ПОСТАНОВА
Іменем України

11 червня 2020 року 
Київ
справа №345/4368/16-а
адміністративне провадження №К/9901/30125/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача - Юрченко В.П.,
суддів: Васильєвої І.А.,  Пасічник С.С., 
розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Калуської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби в Івано-Франківській області на постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 20.09.2017 (колегія суддів: М.В. Костів,             В.З. Улицький, Р.М. Шавель) у справі № 345/4368/16-а за позовом ОСОБА_1 до Калуської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС в Івано-Франківській області, в.о. начальника Калуської об`єднаної податкової інспекції Головного управління державної фіскальної служби в Івано-Франківської області про визнання протиправною та скасування постанови,                                                       
ВСТАНОВИВ:

ОСОБА_1 звернулася до Калуського міськрайонного суду Івано-Франківської області з позовом до Калуської об`єднаної державної податкової інспекції ГУ ДФС в Івано-Франківській області, в.о. начальника Калуської об`єднаної державної податкової інспекції ГУ ДФС в Івано-Франківській області, в якому просила визнати протиправною та скасувати постанову Калуської ОДПІ ГУ ДФС в Івано-Франківській області по справі про адміністративне правопорушення від 17.11.2016 про притягнення до адміністративної відповідальності у вигляді штрафу в розмірі 2040 грн за порушення ч.4 ст.165-1 Кодексу про адміністративні правопорушення (далі - КУпАП), а провадження у справі закрити.
В обґрунтування позовних вимог вказує, що правових підстав притягувати її до адміністративної відповідальності за несплату ЄСВ не було, так як відповідачами пропущений строк накладення такого стягнення, який визначений статтею 38 КУпАП. При цьому, нею було оскаржено в адміністративному порядку вимогу і рішення, якими донарахований ЄСВ, яка своєчасно не була розглянута податковим органом і вважається задоволеною, у зв`язку із чим оскаржувана постанова є передчасною.  Також позивач висловлює свою незгоду із розміром максимальної санкції, яка була застосована до неї спірною постановою, згідно із приписами статті 165-1 КУпАП передбачає    
Постановою Калуського міськрайонного суду Івано-Франківської області від 26.04.2017 (суддя - Якимів Р.В.) у задоволені позову відмовлено, у зв`язку із тим, що позивачем вчинено проступок у сфері справляння ЄСВ, за фактом виявлення якого її правильно притягнуто до адміністративної відповідальності, спірною постановою.  
          Натомість, суд апеляційної інстанції постановою від 20.09.2017 вказане рішення суду першої інстанції скасував, позов ОСОБА_1 задовольнив частково. Визнано протиправною та скасовано постанову від 17.11.2016 про накладення адміністративного стягнення на ОСОБА_1 у вигляді штрафу в розмірі 2040 грн за порушення частини четвертої статті 165-1 КУпАП. Провадження у справі в частині вимоги про закриття провадження в справі у зв`язку з відсутності складу адміністративного правопорушення - закрито.          
          Мотивуючи рішення, суд апеляційної інстанції зауважив, що вчинене позивачем правопорушення не є триваючим, а тому на час винесення оскаржуваної постанови про накладення адміністративного стягнення від 17.11.2016, сплинули строки притягнення особи до адміністративної відповідальності, встановлені статтею 38 КУпАП, у зв`язку із чим позивача було  неправомірно притягнуто до адміністративної відповідальності за правопорушення, вчинені з 29.10.2014 по 31.12.2015. Висновки, викладені в акті податкової перевірки, є лише відображенням фактичних дій податкових інспекторів-ревізорів, а тому не створюють жодних правових наслідків. Ці висновки не є обов`язковими ні для платника податків, ні для керівника контролюючого органу. Останній оцінює викладені в акті перевірки доводи і в разі наявності податкових порушень приймає податкове повідомлення-рішення, яке визначає грошові зобов`язання платникові податків. Відтак, беручи до уваги факт оскарження позивачем рішення про застосування штрафних санкцій та вимоги, які теж ґрунтуються на акті перевірки, (податкові зобов`язання є неузгодженими), факт допущення порушень ведення податкового обліку не можна вважати встановленим, а відповідні твердження податкового органу, які відображають лише позицію однієї із сторін спору, не можуть бути підставою для висновку про наявність в діях платника податків вини у порушенні встановленого порядку ведення податкового обліку у формі умислу або необережності і, відповідно, не може бути підставою для притягнення позивача до адміністративної відповідальності.
          В частині закриття провадження у справі в частині позовної вимоги про закриття провадження у справі про притягнення позивача до  адміністративної відповідальності, то суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що право закрити провадження у справі про адміністративне правопорушення належить лише органу, який розглядає таку справу або ж суду, у передбачених статтею 221 КУпАП випадках, та не відноситься до компетенції адміністративного суду, який перевіряє законність винесення суб`єктом владних повноважень постанови про притягнення до адміністративної відповідальності.
