвело до заниження ПДВ на загальну суму 6140,00грн.
Також, у період з 22.01.2015 по 16.02.2015 проведено документальну позапланову виїзну перевірку правомірності нарахування позивачем від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту ПДВ в розмірі 64917099,00 грн. за листопад 2014 року, результати якої оформлено актом перевірки №41/28-04-41-10/00130872 від 23.02.2015, яким встановлено порушення вимог пунктів 198.1, 198.2, 198.3 статті 198, пункту 200.1 статті 200, пункту 201.10 статті 201 ПК України, що призвело до завищення суми від`ємного значення на 35129,00 грн. за листопад 2014 року. 
У актах перевірки податковий орган дійшов висновку про формування позивачем податкового кредиту з ПДВ за операціями із МПП «Норма» без належного документального підтвердження здійснення таких господарських відносин, обґрунтовуючи це дефектністю товарно-супровідних документів (у видаткових накладних місцем їх скадення зазначено м.Луганськ (основний склад), натомість у експрес-накладних ТОВ «Нова пошта» місцем відправлення товару вказано м.Дніпропетровськ). Також вказував, що здійсненими заходами з податкового контролю по контрагенту не встановлено реальності господарських взаємовідносин останнього з платниками податків по ланцюгу постачання, зокрема, щодо поставки товару. Крім того, посилався на відсутність розрахунків між позивачем та його контрагентом за поставлений товар.
На підставі акту перевірки відповідачем прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення. 
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 07.10.2015 позов задоволено; визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення №0000074110 від 05.03.2015, №0000084110 від 13.03.2015.
Рішення суду обґрунтовано тим, що у позивача наявні всі необхідні первинні документи, які підтверджують реальність операцій з контрагентом (МПП «Норма») щодо поставки товарів й подальше використання придбаного товару у власній господарській діяльності платника, а відтак Товариство правомірно включило до складу податкового кредиту суми ПДВ за результатами таких операцій.
Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд ухвалою від 08.06.2016 постанову суду першої інстанції залишив без змін.
Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач подав касаційну скаргу до Вищого адміністративного суду України, в якій, посилаючись на порушення норм матеріального права, просив їх скасувати та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.
Обґрунтовуючи вимоги касаційної скарги, послався на те, що операції між позивачем та його контрагентом безпідставно розцінені судами попередніх інстанцій як фактично здійснені, адже такі не підтверджені належними і допустимими доказами, які б свідчили про виконання контрагентом своїх зобов`язань. Крім того, вказував на неможливість встановлення по ланцюгу постачання отримання контрагентом позивача (МПП «Норма») товарів, а також відсутність між сторонами у справі розрахунків за поставлені товари.  
Позивач правом на подання письмових заперечень на касаційну скаргу не скористався.
В подальшому справа передана до Верховного Суду як суду касаційної інстанції в адміністративних справах відповідно до підпункту 4 пункту 1 Розділу VІІ «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).
Переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права і дотримання норм процесуального права, Верховний Суд виходить з такого.
Як передбачено частиною 1 статті 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки та збори в порядку і розмірах, установлених законом.
Згідно пункту 44.1 статті 44 ПК України (тут і далі в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Згідно з підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит - це сума, на яку платник ПДВ має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій, зокрема, з: придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг (підпункт а).
Пункт 198.3 статті 198 ПК України встановлює, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
У відповідності до пункту 198.2 статті 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Згідно пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Пунктом 200.1 статті 200 ПК України передбачено, що сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом (пункт 200.2 статті 200 ПК України).
Відповідно до пункту 200.4 статті 200 ПК України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу; б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації; в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
За визначенням статті 1 Закону №996-XIV (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Відповідно до частини першої статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Як визначено підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
У відповідності до статті 1 Закону №996-XIV господарська операція це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Отже правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування відповідних сум податкових вигод (податкового кредиту) виникають за таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій та їх документального підтвердження сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності та належним чином складеної податкової накладної; ділової мети, розумних економічних причин для здійснення операції й подальшого використання придбаного товару (робіт, послуг) у межах господарської діяльності платника.
Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкових вигод.
Недоведеність наявності вказаних умов позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкових вигод, а покупця - права на їх формування та відображення у бухгалтерському та податковому обліку.
Так, судами попередніх інстанцій встановлено, що між позивачем (покупець) та МПП «Норма» (постачальник) укладено договори про закупівлю товару №З 256 від 16.05.2014, №П 571 від 07.08.2014, згідно з пунктом 1.1 яких постачальник зобов`язується поставити покупцю товар, зазначений в специфікації, а покупець прийняти і оплатити такий товар (частини та приладдя до вимірювального, випробувального та навігаційного устаткування); №З 420 від 11.08.2014, відповідно до умов якого постачальник зобов`язується поставити покупцю товар, зазначений в специфікації, а покупець прийняти і оплатити такий товар (прилади для контролювання інших фізичних характеристик).  
