ПОСТАНОВА
Іменем України

24 березня 2020 року 
Київ
справа №825/273/17
адміністративне провадження №К/9901/35357/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Хохуляка В.В., 
суддів - Бившевої Л.І., Ханової Р.Ф., 
розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Чернігівської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Чернігівській області на постанову Чернігівського окружного адміністративного суду від 06.03.2017 (суддя - Падій В.В.) та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 11.04.2017 (головуючий суддя - Федотов І.В., судді: Ісаєнко Ю.А., Оксененко О.М.) у справі № 825/273/17 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Виробничо-торгова фірма «Дайна» до Чернігівської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Чернігівській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

встановив:
Товариство з обмеженою відповідальністю «Виробничо-торгова фірма «Дайна»  (далі - ТОВ «Виробничо-торгова фірма «Дайна») звернулось до Чернігівського окружного адміністративного суду з позовом, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Чернігівської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Чернігівській області (далі - Чернігівська ОДПІ) від 18.07.2016 №0001764000. 

Постановою Чернігівського окружного адміністративного суду від 06.03.2017, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 11.04.2017, позов задоволено.  

Не погодившись з висновками судів першої та апеляційної інстанцій, Чернігівська ОДПІ оскаржила їх у касаційному порядку.

У касаційній скарзі відповідач просить скасувати постанову Чернігівського окружного адміністративного суду від 06.03.2017, ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 11.04.2017 та прийняти нове рішення, яким відмовити в позові.

В обґрунтування своїх вимог Чернігівська ОДПІ зазначає, що в ході проведення камеральної перевірки встановлено порушення термінів реєстрації в Системі електронного адміністрування реалізації пального акцизних накладних, визначених статтею 231 Податкового кодексу України, що у зв`язку з чим контролюючим органом правомірно застосовано штрафні санкції згідно оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.

В письмових запереченнях на касаційну скаргу ТОВ «Виробничо-торгова фірма «Дайна» зазначає, що рішення судів першої та апеляційної інстанції постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права, правову оцінку обставинам справи судами надано правильно, а доводи касаційної скарги є необґрунтованими. Отже, позивач просить залишити касаційну скаргу відповідача без задоволення, а оскаржувані судові рішення - без змін.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на наступне.

Як з`ясовано судами попередніх інстанцій, Чернігівською ОДПІ проведено камеральну (електронну) перевірку податкової декларації акцизного податку за квітень 2016 року ТОВ «Виробничо-торгова фірма «Дайна».

За результатами  перевірки складено акт від 14.06.2016 № 114/40/14225518, в якому відображено висновок про затримку реєстрації акцизних накладних/розрахунків коригування до акцизних накладних від 1 до 15 календарних днів на обсяг пального 163324,8 л., за що, відповідно до статті 120-2 Податкового кодексу України, застосовано штраф у розмірі 2 % від суми акцизного податку з відповідних обсягів пального, на які платник податку зобов`язаний скласти таку акцизну накладну/розрахунок коригування у сумі 11418,88 грн.  

18.07.2016 відповідачем на підставі названого акту перевірки прийнято податкове повідомлення-рішення № 0001764000, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання за порушення платниками акцизного податку граничних термінів реєстрації акцизних накладних/розрахунків коригування до акцизних накладних на суму штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 11419,00 грн

За результатами адміністративного оскарження зазначене податкове повідомлення-рішення залишено без змін.

Також, відповідачем 17.08.2016 проведено фактичну перевірку ТОВ «Виробничо-торгова фірма «Дайна» стосовно даних акту інвентаризації обсягів залишку пального, поданого відповідно до абзацу 3 пункту 9 підрозділу 5 розділу ХХ Податкового кодексу України.

За результатами цієї перевірки складено акт від 17.08.2016 № 14225518 (18.08.2016 № 104), в якому зазначено, що перевіркою підтверджено відображені                                      ТОВ «Виробничо-торгова фірма «Дайна» інвентаризаційні залишки пального станом на 01.03.2016. Крім того, зазначено, що визначені у акті інвентаризації залишки пального не підлягають коригуванню на зазначені відхилення в СЕАРП.

