ПОСТАНОВА
Іменем України

18 червня 2020 року 
Київ
справа №815/4494/16
адміністративне провадження №К/9901/37681/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача - Пасічник С.С.,
суддів: Васильєвої І.А., Юрченко В.П.,
розглянувши у письмовому провадженні касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби в Одеській області на постанову Одеського окружного адміністративного суду від 10 жовтня 2016 року ( суддя Кравченко М.М.) та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від  31 січня 2017 року (головуючий суддя Потапчук В.О., судді: Шеметенко Л.П., Семенюк Г.В.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Фірми «ОНИСС»  до Головного управління Державної фіскальної служби в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
ВСТАНОВИВ:
У вересні 2016 року  Товариство з обмеженою відповідальністю Фірма «ОНИСС» (далі - позивач, Товариство) звернулося до суду з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби в Одеській області (далі - відповідач, податковий орган) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 30.08.2016 року № 0006991404, яким збільшено грошове зобов`язання з податку на прибуток на 1301,00 грн., у тому числі за основним платежем 1041,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями 260,00 грн., та № 0007011404, яким збільшено грошове зобов`язання з податку на додану вартість (далі - ПДВ) на 520514,00 грн., у тому числі за основним платежем 347008,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями 173506,00 грн.
Суди встановили, що відповідачем проведено позапланову виїзну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2013 року по 31.03.2016 року, за результатами якої складено акт № 000084/15-32-14-04/20955698 від 17.08.2016, в якому встановлено порушення, зокрема, вимог пункту 44.1 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 138.2 статті 138,  підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139, підпунктів 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (далі - ПК України), що призвело до заниження податку на прибуток на 1041,00грн. та ПДВ на 347008,00 грн.  
У акті перевірки податковий орган констатував формування позивачем без достатніх правових підстав валових витрат та податкового кредиту з ПДВ за операціями із ТОВ «Веліос», ТОВ «Інтертранс 2000», ПП «Стар Транс», ПП «Орім», посилаючись на невідповідність первинних документів (товарно-транспортних накладних) вимогам бухгалтерського та фінансового законодавства, зокрема, відсутність конкретної адреси навантаження/розвантаження товарів із зазначенням лише певного міста; вичерпної інформації щодо наданих видів експедиційних та маркетингових послуг. Крім того, зазначав, що здійсненими заходами з податкового контролю по контрагентам (ТОВ «Веліос», ТОВ «Інтертранс 2000») та аналізу їх податкової звітності, у тому числі у вигляді актів про неможливість проведення зустрічної звірки, не встановлено реальності господарських взаємовідносин останніх з платниками податків по ланцюгу постачання.
На підставі акту перевірки відповідачем прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення.
Постановою Одеського окружного адміністративного суду від 10.10.2016 позов задоволено; визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 30.08.2016 року № 0006991404 та № 0007011404.
Рішення суду обґрунтовано тим, що у позивача наявні всі необхідні первинні документи, які підтверджують реальність операцій з контрагентами щодо поставки товарів, надання маркетингових та транспортно-експедиційних послуг й подальше використання придбаного товару (робіт/послуг) у власній господарській діяльності платника, а відтак Товариство правомірно сформувало валові витрати та включило до складу податкового кредиту суми ПДВ за результатами таких операцій.
Одеський апеляційний адміністративний суд ухвалою від 31.01.2017 постанову суду першої інстанції залишив без змін.
Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач подав до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій, посилаючись на порушенням норм матеріального та процесуального права, просив їх скасувати та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.
В своїй касаційній скарзі по суті зазначає про помилковість висновків судів попередніх інстанцій, вирішення спору без повного та всебічного дослідження всіх обставин, які мають істотне значення для правильного розгляду справи, що унеможливило реалізацію завдання адміністративного судочинства та призвело до формального та незаконного вирішення спору.
Позивач у письмових запереченнях на касаційну скаргу проти доводів та вимог останньої заперечив, вважаючи їх безпідставними, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій, які просить залишити без змін, - обґрунтованими та законними.
В подальшому справа передана до Верховного Суду як суду касаційної інстанції в адміністративних справах відповідно до підпункту 4 пункту 1 Розділу VІІ «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).
Переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права і дотримання норм процесуального права, Верховний Суд виходить з такого.