Не погоджуючись з рішеннями суду апеляційної інстанцій, відповідач  подав касаційну скаргу, в якій просить його скасувати, залишити в силі постанову суду першої інстанції. Вказується, на те, що суд першої інстанції, на відміну від суду апеляційної інстанції, правильно визначився з обсягом спірних правовідносин. Зокрема, судом апеляційної інстанції не надано значення, що позивач в дійсності не сплачував ЄСВ, чим порушив приписи Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 8.07.2010                        №2464-VI (далі - Закон №2464-VІ), що було виявлено проведеною перевіркою, за наслідками якої складено акт, рішення про нарахування штрафних санкції за несплату ЄСВ та вимогу про сплату боргу. Вказані рішення та вимога, були визнанні законними постановою Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 17.02.2017, яка залишена без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 5.04.2017 (№809/35/17). В частині, щодо порушення строку накладення адміністративного стягнення, відповідач вказує, що перебіг строку накладення адміністративного стягнення передбаченого статтею 38 КУпАП, розпочинається з моменту виявлення правопорушення.     
          Переглянувши рішення суду апеляційної інстанції в межах доводів касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судовою інстанцією фактичних обставин справи та правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги, з огляду на наступне.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що на підставі направлення від 26.08.2016 та наказу №239 від 16.08.2016, виданих Калуською ОДПІ Головного управління ДФС в Івано-Франківській області, проведена документальна планова виїзна перевірка Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 за період з 29.10.2014 по 31.12.2015, за результатами якої складено Акт №442/1302/ НОМЕР_1 від 22.09.2016. У ході перевірки було виявлено, зокрема, порушення ч.4 ст.4, ч.2, ч.5 ст.7, ч.6 ст.8 Закону №2464-VІ, в результаті чого позивачем занижено суму єдиного внеску із суми нарахованого чистого оподатковуваного доходу за період з 29.10.2014 по 31.12.2015 на суму 89995,14 грн.
На підставі висновків зазначеного вище Акту перевірки відповідачем було прийнято рішення №0004141302 від 06.10.2016 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску; вимогу про сплату боргу (недоїмки) №0004131302 від 06.10.2016.
Також на підставі акту перевірки було також складено протокол про адміністративне правопорушення від 14.11.2016 за ч.4 ст. 165-1 КУпАП, а 17.11.2016 винесено постанову про накладення на позивача адміністративного стягнення у вигляді штрафу в розмірі 2040 грн.
Не погоджуючись із постановою про накладення адміністративного стягнення, позивач звернувся до суду з позовом, який був частково задоволений судом апеляційної інстанції. 
Разом з тим, касаційний суд, розглядаючи касаційну скаргу відповідача в межах її доводів, вважає висновки судів попередніх інстанцій передчасними, та такими, що зроблені без повного з`ясування обставин, що мають значення для вирішення справи, а оцінка наявних у матеріалах справи доказів здійснена без дотримання положень статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), а відтак таке судове рішення не є такими, що відповідають вимогам законності та обґрунтованості, що встановлені статтею 242 КАС України.
Згідно з пунктом 1 частини 2 статті 6 Закону №2464-VІ платник єдиного внеску зобов`язаний подавати звітність та сплачувати до органу доходів і зборів за основним місцем обліку своєчасно та в повному обсязі нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок.
Відповідно до частини 1 статті 26 Закону №2464 посадові особи платників єдиного внеску несуть адміністративну відповідальність за: порушення порядку нарахування, обчислення і строків сплати єдиного внеску; неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності щодо єдиного внеску; подання недостовірних відомостей, що використовуються в Державному реєстрі, інших відомостей, передбачених цим Законом.
Статтею 9 КУпАП передбачено, що адміністративним правопорушенням (проступком) визнається протиправна, винна (умисна або необережна) дія чи бездіяльність, яка посягає на громадський порядок, власність, права і свободи громадян, на встановлений порядок управління і за яку законом передбачено адміністративну відповідальність.
За змістом частини четвертої статті 165-1 КУпАП несплата або несвоєчасна сплата єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, страхових внесків на загальнообов`язкове державне пенсійне страхування, у тому числі авансових платежів, у сумі більше трьохсот неоподатковуваних мінімумів доходів громадян - тягне за собою накладення штрафу на посадових осіб підприємств, установ і організацій незалежно від форми власності, фізичну особу - підприємця або особу, яка забезпечує себе роботою самостійно, від вісімдесяти до ста двадцяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.