Так, відповідно до пункту 231.1 статті 231 Податкового кодексу України платник податку при реалізації пального зобов`язаний скласти в електронній формі акцизну накладну за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД реалізованого пального та зареєструвати в Єдиному реєстрі акцизних накладних з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи.

Згідно з пунктом 231.3 статті 231 Податкового кодексу України акцизна накладна складається платником податку в день реалізації пального при кожній повній або частковій операції з реалізації пального.

За правилами пункту 231.5 статті 231 Податкового кодексу України при реалізації пального особа, яка реалізує пальне, зобов`язана в установлені терміни скласти акцизну накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі акцизних накладних, така реєстрація вважається наданням акцизної накладної отримувачу пального. Акцизні накладні, які не надаються отримувачу пального, та акцизні накладні/розрахунки коригування, складені за операціями з реалізації пального суб`єктам господарювання та фізичним особам, які не є платниками акцизного податку, також підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі акцизних накладних.

Відповідно до абзаців першого, другого пункту 231.6 статті 231 Податкового кодексу України реєстрація акцизних накладних та/або розрахунків коригування у Єдиному реєстрі акцизних накладних здійснюється не пізніше п`ятнадцяти календарних днів, наступних за датою їх складання.

Підтвердженням особі, що реалізує пальне, про прийняття її акцизної накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру акцизних накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Згідно з пунктом 2 Порядку ведення Єдиного реєстру акцизних накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 24.02.2016 № 114, для реєстрації в Реєстрі акцизні накладні/розрахунки коригування надсилаються до Державної фіскальної служби в електронній формі відповідно до порядку подання податкових документів в електронному вигляді з дотриманням умови щодо реєстрації електронного цифрового підпису уповноваженої особи у порядку, визначеному законодавством.

Акцизні накладні/розрахунки коригування надсилаються протягом операційного дня.
Операційний день для реєстрації акцизних накладних/розрахунків коригування у Реєстрі триває щодня з 8 до 19 години.

При цьому за правилами абзаців восьмого, дев`ятого пункту 231.6 статті 231 Податкового кодексу України платник податку має право зареєструвати акцизну накладну та/або розрахунок коригування в Єдиному реєстрі акцизних накладних, в якій загальний обсяг реалізованого пального не перевищує обсяг, обчислений відповідно до пункту 232.3 статті 232 цього Кодексу.

Якщо обсяг, визначений відповідно до пункту 232.3 статті 232 цього Кодексу, є меншим за обсяг пального в акцизній накладній та/або розрахунку коригування, які платник податку повинен зареєструвати в Єдиному реєстрі акцизних накладних, то платник податку зобов`язаний перерахувати до бюджету суму коштів у розмірі акцизного податку за відповідний обсяг реалізованого пального, самостійно розрахованого за ставками, передбаченими підпунктом 215.3.4 пункту 215.3 статті 215 цього Кодексу, та зареєструвати заявку на поповнення обсягу залишку пального в системі електронного адміністрування реалізації пального.

Відповідно до пункту 232.3 статті 232 Податкового кодексу України облік обсягів пального в системі електронного адміністрування реалізації пального ведеться за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД.

Ведення обліку обсягів пального у системі електронного адміністрування реалізації пального здійснює центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику. 

Одиницею обліку обсягів пального в системі електронного адміністрування реалізації пального є літри, приведені до температури 15 °C.

Система електронного адміністрування реалізації пального забезпечує автоматичний облік в розрізі платників податку за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД: обсягів пального, що містяться у виданих та отриманих акцизних накладних та розрахунках коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі акцизних накладних; обсягів пального, виробленого на митній території України або ввезеного на митну територію України, з яких сплачено акцизний податок; обсягів пального, на які платники податку зареєстрували заявки на поповнення обсягів залишку пального за рахунок сплачених коштів в бюджет в системі електронного адміністрування реалізації пального; сум сплаченого акцизного податку, за рахунок яких платники податку можуть зареєструвати заявки на поповнення обсягів залишку пального; обсягу залишку пального, на який платники податку мають право зареєструвати акцизні накладні та розрахунки коригування в Єдиному реєстрі акцизних накладних.