Як передбачено частиною 1 статті 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки та збори в порядку і розмірах, установлених законом.
Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України (в редакції, чинній на час спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Так, підпункт 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначає витрати як суму будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).
Прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі статтями 135-137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі статтями 138-143 цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених статтею 152 цього Кодексу (підпункт 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України). 
Відповідно до пункту 138.1 статті 138 ПК України витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.
Згідно з підпунктом 138.1.1 пункту 138.1 статті 138 ПК України витрати операційної діяльності включають: собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об`єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.
Витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу (пункт 138.2 статті 138 ПК України).
Підпункт 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України встановлює, що не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Згідно ж з підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій, зокрема, з: придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг (підпункт «а»).
Пункт 198.3 статті 198 ПК України встановлює, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
У відповідності до пункту 198.2 статті 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
Згідно пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
За визначенням статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року №996-XIV (далі - Закон №996-XIV) первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Відповідно до частини 1 статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Як визначено підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України, господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
У відповідності до статті 1 Закону №996-XIV господарська операція це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Отже правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування відповідних сум податкових вигод (витрат та податкового кредиту) виникають за таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій та їх документального підтвердження сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності та належним чином складеної податкової накладної; ділової мети, розумних економічних причин для здійснення операції й подальшого використання придбаного товару (робіт, послуг) у межах господарської діяльності платника.
Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкових вигод.
У справі, що розглядається, судами встановлено, що Товариством було укладено ряд договорів.
Так, з ПП «Орім» (Виконавець) договори про надання маркетингових послуг від 01.09.2014 № 4003/263, від 01.01.2015 № 263, за умовами яких Виконавець зобов`язується надати Замовнику (Товариству) послуги, а Замовник прийняти і оплатити  їх на умовах та в порядку, передбачених договорами. 
Вартість послуг зазначається в додатках до договору, які є його невід`ємною частиною (пункт 3.1 договорів).
У додатку №1 до договору № 4003/263 від 01.09.2014 та в додатку №1 до договору № 263 від 01.01.2015 зазначено перелік послуг (проведення телефонного опитування респондентів, визначення відносної динаміки продажу продукції у торгівельній мережі, визначення об`єму продажу товарів в торгівельних точках у грошовому виразі, проведення кількісного маркетингового дослідження у форматі польового анкетування (відкриті питання), визначення залишків продукції у торгівельній мережі, дослідження відносин споживачів до упаковки товару, дослідження відношення споживачів до видів реклами, On-Line опитування споживачів на основі розробленої анкети з фіксованою кількістю запитань), одиниця виміру, період та вартість послуг. 
В підтвердження виконання умов договорів надано акти здачі-прийняття робіт (надання послуг) із зазначенням конкретного виду наданих послуг, звіти про проведення маркетингових послуг з відображенням мети і завдань досліджень, методики їх проведення, висновків та рекомендацій.
Оплата за надані послуги проведена у повному обсязі, про що свідчать банківські виписки. 
Контрагентом на адресу позивача виписані податкові накладні.
Крім того, з ТОВ «Веліос» (Продавець) укладено договір поставки від 20.10.2014 № ДГ-01/09-1, предметом якого є передача у власність Товариства с/г продукції, номенклатура якої визначається видатковими та податковими накладними.
Загальна вартість товару визначається видатковими накладними. Оплата проводиться у безготівковій формі шляхом перерахування коштів на поточний рахунок Продавця після надання видаткової та податкової накладної (пункти 3.1, 3.2 договору). 
Пунктом 4.1 договору встановлено термін передачі всієї кількості товару до 20.10.2015.
Виконуючи договір, контрагент поставив позивачу цибулю та моркву, що підтверджується видатковими накладними, товарно-транспортними накладними, рахунками-фактурами, банківськими виписками, податковими накладними.
Також з ТОВ «Інтертранс 2000» (Постачальник) підписано договір поставки від 28.08.2013 № 14/п, відповідно до пункту 1.1 якого Постачальник зобов`язується поставити Покупцю (позивачу) пелети з лушпиння соняшника, згідно з замовленням та товаросупровідною документацією.
Оплата товару здійснюється Покупцем за ціною, погодженою в Специфікації та підтвердженою у накладних (пункт 3.1 договору). 
