ПОСТАНОВА
Іменем України

09 червня 2020 року 
Київ
справа №813/8133/14
касаційне провадження №К/9901/8354/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача - Бившевої Л.І.,
суддів: Шипуліної Т.М.,  Хохуляка В.В., 
розглянув у порядку спрощеного провадження без повідомлення сторін касаційну скаргу Приватного підприємства «СЦ-Сервіс-Центр Стрий» (далі - Підприємство) на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 02.02.2015 (суддя - Гавдик З.В.) та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 09.07.2015 (головуючий суддя - Кухтей Р.В., судді - Іщук Л.П., Сапіга В.П.) у справі за позовом Приватного підприємства «СЦ-Сервіс-Центр Стрий» до Стрийської об`єднаної державної податкової інспекції ГУ ДФС у Львівській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

УСТАНОВИВ:

У листопаді 2014 року Підприємство звернулось до суду із позовом до Інспекції, у якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 28.09.2012 № 0000771702.

На обґрунтування позовних вимог Підприємство посилалося на те, що: упродовж усього періоду, який перевірявся, Підприємством здійснювалось перерахування податку на доходи з фізичних осіб, утриманого із нарахованої заробітної плати, у день виплати працівникам заробітної плати; Інспекцією не було зафіксовано жодного випадку сплати податку на доходи з фізичних осіб після випадку виплати працівникам заробітної плати; прострочка у виплаті задекларованих і, відповідно, узгоджених податкових зобов`язань з податку на доходи з фізичних осіб виникла лише у зв`язку із затримками у виплаті заробітної плати, що відповідає складу порушення, передбаченому статтею 126 Податкового кодексу України, тоді як Інспекція неправомірно та безпідставно застосувала до Підприємства штрафні санкції на підставі статті 127 Податкового кодексу України; висновки Інспекції щодо надання Підприємством працівникам податкової соціальної пільги без відповідних заяв про самостійне обрання місця застосування такої пільги є безпідставними, оскільки вказані заяви надійшли до Підприємства від кожного з його працівників.  

Львівський окружний адміністративний суд постановою від 02.02.2015, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 09.07.2015, у задоволенні позову відмовив повністю. 

Ухвалюючи рішення про відмову у задоволення позовних вимог, суди виходили з того, що: матеріалами справи підтверджується, що у грудні 2011 року Підприємство видало директору Підприємства під звіт кошти у сумі 5892,50 грн. на оплату послуг за спожиту електроенергію, тоді як під час перевірки Інспекції не була надано підтверджуючих документів про оплату послуг на вказану суму, що призвело до неутримання та неперерахування до бюджету податку з доходів фізичних осіб у сумі 1039,85 грн.; при обчисленні податку з доходів фізичних осіб із заробітної плати за 2011 рік та 1 квартал 2012 року Підприємством безпідставно надавалась податкова соціальна пільга працівникам без їх заяв про самостійне обрання місця застосування такої пільги, що призвело до неутримання та неперерахування до бюджету податку з доходів фізичних осіб у сумі 2960,91 грн.; норми статей 126, 127 Податкового кодексу України, які передбачають відповідальність за різні порушення вимого цього Кодексу, не є взаємовиключними, а є самостійними і незалежними одна від одної нормами, у зв`язку з чим Інспекція обґрунтовано скористалась своїм дискреційним правом та правомірно застосувала до Підприємства штрафні санкції у сумі 35396,88 грн., перелбачені статтею 127 Податкового кодексу України, за порушення ним вимог підпунктів 168.1.1, 168.1.2 пункту 168.1 статті 168 цього Кодексу.

Підприємство оскаржило рішення судів першої та апеляційної інстанцій до Вищого адміністративного суду України, який ухвалою від 03.08.2015 відкрив касаційне провадження у справі за касаційною скаргою  і витребував матеріали справи із суду першої інстанції. 