Пунктом 9 підрозділу 5 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України передбачено, що протягом 20 календарних днів, починаючи з 1 березня 2016 року, платник податку зобов`язаний подати контролюючому органу акт проведення інвентаризації обсягів залишку пального станом на початок дня 1 березня 2016 року із зазначенням адрес об`єктів, на яких зберігаються відповідні обсяги залишків пального, перелік резервуарів, в яких зберігаються обсяги залишку пального, їх технічних параметрів (фізична місткість, що відповідає технічним паспортам), правовстановлюючих документів на відповідні об`єкти та документів, що засвідчують правові підстави експлуатації таких об`єктів. Зазначені у такому акті інвентаризації обсяги залишку пального контролюючий орган враховує у формулі, визначеній пунктом 232.3 статті 232 цього Кодексу, як обсяг, на який платник податку має право зареєструвати акцизні накладні та/або розрахунки коригування в системі електронного адміністрування реалізації пального.

Аналогічні за правовим регулюванням положення містить і Порядок електронного адміністрування реалізації пального, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 24.02.2016 № 113.

Крім того, згідно з пунктом 31 цього Порядку дані акта проведення інвентаризації обсягів залишку пального можуть бути перевірені контролюючим органом у встановленому порядку протягом шести календарних місяців із дати його подання.

Зазначені в акті інвентаризації обсяги залишку пального у розрізі кодів згідно з УКТЗЕД одноразово збільшують показник (УАНакл) за відповідними кодами згідно з УКТЗЕД як обсяг, на який платник податку має право зареєструвати акцизні накладні та/або розрахунки коригування до акцизних накладних в Єдиному реєстрі акцизних накладних.

Відповідно до пункту 1 розділу ІІІ Порядку заповнення та подання Акта інвентаризації обсягів залишку пального, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 25.02.2016 № 219 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), платник податку зобов`язаний у строки, встановлені пунктом 9 підрозділу 5 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу, подати до контролюючого органу за основним місцем обліку Акт в електронній формі відповідно до порядку подання податкових документів в електронному вигляді з дотриманням умови щодо реєстрації електронного цифрового підпису підзвітних осіб, затвердженого в установленому порядку.

За змістом пункту 2 розділу ІІІ зазначеного Порядку підтвердженням прийняття контролюючим органом Акта є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається платнику податку протягом операційного дня.

Датою та часом подання Акта в електронному вигляді до контролюючого органу є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Отже, з 01.03.2016 запроваджено систему електронного адміністрування реалізації пального, яка передбачає подання платником заяви про реєстрацію платника акцизного податку з реалізації пального в електронному вигляді до контролюючого органу за основним місцем обліку не пізніше ніж за три робочі дні до початку реалізації пального, а також здійснення інвентаризації наявного палива та складення Акта проведення інвентаризації обсягів залишку пального станом на початок дня 01.03.2016, який необхідно подати до контролюючому органу протягом 20 календарних днів, починаючи з 01.03.2016, також в електронному вигляді, підтвердженням чого слугують відповідні квитанції.

При цьому на платника акцизного податку покладено обов`язок реєстрації акцизних накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі акцизних накладних не пізніше п`ятнадцяти календарних днів, наступних за датою їх складання, і цей обов`язок не пов`язаний з дотриманням контролюючим органом порядку електронного адміністрування реалізації пального.

Судами встановлено, що ТОВ «Виробничо-торгова фірма «Дайна» було підготовлено та направлено за місцем податкового обліку акт інвентаризації обсягів залишку пального станом на початок дня 01.03.2016 від 14.03.2016, який було прийнято контролюючим органом 17.03.2016 о 14 год. 52 хв. та зареєстровано під номером 9037710999 , що підтверджується квитанцією № 2, наявною у матеріалах справи.