Завданнями провадження в справах про адміністративні правопорушення є: своєчасне, всебічне, повне і об`єктивне з`ясування обставин кожної справи, вирішення її в точній відповідності з законом, забезпечення виконання винесеної постанови, а також виявлення причин та умов, що сприяють вчиненню адміністративних правопорушень, запобігання правопорушенням, виховання громадян у дусі додержання законів, зміцнення законності (стаття 245 КУпАП).
Згідно зі статтею 251 КУпАП доказами в справі про адміністративне правопорушення є будь-які фактичні дані, на основі яких у визначеному законом порядку орган (посадова особа) встановлює наявність чи відсутність адміністративного правопорушення, винність даної особи в його вчиненні та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються протоколом про адміністративне правопорушення, поясненнями особи, яка притягається до адміністративної відповідальності, потерпілих, свідків, висновком експерта, речовими доказами, показаннями технічних приладів та технічних засобів, що мають функції фото- і кінозйомки, відеозапису, у тому числі тими, що використовуються особою, яка притягається до адміністративної відповідальності, або свідками, а також працюючими в автоматичному режимі, чи засобів фото- і кінозйомки, відеозапису, у тому числі тими, що використовуються особою, яка притягається до адміністративної відповідальності, або свідками, а також працюючими в автоматичному режимі, які використовуються при нагляді за виконанням правил, норм і стандартів, що стосуються забезпечення безпеки дорожнього руху, протоколом про вилучення речей і документів, а також іншими документами.
Орган (посадова особа) оцінює докази за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на всебічному, повному і об`єктивному дослідженні всіх обставин справи в їх сукупності, керуючись законом і правосвідомістю (стаття 252 КУпАП).
Відповідно до статті 280 КУпАП орган (посадова особа) при розгляді справи про адміністративне правопорушення зобов`язаний з`ясувати: чи було вчинено адміністративне правопорушення, чи винна дана особа в його вчиненні, чи підлягає вона адміністративній відповідальності, чи є обставини, що пом`якшують і обтяжують відповідальність, чи заподіяно майнову шкоду, чи є підстави для передачі матеріалів про адміністративне правопорушення на розгляд громадської організації, трудового колективу, а також з`ясувати інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.
Касаційний суд наголошує, що здійснення провадження у справі про адміністративне правопорушення є самостійним процесом, врегульованим нормами спеціального закону - КУпАП, положення якого не містять застережень щодо неможливості її розгляду до закінчення визначеної Податковим кодексом України процедури оскарження прийнятих контролюючим органом рішень.
З огляду на зміст наведеної норми процесуального права та зважаючи на те, що вимогою заявленого позову є визнання протиправною і скасування постанови від 17.11.2016 про накладення адміністративного стягнення, предметом доказування, а відтак і дослідження у даній справі є питання щодо того, чи було вчинено адміністративне правопорушення як таке, чи винна притягнута до відповідальності особа в його вчиненні, чи підлягала вона адміністративній відповідальності та чи були обставини, що могли б пом`якшити або обтяжити таку відповідальність, чи заподіяно майнову шкоду тощо.
Як вбачається з матеріалів справи, а також даних Єдиного державного реєстру судових рішень та письмової заяви позивача від 23.02.2018, за результатами перевірки були складені податкові повідомлення-рішення, а також рішення і вимоги про нарахування та сплату єдиного внеску, які оскаржувались в адміністративному та судовому порядку. Відтак, в залежності від результатів розгляду справ про нарахування позивачу єдиного внеску залежить факт наявності або відсутності правопорушення, передбаченого ст. 165-1 КУпроАП України.
Щодо строку притягнення позивача до відповідальності.
Статтею 38 КУпАП встановлено, що адміністративне стягнення може бути накладено не пізніш як через два місяці з дня вчинення правопорушення, а при триваючому правопорушенні - не пізніше ніж через два місяці з дня виявлення, за винятком випадків, коли справи про адміністративні правопорушення відповідно до КУпАП підвідомчі суду (судді).
Враховуючи вимоги статті 38 КУпАП, адміністративні правопорушення поділяють на: триваючі правопорушення; правопорушення, що мають разовий характер. 
Обчислення строків адміністративного стягнення залежить від його виду. При цьому статтею 38 КУпАП встановлено строки, після закінчення яких виключається накладення адміністративних стягнень. За цих обставин не може бути розпочато провадження в справі, а розпочате - підлягає закриттю (п. 7 ст. 247 КУпАП). Таким чином, для більшості правопорушень перебіг строку притягнення до адміністративної відповідальності починається з дня вчинення правопорушення. 
