ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

16 березня 2020 р.	Справа № 520/8522/19	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Старостіна В.В.,
Суддів: Рєзнікової С.С. ,  Бегунца А.О. ,
за участю секретаря судового засідання Машури Г.І.
          розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційними скаргами Товариства з обмеженою відповідальністю "САМНЕРА", Державної податкової служби України на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 25.11.2019 року, головуючий суддя І інстанції: Зоркіна Ю.В., майдан Свободи, 6, м. Харків, 61022, повний текст складено 05.12.19 року по справі № 520/8522/19
          за позовом      Товариства з обмеженою відповідальністю "САМНЕРА"  
          до      Державної податкової служби України              
          про визнання дій протиправними та зобов`язання вчинити певні дії,
ВСТАНОВИВ:
Позивач, Товариство з обмеженою відповідальністю "САМНЕРА" звернувся до Харківського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Державної фіскальної служби України, в якому просив суд: 
- визнати незаконними дії щодо списання та подальшого не поновлення показника реєстраційного ліміту (сума податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригувань в Єдиному реєстрі податкових накладних) в розмірі 7640266,00 грн. в Системі електронного адміністрування ПДВ; 
- зобов`язати відновити показник реєстраційного ліміту ПДВ шляхом збільшення реєстраційного ліміту в розмірі 7640266.00 грн. (сума податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та /або розрахунки коригувань в Єдиному реєстрі податкових накладних) в Системі електронного адміністрування ПДВ, які були раніше наявні.
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду   від 25.11.2019 адміністративний позов задоволено частково.
Визнано незаконними дії щодо списання показника реєстраційного ліміту (сума податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та /або розрахунки коригувань в Єдиному реєстрі податкових накладних) в розмірі 7640266,00 грн. в Системі електронного адміністрування ПДВ.
В іншій частині позов залишено без задоволення.
Стягнуто на користь ТОВ " Самнера" (код ЄДРПОУ39609106) за рахунок бюджетних асигнувань ДФС України (код ЄДРПОУ 39292197) судовий збір у розмірі 1921 (одна тисяча дев`ятсот двадцять одна) грн.00 коп.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції в частині відмови в задоволенні позовних вимог, позивачем подано апеляційну скаргу, згідно з якою апелянт просить суд скасувати оскаржуване рішення в цій частині, та прийняти постанову про задоволення позовних вимог в повному обсязі, посилаючись на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права та порушення норм процесуального права.
Відповідач не скористався своїм правом на подання відзиву на апеляційну скаргу. 
Також з рішенням суду першої інстанції в частині задоволення позову не погодився відповідач та подав  апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права та порушення норм процесуального права, просив скасувати рішення суду першої інстанції в зазначеній частині та прийняти постанову про відмову в задоволенні позовних вимог в повному обсязі.
Позивачем подано відзив на апеляційну скаргу відповідача, в якому він просить суд апеляційної інстанції залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції в частині задоволення позовних вимог - без змін.
Ухвалою Другого апеляційного адміністративного суду від 24.02.2020 замінено відповідача у справі Державну фіскальну службу України на його правонаступника - Державну податкову службу України.
Відповідно до ч.4 ст. 229 КАС України фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.
Колегія суддів заслухавши суддю-доповідача, перевіривши в межах доводів апеляційної скарги рішення суду першої інстанції вважає, що апеляційні скарги не підлягають задоволенню, з наступних підстав.
Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено в суді апеляційної інстанції, що 29.01.2015 року у Єдиному державному реєстрі юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців зроблено запис про реєстрацію ТОВ "САМНЕРА" за номером запису 10741020000052785 та присвоєно ідентифікаційний код юридичної особи: 39609106, що підтверджується Випискою з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців.
Також, ТОВ "САМНЕРА" 23.03.2015 було зареєстровано платником ПДВ у ДПІ у Шевченківському районі ГУ ДФС у місті Києві.
04.08.2015 ДПУ у Шевченківському районі м. Києва анулювало реєстрацію платника податку на додану вартість ТОВ «Самнера».
22.03.2016 постановою Харківського окружного адміністративного суду по справі 820/489/16 рішення ДПІ у Шевченківському районі ГУ ДФС у м. Києві про анулювання реєстрації платником ПДВ скасовано (рішення суду набуло законної сили 13.06.2016).
01.11.2016 Центральною ОДПІ м. Харкова ГУ ДФС у Харківській області винесено рішення від 01.11.2016 № 179 про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість ТОВ «Самнера».
Рішенням Харківського окружного адміністративного  суду; від 01.03.2019 у справі 2040/8144/18 вказане рішення скасовано (рішення набуло законної сили 22.05.2019).