Умовами договору №П571 від 07.08.2014 встановлено, що вантажоодержувачем товару є відокремлений підрозділ ДТЕК Придніпровська ТЕС ПАТ «ДТЕК Дніпроенерго»; договору №З 420 від 11.08.2014 - відокремлений підрозділ «Запорізька теплова електрична станція» ПАТ «ДТЕК Дніпроенерго»; договору №З 256 від 16.05.2014 - відокремлений підрозділ ДТЕК Запорізька ТЕС ПАТ «ДТЕК Дніпроенерго».
Постачальник повинен передати (поставити) покупцю товар, якість якого відповідає умовам, визначеним у специфікації, та підтверджується сертифікатом якості заводу-виробника, що направляється покупцю одночасно з товаром, що поставляється (пункт 2.1 вказаних договорів).
Згідно пункту 5.4 договорів поставка товару здійснюється транспортом постачальника. 
За висновками судів поставка товарів за вказаними договорами підтверджується залученими до матеріалів справи первинними документами (видатковими та податковими накладними, експрес-накладними ТОВ «Нова пошта», прибутковими ордерами, картками складського обліку матеріалів, витягами з журналу реєстрації довіреностей).
Розрахунок за отримані відповідно до вказаних договорів товари було здійснено у безготівковій формі, що підтверджується платіжними дорученнями №4097 від 04.03.2015 на суму 28350,00грн., №1820 від 27.01.2015 на суму 3750,00грн., №1763 від 27.01.2015 на суму 4740,00грн.
Також, між тими ж сторонами укладено договори про закупівлю товару №з 177 від 15.04.2014, №к 490 від 08.07.2014, за умовами яких постачальник (МПП «Норма») зобов`язується поставити покупцю (позивач) товари, зазначені у специфікації, а покупець прийняти та оплатити товар (інструменти та прилади вимірювальні, контрольні та випробувальні; частини та приладдя до вимірювального, випробувального та навігаційного устаткування). 
Згідно з пунктом 1.2 договору про закупівлю товару №з 177 від 15.04.2014 вантажоодержувачем товару є відокремлений підрозділ ДТЕК Запорізька ТЕС ПАТ «ДТЕК Дніпроенерго»; договору №к 490 від 08.07.2014 - ДТЕК Криворізька ТЕС.
У відповідності до пункту 2.1 договорів постачальник повинен передати (поставити) покупцю товар, якість якого відповідає умовам, визначеним у специфікації та підтверджується сертифікатом якості заводу-виробника, що направляється покупцю одночасно з товаром, що поставляється.
Поставка товару здійснюється транспортом постачальника (пункт 5.4 договорів).
Про виконання умов вказаних договорів, як констатовано судами, свідчать видаткові та податкові накладні, експрес-накладні ТОВ «Нова пошта», прибуткові ордери, картки складського обліку матеріалів, витяги з журналу реєстрації довіреностей.
Позивач за поставлений товар розрахувався у повному обсязі (платіжні доручення №7158 від 20.04.2015 на суму 3360,00грн., №5722 від 31.03.2015 на суму 18144,00грн., №2881 від 12.02.2015 на суму 189271,20грн.). 
Виписані контрагентом податкові накладні містять усі обов`язкові реквізити, передбачені пунктом 201.1 статті 201 ПК України, й на момент їх складення контрагент позивача був зареєстрований платником ПДВ.
Використання позивачем придбаного товару у власній господарській діяльності (ремонт устаткування) підтверджується накладними-вимогами на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів, картками складського обліку матеріалів. 
Додатково судами досліджено технічні паспорти, свідоцтва та сертифікати на товари, письмові пояснення працівників (товарознавців) про прийняття товарів.
На підставі зазначених обставин та наведених доказів, оцінка яким була надана з дотриманням норм процесуального законодавства, суди попередніх інстанцій дійшли правильного висновку про те, що господарські операції між позивачем та МПП «Норма» документально підтверджені та фактично здійснені з метою використання в оподатковуваних операціях; відповідачем же - суб`єктом владних повноважень, на якого положеннями частини 2 статті 71 КАС України (в редакції, чинній на момент ухвалення оскаржуваних рішень) покладено обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, в ході розгляду справи не доведено обставин, які б свідчили про порушення позивачем податкового законодавства та наявність яких би призводила до невизнання права позивача на формування відповідних сум податкового кредиту з ПДВ.
Не надано й доказів невідповідності господарських операцій цілям та завданням статутної діяльності позивача, їх збитковості тощо, які б окремо або в сукупності свідчили, що вчинення таких операцій не було обумовлено розумними економічними причинами (цілями ділового характеру); недостатності у контрагента трудових та інших ресурсів, які були йому необхідні, однак відсутні.
Не спростовують обставин реального виконання господарських операцій й посилання податкового органу на інформацію за результатами податкового контролю контрагента позивача, оскільки можливі порушення податкового законодавства з боку постачальників контрагента, не є, у даному випадку,  підставою для висновку про порушення саме покупцем вимог податкового законодавства та позбавлення останнього сформованих податкових вигод за фактично вчиненими операціями. 
Доводи ж відповідача про розбіжності у деяких документах щодо місця відправлення товару не можуть за встановлених у цій справі обставин бути достатнім аргументом для висновку про нереальність господарських взаємовідносин позивача із постачальником.
Підсумовуючи викладене, суди прийшли до висновку про помилковість тверджень відповідача щодо нереального характеру правовідносин позивача із згаданими контрагентами, підставою для яких стали лише припущення контролюючого органу та недоведені обставини.
Доводи ж касаційної скарги не містять інших обґрунтувань ніж ті, які були зазначені (наведені) в акті перевірки та з урахуванням яких суди вже надавали оцінку встановленим обставинам справи, й по суті зводяться лише до їх переоцінки.
Згідно з частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Відтак, Верховний Суд не вбачає підстав для скасування рішень суду першої та апеляційної інстанцій й задоволення касаційної скарги.
Керуючись статтями 341, 345, 349, 350, 355, 359 КАС України, Суд
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м.Запоріжжі Міжрегіонального головного управління ДФС залишити без задоволення, а постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 07 жовтня 2015 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 08 червня 2016 року - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і оскарженню не підлягає. 
...........................

...........................

...........................

С.С. Пасічник
І.А. Васильєва 
 В.П. Юрченко ,
Судді Верховного Суду