В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник вказує на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, оскільки суди не надали належної правової оцінки тому, що: прострочка у виплаті задекларованих і, відповідно, узгоджених податкових зобов`язань з податку на доходи з фізичних осіб виникла лише у зв`язку із затримками у виплаті заробітної плати, що відповідає складу порушення, передбаченому статтею 126 Податкового кодексу України, тоді як Інспекція неправомірно та безпідставно застосувала до Підприємства штрафні санкції на підставі статті 127 Податкового кодексу України, оскільки обов`язковою складовою (елементом) об`єктивної сторони порушення, визначеного статтею 127 цього Кодексу, є сплата податку з доходів фізичних осіб податковим агентом після виплати доходу платнику податків, чого Інспекцією під час перевірки встановлено не було.

Інспекція не скористалась своїм процесуальним правом на подання відзиву на касаційну скаргу.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 04.06.2020 прийняв касаційну скаргу Підприємства до провадження та призначив справу до касаційного розгляду у спрощеному провадженні без повідомлення сторін на 09.06.2020.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи та враховуючи межі касаційної скарги, дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з таких підстав.

У справі, що розглядається, суди попередніх інстанцій встановили, що Інспекція провела планову виїзну перевірку Підприємства з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2011 по 31.03.2012, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2011 по 31.03.2012, результати якої оформлені актом від 05.09.2012 № 1144/22-10/32053949, за висновками якого Підприємством були порушені, зокрема, вимоги: пункту 31.1 статті 31, підпунктів 168.1.1, 168.1.2 пункту 168.1 статті 168, підпункту 169.2.3 пункту 169.2 статті 169, абзацу «а» пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податкових зобов`язань з податку з доходів фізичних осіб за період з січня 2011 року по березень 2012 року включно на загальну суму 2960,91 грн.; пункту 164.5 статті 164, підпункту 165.1.11 пункту 165.1 статті 165, абзацу «б» підпункту 170.9.1 пункту 170.9 статті 170, абзацу «б» підпункту 170.9.2 пункту 170.9 статті 170, статті 171, абзацу «а» пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України, наказу ДПА України від 19.09.2003 № 440 «Про затвердження форми Звіту про використання коштів, наданих на відрядження або під звіт та порядку складання вказаного звіту», що призвело до заниження податкових зобов`язань з податку з доходів фізичних осіб за грудень 2011 року на суму 1039,85 грн.; пункту 31.1 статті 31, пункту 57.1 статті 57, підпунктів168.1.2, 168.1.5 пункту 168.1 статті 168, абзацу «а» пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України, в результаті чого допущено порушення своєчасності перерахування податку з доходів фізичних осіб у періоді, що перевірявся, на загальну суму 73121,47 грн. (у тому числі: за лютий 2011 року - 9627,54 грн., за серпень 2011 року - 10766,36 грн., за січень 2012 року - 15428,21 грн., за лютий 2012 року - 19651,59 грн., за березень 2012 року - 17647,77 грн.).

Зокрема, у акті перевірки було вказано, що: у грудні 2011 року Підприємство видало під звіт кошти на оплату послуг за спожиту електроенергію у сумі 5892,50 грн. директору Підприємства згідно авансового звіту СЦ-0000667 від 07.12.2011, тоді як під час перевірки Підприємство не надало підтверджуючих документів про оплату послуг на вказану суму, у зв`язку з чим вказаний авансовий звіт вважається не відзвітованим, що призвело до неутримання та неперерахування до бюджету податку з доходів фізичних осіб у сумі 1039,85 грн; при обчисленні податку з доходів фізичних осіб із заробітної плати за 2011 рік та 1 квартал 2012 року Підприємством безпідставно надавалась податкова соціальна пільга працівникам, прізвища, ім`я та по-батькові яких наведені на 132-134 аркушах акту перевірки, без їх заяв про самостійне обрання місця застосування такої пільги, що призвело до неутримання та неперерахування до бюджету податку з доходів фізичних осіб у сумі 2960,91 грн.; проведеною перевіркою встановлено несвоєчасне перерахування Підприємством до бюджету податку з доходів фізичних осіб податковим агентом у строки, встановлені Податковим кодексом України для місячного податкового періоду: за липень 2011 року - 19106,26 грн., за серпень 2011 року - 14473,34 грн., за вересень 2011 року - 15063,79 грн., за жовтень 2011 року - 19200,79 грн., за листопад 2011 року - 19176,85 грн., за грудень 2011 року - 16932,60 грн., за січень 2012 року - 15428,21 грн., за лютий 2012 року - 16937,78 грн., згідно вимог Податкового кодексу України нарахований податок з доходів фізичних осіб та не перерахований в терміни вважається узгодженим податковим зобов`язанням, кредитове сальдо по податку з доходів фізичних осіб становить 73121,47 грн., у тому числі: за лютий 2011 року - 9627,54 грн., за серпень 2011 року - 10766,36 грн., за січень 2012 року - 15428,21 грн., за лютий 2012 року - 19651,59 грн., за березень 2012 року - 17647,77 грн.