Тобто, позивачем було виконано вимоги закону в частині надіслання контролюючому органу, у межах двадцятиденного строку, засобами електронного зв`язку акту проведення інвентаризації обсягів залишку пального станом на початок дня 1 березня 2016 року, тому визначений обсяг залишків пального мав бути врахований у Формулі, визначеній пунктом 232.3. статті 232 Податкового кодексу України.

Однак, зазначені в акті інвентаризації ТОВ «Виробничо-торгова фірма «Дайна» обсяги залишку пального не були включені у березні 2016 року до Системи електронного адміністрування реалізації пального як обсяг пального, на який платник податку має право зареєструвати акцизні накладні/розрахунки коригування до акцизних накладних.

При цьому, обсяги залишку пального ТОВ «Виробничо-торгова фірма «Дайна» станом на початок дня 01.03.2016, зазначені у акті інвентаризації від 14.03.2016, були внесені до Системи електронного адміністрування реалізації пального тільки 28.04.2016, що підтверджується Витягом щодо обсягу пального, на який платник має право зареєструвати акцизні накладні/розрахунки коригування до акцизних накладних в ЄРАН від 28.04.2016 № 28331990.

Позивачем 01.04.2016, 02.04.2016, 05.04.2016, 06.04.2016, 07.04.2016 та 08.04.2016 ТОВ «Виробничо-торгова фірма «Дайна» були складені акцизні накладні та останнім вживались усі, передбачені чинним законодавством України, заходи щодо їх реєстрації у ЄРАН у встановлені строки (у межах 15 днів), але, за результатами вище вказаних дій, позивач отримав квитанції №№ 1, 2 щодо неприйняття накладних.

При цьому, акцизні накладні №№ 183, 185, 188, 190, 194, 197-202 були зареєстровані у ЄРАН - 18.04.2016, № 228 - 22.04.2016, № 187 - 26.04.2016 та № 246 - 27.04.2016 за рахунок ліміту зареєстрованих акцизних накладних постачальників на користь позивача.

У свою ж чергу, акцизні накладні №№ 189, 195, 219, 220, 224, 226, 236, 249, 251 були зареєстровані у ЄРАН 28.04.2016 за рахунок внесення до Системи електронного адміністрування реалізації пального тільки 28.04.2016 обсягів залишку пального станом на початок дня 01.03.2016, зазначеного у акті інвентаризації від 14.03.2016.

Отже, колегія суддів погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про те, що реєстрація акцизних накладних не відбувалася, у строки передбачені пунктом 231.6. статті 231 Податкового кодексу України (не пізніше п`ятнадцяти календарних днів, наступних за датою їх складання), з причин, що не залежать від позивача, а навпаки - через неврахування контролюючим органом обсягів залишку пального за актом інвентаризації обсягів залишку пального станом на початок дня 01.03.2016 від 14.03.2016 та несвоєчасного включення обсягів залишку пального до Системи електронного адміністрування реалізації пального як обсягу пального, на який платник податку має право зареєструвати акцизні накладні/розрахунки коригування до акцизних накладних.

За таких обставин, висновок попередніх судових інстанцій про неправомірність прийняття контролюючим органом оскаржуваних податкових повідомлень-рішень  ґрунтується на правильному застосуванні норм матеріального права.

З огляду на викладене та враховуючи, що за правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, судами першої та апеляційної інстанцій виконано всі вимоги процесуального законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності з нормами матеріального права, постановлено обґрунтоване рішення, в якому повно відображені обставини, що мають значення для справи. Висновки судів про встановлені обставини і правові наслідки є вичерпними, відповідають дійсності, а тому підстав для їх перегляду з мотивів, викладених в касаційній скарзі, не вбачається.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

постановив:
Касаційну скаргу Чернігівської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Чернігівській області залишити без задоволення.

Постанову  Чернігівського окружного адміністративного суду від 06.03.2017 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 11.04.2017 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

В.В. Хохуляк
Л.І. Бившева 
 Р.Ф. Ханова 
Судді Верховного Суду