ф
ПОСТАНОВА
Іменем України

28 травня 2020 року 
Київ
справа №818/2159/18
адміністративне провадження №К/9901/9322/19

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: судді-доповідача - Юрченко В.П., суддів - Васильєвої І.А., Пасічник С.С. за участі секретаря судового засідання - Титенко М.П. за участі: представника позивача - Цуканова В,В., представника відповідача - Пишного Р.Ю., розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції 	
касаційну скаргу  на рішення 	Головного управління Державної податкової служби у Сумській області Сумського окружного адміністративного суду від 02.10.2018 (суддя Гелета С.М.)	
та постанову    	Другого апеляційного адміністративного суду від 26 лютого 2019 (судді Яковенко М.М., Лях О.П., Бегунц А.О.)	
у справі	№ 818/2159/18	
за позовом   до 	Товариства з обмеженою відповідальністю "АРКТУР-С" Головного управління Державної податкової служби у Сумській області	
про	визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -	

УСТАНОВИВ:
          Товариство з обмеженою відповідальністю "АРКТУР-С", звернулось до суду з позовною заявою до Головного управління Державної фіскальної служби в Сумській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 21.02.2018 № 000721407 про застосування штрафу на суму 6335981,00 грн. з податку на додану вартість та від 06.03.2018 № 0000841407 про застосування штрафу на суму 6335981,00 грн. з податку на додану вартість.
          Рішенням Сумського окружного адміністративного суду від 02 жовтня 2018 року, яке залишено без змін постановою  Другого апеляційного адміністративного суду від 26 лютого 2019 позов задоволено. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби в Сумській області від 21.02.2018 № 000721407 та від 06.03.2018 № 0000841407.
          Задовольняючи позовні вимоги суди встановили факт наявності ритмічного характеру постачання товару одному покупцю два та більше разів на місяць, а позивачем правильно та своєчасно формувались та реєструвались зведені податкові накладні у відповідних періодах по зазначеним контрагентам. 

          Не погоджуючись з рішеннями судів першої та  апеляційної інстанції відповідач подав касаційну скаргу, в якій просить їх скасувати, оскільки вважає, що суди допустили порушення норм матеріального та процесуального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень. 

          На обґрунтування доводів касаційної скарги зазначає, що податкові повідомлення-рішення від 21.02.2018 та від 06.03.2018 про застосування штрафу за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних за період серпня - листопада 2017 р. є законним, оскільки позивачем не зареєстровано в ЄДРПН протягом встановленого законом строку податкові накладні, та не зазначено тип причини у податкових накладних, що обумовлює наявність їх реєстрації на час вчинення операції у кожному випадку окремо, а не в порядку як-то передбачено для реєстрації зведених накладних. Також відсутній факт ритмічності та інші ознаки операцій з поставки товарів по яким, можна вважати, що відносно них існує можливість для винесення та реєстрації зведених податкових накладених. За результатами проведеної перевірки встановлено відсутність касових чеків та не було підтверджено правомірність складання на підставі реєстрів чеків зведених ПН на адресу контрагентів-покупців паливо - мастильних матеріалів. Внаслідок не здійснення реєстрації ПН протягом 10 днів після отримання податкового повідомлення - рішення, відповідач обґрунтовано прийняв інше ППР від 06.03.2018 р.