На підставі висновків акта перевірки Інспекція прийняла податкове повідомлення-рішення № 0000771702 від 28.09.2012, яким згідно з підпунктом 54.3.5 пункту 54.3 статіт 54, абзацами 1, 2 пункту 123.1 статті 123, пунктом 127.1 статті 127 Податкового кодексу України збільшила Підприємству суму грошового зобов`язання за платежем: податок на доходи фізичних осіб на 39397,64 грн., у тому числі: 4000,76 грн. - за основним платежем, 35396,88 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами). 

Відповідно до частини 1 статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

З урахуванням наведених процесуальних приписів та вимог касаційної скарги Підприємства касаційному перегляду підлягає питання правильності застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм права під час встановлення правомірності прийнятого Інспекцією податкового повідомлення-рішення № 0000771702 від 28.09.2012 в частині застосування до Підприємства штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у сумі 35396,88 грн., оскільки доводів щодо наявності підстав для скасування оспорюваного податкового повідомлення рішення в частині основного платежу касаційна скарга не містить.

Відповідно до абзацу 1 пункту  123.1  статті  123 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин)   на платника податку накладається штраф у розмірі 25 відсотків суми визначеного податкового зобов`язання, завищеної суми бюджетного відшкодування у разі якщо контролюючий орган самостійно визначає суму податкового зобов`язання, зменшення суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків на підставах, визначених підпунктами 54.3.1, 54.3.2, 54.3.4, 54.3.5, 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу.

Згідно з пунктом 126.1 статті 126 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) у разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов`язання протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу у таких розмірах: при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу; при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 20 відсотків погашеної суми податкового боргу.

Водночас пунктом 127.1 статті 127 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що ненарахування, неутримання та/або несплата (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Ті самі дії, вчинені повторно протягом 1095 днів, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 50 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Дії, передбачені абзацом першим цього пункту, вчинені протягом 1095 днів втретє та більше, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 75 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.

Положення  статті 126 Податкового кодексу України  щодо застосування штрафної санкції застосовується у випадку, коли має місце несвоєчасність сплати платником податків узгодженої суми грошового зобов`язання. При цьому розмір такої санкції прямо залежить від часу затримки такої сплати.

Тобто, у разі якщо платник податків не сплачує суми самостійно визначеного грошового зобов`язання протягом строків, передбачених  Податковим кодексом України, такий платник податків притягується до відповідальності відповідно до  статті 126 цього Кодексу.

Статтею 127 Податкового кодексу України встановлено міру відповідальності, яка покладається на платника податків, у тому числі і на податкового агента, саме за несплату (неперерахування) податків, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, при цьому розмір штрафних санкцій за вчинення такого порушення визначається (обчислюється) не відповідно до часу затримки такої несплати (як передбачено  статтею 126 Податкового кодексу України), а залежно від кількості допущених порушень протягом певного періоду часу. Тобто склад порушення передбачає, що нарахування, сплата чи утримання податку не відбулися до чи на момент виплати доходу.