Згідно витягів з системи електронного адміністрування ПДВ №3 від 23.07.2015, №12303710 від 12.12.2015, № 27783 від 27.02.2019 за позивачем обліковувалася сума податку, на яку підприємство мало право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, у розмірі 7640234.35 грн.
Станом на 05.03.2019 вказаний показник анульовано, що підтверджується витягами з системи електронного адміністрування ПДВ від 05.03.2019 № 5862, від 20.08.2019 № 202199.
Не погоджуючись з анулюванням контролюючим органом показника - суми податку, на яку підприємство має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, позивач звернувся до суду з вказаним адміністративним позовом.
Частково задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції виходив з їх обґрунтованості.
Колегія суддів погоджується з вказаним висновком суду першої інстанції та зазначає наступне.
Відповідно до п.14.1.178, п.14.1.181 ст.14 Податкового кодексу України податок на додану вартість - непрямий податок, який нараховується та сплачується відповідно до норм розділу 5 цього Кодексу; податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом 5 цього Кодексу.
Платниками вказаного податку відповідно до ст.183 Податкового кодексу України є будь-яка особа, що підлягає обов`язковій реєстрації як платник податку, або добровільно зареєстрована особа.
Функціонування СЕА ПДВ регламентовано статтею 200-1  Податкового кодексу України.
Згідно з   п. 2001.1 Податкового кодексу України     система електронного адміністрування (СЕА) ПДВ забезпечує автоматичний облік  суми поповнення та залишку коштів на рахунку в СЕА ПДВ, що обліковуються на ПДВ-рахунку підприємства; суми податку, на яку платники мають право зареєструвати ПН і РК в ЄРПН, тобто розрахункового показника ліміту реєстрації.
Порядок електронного адміністрування податку на додану вартість встановлюється Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до п.2001.2. ст. 2001  Податкового кодексу України платникам податку автоматично відкриваються рахунки в системі електронного адміністрування податку на додану вартість.
Для відкриття рахунків у системі електронного адміністрування податку на додану вартість центральний орган виконавчої влади, що забезпечує реалізацію податкової та митної політики, надсилає органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, реєстр платників, в якому зазначаються назва платника, податковий номер та індивідуальний податковий номер платника.
Згідно з п. 2001.3. ст. 2001  Податкового кодексу України   платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму податку (?Накл), обчислену за такою формулою: ?Накл = ?НаклОтр + ?Митн + ?ПопРах + ?Овердрафт - ?НаклВид - ?Відшкод - ?Перевищ, де, серед іншого, ?НаклОтр - загальна сума податку за отриманими платником податковими накладними, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних, податковими накладними, складеними платником податку відповідно до пункту     208.2     статті     208     цього    Кодексу     та зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних, та розрахунками коригування до таких податкових накладних, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних; ?Митн - загальна сума податку, сплаченого платником при ввезенні товарів на митну територію України; ?ПопРах - загальна сума поповнення рахунку в системі електронного адміністрування податку з поточного рахунку платника; ?НаклВид - загальна сума податку за виданими платником податковими накладними, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних та розрахунками коригування до таких податкових накладних, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних; ?Відшкод - загальна сума податку, заявлена платником до бюджетного відшкодування з урахуванням сум коригувань, проведених за результатами перевірок; ?Перевищ - загальна сума перевищення податкових зобов`язань, зазначених платником у поданих податкових деклараціях з урахуванням поданих уточнюючих розрахунків до них, над сумою податку, що міститься в складених таким платником податкових накладних та розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Ідентична формула наведена також у пункті 9 Порядку електронного адміністрування податку на додану вартість, затвердженому  постановою Кабінету Міністрів України від 16 жовтня 2014 року № 569  (далі  Порядок №569), який визначає механізм відкриття та закриття рахунків у СЕА ПДВ, особливості складення податкових накладних та розрахунків коригування кількісних і вартісних показників до податкових накладних у такій системі, а також механізм проведення розрахунків з бюджетом з використанням зазначених рахунків.
Поповнення рахунку в системі електронного адміністрування ПДВ можливе виключно з поточного рахунку платника, що передбачено п. 4 Порядку №569. Рахунок у системі електронного адміністрування податку - рахунок, відкритий платнику податку в Казначействі, на який таким платником перераховуються кошти у сумі, необхідній для досягнення розміру суми податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), а також у сумі, необхідній для сплати узгоджених податкових зобов`язань з податку.
Вказане вище також підтверджується п.  200-1.3  ст.  200-1 Податкового кодексу України, де вказано, що  ?ПопРах - загальна сума поповнення з поточного рахунку платника податку рахунка в системі електронного адміністрування податку.