Постачання товару, як констатується судами, здійснено відповідно до видаткових накладних, товарно-транспортних накладних, протоку погодження договірної ціни, платіжних доручень.
Товариство отримало від контрагента податкові накладні.
Окрім зазначених, з ПП «Стар Транс» (Експедитор) укладено й  договір на транспортно-експедиційне обслуговування від 16.09.2013 № 16/09-ОН, умови якого передбачають, що Клієнт (Товариство) доручає, а Експедитор зобов`язується організувати за рахунок Клієнта транспортно-експедиційне обслуговування, перевезення експортно-імпортних вантажів по території України та за її межами. 
У відповідності до пункту 4.1 договору перелік наданих послуг, а також їх вартість встановлюються за погодженням сторін.
Як встановлено судами, надання передбачених договором послуг підтверджується актами здачі-прийняття виконаних робіт, рахунками, товарно-транспортними накладними, банківськими виписками, податковими накладними.
Виписані контрагентами податкові накладні містять усі обов`язкові реквізити, передбачені пунктом 201.1 статті 201 ПК України, й на момент їх складення контрагенти позивача були зареєстровані платниками ПДВ.
Надані контрагентами послуги та поставлені товари, як встановлено судами, використані позивачем у власній господарській діяльності. 
На підставі зазначених обставин та наведених доказів, оцінка яким була надана з дотриманням норм процесуального законодавства, суди попередніх інстанцій дійшли правильного висновку про те, що господарські операції між позивачем та контрагентами документально підтверджені та фактично здійснені з метою використання в оподатковуваних операціях; відповідачем же - суб`єктом владних повноважень, на якого положеннями частини 2 статті 71 КАС України (в редакції, чинній на момент ухвалення оскаржуваних рішень) покладено обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, в ході розгляду справи не доведено обставин, які б свідчили про порушення позивачем податкового законодавства та наявність яких би призводила до невизнання права позивача на формування валових витрат та податкового кредиту з ПДВ.
Не надано й доказів невідповідності господарських операцій цілям та завданням статутної діяльності позивача, їх збитковості тощо, які б окремо або в сукупності свідчили, що вчинення таких операцій не було обумовлено розумними економічними причинами (цілями ділового характеру); недостатності у контрагентів трудових та інших ресурсів, які були їм необхідні, однак відсутні.
Посилання ж відповідача на відсутність окремих реквізитів у товарно-транспортних накладних не можуть за встановлених у цій справі обставин бути достатнім аргументом для висновку про нереальність господарських взаємовідносин позивача із контрагентами. 
Загалом, як встановлено судами в ході розгляду справи, позиція податкового органу про порушення позивачем податкового законодавства ґрунтується лише на інформації, отриманій за результатами здійснення податкового контролю по взаємовідносинам його контрагентів (ТОВ «Веліос», ТОВ «Інтертранс 2000») з іншими особами, та без будь-яких фактів фіксації порушення робиться висновок про нереальність господарських операцій. Разом з тим, правовідносини контрагентів із третіми особами у ланцюгах постачання, з якими позивач не вступав у господарські відносини, самі по собі, за обставин даної справи й відсутності інших об`єктивних та підтверджених даних про порушення позивачем податкового законодавства, не можуть свідчити про нереальність господарських взаємовідносин платника податку.
Підсумовуючи викладене, суди прийшли до висновку про помилковість тверджень відповідача щодо нереального характеру правовідносин позивача із згаданими контрагентами, підставою для яких стали лише припущення контролюючого органу та недоведені обставини.
Доводи ж касаційної скарги не містять інших обґрунтувань ніж ті, які були зазначені (наведені) в акті перевірки та з урахуванням яких суди вже надавали оцінку встановленим обставинам справи, й по суті зводяться лише до їх переоцінки.
Згідно з частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Відтак, Верховний Суд не вбачає підстав для скасування рішень суду першої та апеляційної інстанцій й задоволення касаційної скарги.
Керуючись статтями 341, 345, 349, 350, 355, 359 КАС України, Суд
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби в Одеській області залишити без задоволення, а постанову Одеського окружного адміністративного суду від 10 жовтня 2016 року та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від  31 січня 2017 року - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і оскарженню не підлягає. 
...........................

...........................

...........................

С.С. Пасічник
І.А. Васильєва ,
В.П.Юрченко,
Судді Верховного Суду