Ухвалюючи рішення про відмову у задоволенні позовних вимог в частині протиправності оспорюваного податкового повідомлення-рішення щодо застосування до Підприємства штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на суму 35396,00 грн., суди попередніх інстанцій виходили з того, що Інспекцією було встановлене несвоєчасне перерахування Підприємством до бюджету податку з доходів фізичних осіб податковим агентом у строки, визначені Податковим кодексом України для місячного податкового періоду.

Разом з цим, суди попередніх інстанцій не встановили, яке саме порушення мало місце: прострочення сплати узгоджених податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб чи неперерахування податку з доходів фізичних осіб, тоді як зазначені обставини входять до предмету доказування та підлягають обов`язковому встановленню судом, з урахуванням того, що: Підприємство обґрунтовувало свої вимоги у зазначеній частині саме тим, що перерахування податку на доходи фізичних осіб, утриманого із заробітної плати, здійснювалось у день виплати заробітної плати, яка, в свою чергу, виплачувалась із затримкою, на підтвердження чого надало податкові розрахунки сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого із них податку з квитанціями про отримання звітності податковим органом, платіжні доручення, виписки банку, відомості на виплату грошей; в пунктах 3.4, 3.5 акту перевірки зазначено, що проведеним аналізом даних форми № 15 відділу обліку та звітності Інспекції з даними бухгалтерського обліку Підприємства про перерахування до бюджету податку з доходів фізичних осіб розбіжностей не встановлено; проведеною перевіркою податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків, а також сум утриманого з них податку за формною № 1ДФ на своєчасність подання встановлено, що дані декларації подавались своєчасно. 

Поверховий підхід та неповнота при з`ясуванні обставин справи судами першої та апеляційної інстанцій в частині відмови у задоволенні позовних вимог про скасування податкового повідомлення-рішення № 0000771702 від 28.09.2012 в частині застосування до Підприємства штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у сумі 35396,88 грн. вимагають повторного і більш ретельного дослідження їх судом.

Згідно частини другої статі 341 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Для повного, об`єктивного та всебічного з`ясування обставин справи суду необхідно надати належну правову оцінку кожному окремому доказу та їх сукупності, які міститься в матеріалах справи або витребовується, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, з посиланням на це в мотивувальній частині свого рішення, враховуючи при цьому відповідні норми матеріального права при дотриманні норм процесуального права.

Згідно з частиною другою статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України, підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

З огляду на викладене, а також з урахуванням відсутності у касаційній скарзі посилань на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права щодо решти позовних вимог, касаційна скарга Підприємства підлягає частковому задоволенню, а ухвалені у даній справі постанова Львівського окружного адміністративного суду від 02.02.2015 та ухвала Львівського апеляційного адміністративного суду від 09.07.2015 підлягають скасуванню в частині відмови у задоволенні позовних вимог щодо скасування податкового повідомлення-рішення № 0000771702 від 28.09.2012 в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у сумі 35396,88 грн. із направленням справи в цій частині на новий розгляд до суду першої інстанції. В решті постанова Львівського окружного адміністративного суду від 02.02.2015 та ухвала Львівського апеляційного адміністративного суду від 09.07.2015 підлягають залишенню без змін.

Керуючись п. 2 ч. 1 ст. 349, п. 1 ч. 2 ст. 353, ч.ч. 1, 5 ст. 355, ст.ст. 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Приватного підприємства «СЦ-Сервіс-Центр Стрий» задовольнити частково.

Постанову Львівського окружного адміністративного суду від 02.02.2015 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 09.07.2015 скасувати в частині відмови у задоволенні позовних вимог щодо скасування податкового повідомлення-рішення № 0000771702 від 28.09.2012 в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у сумі 35396,88 грн., а справу в цій частині передати на новий розгляд до суду першої інстанції.

В решті постанову  Львівського окружного адміністративного суду від 02.02.2015 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 09.07.2015 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає. 

...........................

...........................

...........................

Л.І. Бившева
Т.М. Шипуліна 
 В.В. Хохуляк ,
Судді Верховного Суду