Отже, електронний рахунок в СЕА ПДВ - рахунок, відкритий платнику податків у Казначействі, на який платник перераховує кошти з власного поточного рахунка у сумі, необхідній для збільшення ліміту реєстрації, щоб зареєструвати ПН і РК в ЄРПН та у сумі, достатній для сплати до бюджету узгоджених податкових зобов`язань з ПДВ.
Водночас, ліміт реєстрації – це віртуальний показник, який розраховується автоматично в СЕА за формулою визначеною п. 2001.3 Податкового кодексу України.
Виходячи з наведеного, колегія суддів зазначає, що Податковим кодексом України не визначено механізму списання показників реєстраційного ліміту.
Пунктом 2001.8 ст.2001  Податкового кодексу України визначено, що після анулювання реєстрації платника податку залишок коштів на його рахунку у системі електронного адміністрування податку на додану вартість перераховується до бюджету, а такий рахунок закривається. Перерахування коштів до бюджету здійснюється на підставі реєстру, який центральний орган виконавчої влади, що забезпечує реалізацію податкової та митної політики, надсилає органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, в якому зазначаються назва платника, податковий номер та індивідуальний податковий номер платника і сума податку, що підлягає перерахуванню до бюджету. На підставі такого реєстру такий орган перераховує суми податку до бюджету.
З аналізу викладених норм, колегія суддів дійшла висновку, що списанню з рахунку при його закритті підлягають лише реальні грошові кошти на такому рахунку, тоді як реєстраційний ліміт це лише певний показник, сформований за відповідною формулою.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що списання та  незабезпечення подальшого поновлення  показника реєстраційного ліміту (сума податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригувань в Єдиному реєстрі податкових накладних) в розмірі 7640266,00 грн. в системі електронного адміністрування ПДВ, - є протиправними діями Державної податкової служби України. Доказів щодо порушення порядку формування вказаної суми податку та її розміру 7640266,00 грн. відповідачем не надано.
Щодо посилань в апеляційній скарзі ДПС України на відсутність у позивача під час розгляду в суді даної справи статусу платника ПДВ, колегія суддів вважає їх не обґрунтованими, з огляду на наступне.
Як свідчать матеріали справи, 01.11.2016 Центральною ОДПІ м. Харкова ГУ ДФС у Харківській області винесено рішення від 01.11.2016 № 179 про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість ТОВ «Самнера».
Рішенням Харківського окружного адміністративного  суду; від 01.03.2019 у справі 2040/8144/18 вказане рішення скасовано (рішення набуло законної сили 22.05.2019).
Колегія суддів зазначає, що у разі скасування рішення про анулювання реєстрації, якщо інше не визначено судовим рішенням, контролюючий орган вносить до Реєстру запис про реєстрацію платника ПДВ із урахуванням особливостей, визначених Положенням про реєстрацію платників податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 14.11.2014 №1130.
Таким чином, обов`язок щодо внесення відповідних змін до Реєстру платників ПДВ щодо поновлення реєстрації платника ПДВ на підставі рішення суду повністю належить контролюючому органу та не залежить від позивача.
Крім того, право платника на суму податку на додану вартість, на яку ТОВ «Самнера» має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, не може ставитись у залежність від недосконалості програмного, технічного та іншого забезпечення, електронних систем та підсистем контролюючого органу або незаконних дій (бездіяльності) контролюючого органу.
Європейський суд з прав людини у своїх рішеннях неодноразово підкреслював особливу важливість принципу "належного урядування". Цей принцип передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб (рішення у справах "Беєлер проти Італії" (Beyeler v. Italy), заява № 33202/96, пункт 120, ECHR 2000-I, "Онер`їлдіз проти Туреччини" (Oneryildiz v. Turkey), заява № 48939/99, пункт 128, ECHR 2004-XII, "Megadat.com S.r.l. проти Молдови" (Megadat.com S.r.l. v. Moldova), заява № 21151/04, пункт 72, від 8 квітня 2008 року, і "Москаль проти Польщі" (Moskal v. Poland), заява № 10373/05, пункт 51, від 15 вересня 2009 року). Зокрема, на державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок (наприклад, рішення у справах "Лелас проти Хорватії" (Lelas v. Croatia), заява № 55555/08, пункт 74, від 20 травня 2010 року, і "Тошкуце та інші проти Румунії" (Toscuta and Others v. Romania), заява № 36900/03, пункт 37, від 25 листопада 2008 року).
В силу принципу пропорційності втручання в право особи безперешкодно користуватися та розпоряджатися своїм майном можливе лише за умови дотримання "справедливої рівноваги" між інтересами суспільства та необхідністю дотримання фундаментальних прав людини.
Колегія суддів зазначає, що неузгодженість дій органів державної влади або невиконання державними органами та їх посадовими особами своїх безпосередніх обов`язків не повинно тягти за собою покладення на суб`єкта господарювання надмірних обов`язків або інших несприятливих наслідків, як це мало місце у справі.