Колегія суддів вважає правильним визначення поняття «триваюче правопорушення», що зазначено у листі Міністерства доходів і зборів України від 13.05.2013 № 1101/Н/99-99-15-04-01-14. Так, зокрема, Міндоходів України було зазначено, що триваючі правопорушення припиняються, якщо факт цих правопорушень виявлено компетентним органом при проведенні перевірок (наприклад, у разі виявлення таких проступків: відсутності обліку доходів і витрат, для яких встановлена обов`язкова форма обліку (обліку результатів підприємницької діяльності відповідно до вимог чинного законодавства), бухгалтерського обліку об`єктів оподаткування, ведення його з порушенням національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку, інших правопорушень, пов`язаних з нарахуванням податків, і встановити які можна лише в ході документальної перевірки на підставі первинних документів). Стягнення за такі адміністративні правопорушення може бути накладене в строк не пізніше, ніж через два місяці з дня його виявлення (з дати складання і підписання акта перевірки).
Тобто, триваючим адміністративним правопорушенням є порушення, пов`язані з довготривалим, безперервним невиконанням обов`язків, зокрема не нарахування та несплата єдиного внеску. 
Як вбачається із матеріалів справи, постанова про накладення на позивача адміністративної санкції винесена на підставі акту перевірки, в якому виявлені факти заниження (не нарахування) суми єдиного внеску із суми нарахованого чистого оподатковуваного доходу за період з 29.10.2014 по 31.12.2015 на суму 89995,14 грн., що є триваючим правопорушення, за умови його належного доведення. Відтак, строк притягнення до відповідальності за вчинене правопорушення необхідно враховувати з дня його виявлення.
Висновки суду апеляційної інстанції як і застосування приписів статті 38 КУпАП до даних правовідносин є не правильними та підлягають повторному аналізу, з урахуванням вказаних зауважень. 
В даному разі є не обґрунтованим доводи відповідача в касаційній скарзі, про те, що рішення і вимога про сплату боргу з ЄСВ є узгодженими згідно із постановою Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 17.02.2017, яка залишена без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 5.04.2017 (№809/35/17), оскільки згідно із відомостями Єдиного державного реєстру судових рішень,  ухвалою Вищого адміністративного суду України від 31.10.2017, матеріали справи № №809/35/17 наплавлені на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.
За наслідками нового розгляду справи № №809/35/17, постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 23.01.2018 (http://reyestr.court.gov.ua/Review/71883859) позов ОСОБА_1 було задоволено. Визнано протиправним та скасовано рішення про результати розгляду скарги Головного управління ДФС в Івано-Франківській області від 2.12.2016 №3575/10/09-19-10-04-14. Визнано протиправним та скасовано рішення про результати розгляду скарги Головного управління ДФС в Івано-Франківській області від 16.12.2016 №3726/10/09-19-10-04-14 в частині визнано відкликаними рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 6.10.2016 №0004141302, вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 6.10.2016 №Ф-0004131302, у зв`язку з чим, зобов`язано Калуську об`єднану державну податкову інспекцію Головного управління ДФС в Івано-Франківській області винести та направити платнику нове рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску та вимогу про сплату боргу. Визнано протиправним та скасовано рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску Калуської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС в Івано-Франківській області від 28.12.2016 №0006761302. Визнано протиправним та скасовано вимогу про сплату боргу (недоїмки) Калуської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС в Івано-Франківській області від 28.12.2016 №Ф-0006771302.  
Постанова Львівського апеляційного адміністративного суду від 23.01.2018 не переглядалась в касаційному порядку (ухвала Верховного Суду від 11.06.2018 про відмову у відкритті касаційного провадження №К/9901/47983/18). 
Тобто, у разі встановлення факту не нарахування та не сплати єдиного внеску, що є триваючим правопорушенням, то строк притягнення до адміністративної відповідальності обраховується з моменту його виявлення.
Вказані обставини мають бути обов`язково досліджені під час нового розгляду, враховуючи при цьому підстави за якими було винесено спірну у даній справі постанову.  
Разом з, тим Верховний Суд погоджується із рішенням суду апеляційної інстанції в частині закриття провадження у справі в частини позовної вимоги позивача про закриття справи про адміністративне правопорушення, так як суд в даному разі не є органом, який вирішував адміністративні матеріали. З урахуванням чого, рішення суду апеляційної інстанції в цій частині підлягає залишенню без змін.
В решті рішення суду апеляційної інстанції підлягає скасуванню із направленням справи на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.  
Керуючись статтями 341, 344, 349, 353, 355, 356 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ПОСТАНОВИВ:

1. Касаційну скаргу Калуської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби в Івано-Франківській області задовольнити часткового.
2. Постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 20.09.2017  в частині задоволення позову скасувати, а справу в цій частині направити на новий розгляд до Восьмого апеляційного адміністративного суду.          
3. Постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 20.09.2017 в частині закриття провадження у справі - залишити без змін. 
          4. Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

В.П. Юрченко
І.А. Васильєва 
 С.С. Пасічник ,
Судді Верховного Суду