Враховуючи викладене, колегія суддів вважає обґрунтованими висновки суду першої інстанції  про наявність підстав для задоволення позовних вимог в частині визнання незаконними дії щодо списання та подальшого не поновлення показника реєстраційного ліміту (сума податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригувань в Єдиному реєстрі податкових накладних) в розмірі 7640266,00 грн. в системі електронного адміністрування ПДВ.
Колегія суддів також погоджується з висновком суду першої інстанції, що не підлягають задоволенню, як передчасні, вимоги про зобов`язання відповідача відновити показник реєстраційного ліміту ПДВ шляхом збільшення реєстраційного ліміту в розмірі 7640266,00 грн. в системі електронного адміністрування ПДВ, які були раніше наявні, з огляду на наступне.
Механізм справляння податку на додану вартість встановлений законодавцем у приписах  статті 200-1 Податкового кодексу України.
Здійснивши системний аналіз положень  Податкового кодексу України, пункту 7 Порядок електронного адміністрування податку на додану вартість, затвердженого  постановою Кабінету Міністрів України від 16 жовтня 2014 року № 569  , колегія суддів доходить висновку, що установлення судом факту протиправності рішення суб`єкта владних повноважень зумовлює виникнення потреби в обтяженні цього або іншого (в разі коли має місце подія вибуття платника податків поза межі територіальної юрисдикції певного органу Державної податкової служби України) суб`єкта обов`язком усунути всі спричинені рішенням негативні юридичні наслідки та повернути платника податків у первинне правове становище, котре існувало до моменту прийняття цього рішення, вчинивши дії з поновлення реєстрації суб`єкта господарювання як платника податку на додану вартість, поновлення дії договору про визнання електронних документів, поновлення функціонування рахунку в системі електронного адміністрування податку на додану вартість, перерахування до бюджету залишку коштів, відновлення даних рахунку в системі електронного адміністрування податку на додану вартість, перерахування до бюджету залишку коштів.
Керуючись положеннями частини першої  статті 5 Кодексу адміністративного судочинства України, якою визначено, що кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб`єкта владних повноважень порушені її права, свободи або законні інтереси, і просити про їх захист. При цьому, обставини дійсного (фактичного) порушення відповідачем прав, свобод чи інтересів має довести належними та допустимими доказами саме позивач. Задоволенню в адміністративному судочинстві підлягають лише ті вимоги, які відновлюють порушені права чи інтереси особи в сфері публічно-правових відносин.
Враховуючи зазначене, правові підстави для задоволення позовних вимог ТОВ «Самнера» зобов`язального характеру на момент звернення із позовом відсутні, оскільки позивачем не надано доказу, який би безспірно посвідчував ту обставину, що після скасування рішення суб`єкта владних повноважень про анулювання реєстрації позивача, як платника податку на додану вартість, контролюючий орган не вчинить дії до платника цього податку з відповідним відображенням показників, прийняття звітності, відновлення дії договору тощо. Прогнозування можливих порушень зі сторони відповідача та зобов`язання його вчинити певні дії в майбутньому є передчасним.
Відтак, за наявності об`єкту судового захисту на момент звернення із позовом, зобов`язальна частина позову, як спосіб відновлення порушеного права, є передчасною, виходячи із дискреційних повноважень органу, коли суд замість органу (по суті підмінюючи його) вирішує питання, які знаходяться в межах його компетенції, без можливості прийняття рішення із цих питань суб`єктом владних повноважень.
Дані висновки відповідають правовій позиції Верховного Суду, викладеній у постановах від 02 жовтня 2018 року по справі №820/159/16, від 30 травня 2019 року по справі №826/11485/15.
Враховуючи вищевказане, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що не підлягає задоволенню позовна вимога про зобов`язання Державної податкової служби України відновити ТОВ «Самнера» в системі електронного адміністрування ПДВ показник реєстраційного ліміту в розмірі 7640266,00 грн. шляхом відновлення показника реєстраційної суми в системі електронного адміністрування податку на додану вартість.
Доводи апеляційних скарг зазначених висновків суду першої інстанції не спростовують, підстави для скасування оскарженого рішення відсутні.
Відповідно до статті 316 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Враховуючи викладене, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про те, що судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи та ухвалено рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, у зв`язку з чим підстав для його скасування немає.
Керуючись ст. ст. 242, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційні скарги Товариства з обмеженою відповідальністю "САМНЕРА" та Державної податкової служби України   залишити без задоволення.
Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 25.11.2019 року по справі № 520/8522/19  залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя 		В.В. Старостін	
Судді	   	С.С. Рєзнікова    А.О. Бегунц   	
Повний текст постанови складено  20.03.2020 року