          Переглянувши судові рішення в межах доводів касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, колегія суддів дійшла висновку про відсутність підстав для   задоволення касаційної скарги з таких підстав.
          Судами попередніх інстанцій встановлено, що з 22.01.2018 по 26.01.2018 відповідачем проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ "АРКТУР-С" з питань дотримання вимог податкового законодавства по взаємовідносинах з ТОВ "Караван ТОП" за серпень-жовтень 2017, ТОВ "Фривол Груп" за жовтень 2017, ТОВ "Зумтрейд" за жовтень 2017 та з питань правомірності складання та реєстрації податкових накладних за період серпень-листопад 2017. За результатами перевірки складено акт від 06.02.2018 № 762/18-28-14-07/41176806/21, в зв`язку з порушенням позивачем п.п. 201.2, п. 201.4, п. 201.7, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України), а саме не складено та не зареєстровано податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних за серпень-листопад 2017, в результаті чого згідно з п. 120.1.2 ст. 120-1 ПК України підлягає застосуванню  штрафна санкція у розмірі 50 % від суми ПДВ, нарахованого за операціями з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено.
          На підставі виявлених порушень відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 21.02.2018 № 0000721407 про застосування штрафної санкції у розмірі 50 відсотків від загальної суми податку на додану вартість, нарахованого за операціями з постачання товарів/послуг, податкові накладні на які не складено, у розмірі 6335981,00 грн. Податкове повідомлення-рішення отримано позивачем 23.02.2018 року.
         Оскільки позивачем не складено та не зареєстровано податкові накладні після спливу 10 календарних днів, наступних за днем отримання платником податку податкового повідомлення-рішення 21.02.2018 № 0000721407, відповідачем  відповідно до абз. 2 п. 120-1.2 ст. 120-1 ПК України було прийнято податкове повідомлення-рішення від 06.03.2018 № 0000841407 про застосування штрафної санкції у розмірі 50 відсотків від загальної суми податку на додану вартість, нарахованої за операціями з постачання товарів/послуг, податкові накладні на які не складено, у розмірі 6335981,00 грн. 
          Суть порушення встановлено в тому, що в перевіряємому періоді позивач шляхом готівкового розрахунку через мережі АЗС реалізував ТОВ "Караван ТОП", ТОВ "АСС", ТОВ "Транс-СКТ", ТОВ "Трансделагруз", ТОВ "Клейворд", ТОВ "Фривол Груп", ТОВ "Делай Груп" та ТОВ "Лайтвуд" паливо-мастильні матеріали на загальну суму 12 671 960, 90 грн. ПДВ. Позивачем за підсумками місяця ТОВ "АРКТУР-С" на адресу вищезазначених контрагентів-покупців, на підставі надісланих останніми реєстрів чеків, складались та реєструвались в ЄРПН зведені податкові накладні.
                Позивачем на адресу ТОВ «Караван ТОП» складено за підсумками серпня 2017 одну зведену податкову накладну без зазначення типу причини від 31.08.2017 № 278, яка зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних 13.09.2017; TOB «ACC» складено за підсумками серпня 2017 року одну зведену податкову накладну без зазначення типу причини від 31.08.2017 № 513, яка зареєстрована в ЄРПН 14.09.2017; ТОВ «Транс - СКТ» складено за підсумками серпня 2017 року одну зведену податкову накладну без зазначення типу причини від 31.08.2017 № 514, яка зареєстрована в ЄРПН 14.09.2017. За вересень 2017 року ТОВ «Арктур - С» на адресу: ТОВ «Караван ТОП» складено за підсумками вересня 2017 року одну зведену податкову накладну без зазначення типу причини від 30.09.2017 № 401, яка зареєстрована в ЄРПН 09.10.2017 року; ТОВ «Трансделагруз» складено за підсумками вересня 2017 року одну зведену податкову накладну без зазначення типу причини від 30.09.2017 № 493, яка зареєстрована в ЄРПН 12.10.2017 року; ТОВ «Клейворд» складено за підсумками вересня 2017 року одну зведену податкову накладну без зазначення типу причини від 30.09.2017 № 398, яка зареєстрована в ЄРПН 09.10.2017 року; ТОВ «Фривол Груп» складено за підсумками вересня 2017 року одну зведену податкову накладну без зазначення типу причини від 30.09.2017 № 490, яка зареєстрована в ЄРПН 11.10.2017 року. 
          За жовтень 2017 року ТОВ «Арктур - С» на адресу:ТОВ «Клейворд» складено за підсумками жовтня 2017 року одну зведену податкову накладну без зазначення типу причини від 31.10.2017 № 570, яка зареєстрована в ЄРПН 09.11.2017 року; TOB «Дейл Груп» складено за підсумками жовтня 2017 року одну зведену податкову накладну без зазначення типу причини від 31.10.2017 № 480, яка зареєстрована в ЄРПН 08.11.2017 року; ТОВ «Трансделагруз» складено за підсумками жовтня 2017 року одну зведену податкову накладну без зазначення типу причини від 31.10.2017 № 481, яка зареєстрована в ЄРПН 08.11.2017 року.
          За листопад 2017 року ТОВ «Арктур - С» на адресу: ТОВ «Фривол Груп» складено за підсумками листопада 2017 року одну зведену податкову накладну без зазначення типу причини від 30.11.2017 № 616, яка зареєстрована в ЄРПН 07.12.2017 року; ТОВ «Лайтвуд» складено за підсумками листопада 2017 року одну зведену податкову накладну без зазначення типу причини від 30.11.2017 № 735, яка зареєстрована в ЄРПН 11.12.2017 року.
       Під час перевірки та даних ЄРПН встановлено, що ТОВ «Арктур - С» за серпень 2017 року складено та зареєстровано в ЄРПН 8 податкових накладних № № 485, 487, 489-491, 496-497, 519 від 31.08.2017, зареєстровані в ЄРПН 12.09.2017, 14.09.2017, 15.09.2017 на реалізацію ПММ, сигарет, оливи та ін. на суму ПДВ 14183515,18 грн. на «Неплатників ПДВ» із кодуванням "100000000000" (кінцевому споживачу), тобто реалізація кінцевому споживачу через РРО.
               За вересень 2017 року ТОВ «Арктур - С» складено та зареєстровано в ЄРПН 11 податкових накладних № № 402-403, 476-482, 485, 501 від 30.09.2017, зареєстровані в ЄРПН на реалізацію ПММ, сигарет, оливи та ін. на суму ПДВ 2580848,90 грн. на «Неплатників ПДВ» із кодуванням "100000000000" (кінцевому споживачу), тобто реалізація кінцевому споживачу через РРО.
              За жовтень 2017 року ТОВ «Арктур - С» складено та зареєстровано в ЄРПН 10 податкових накладних № № 558, 560-566, 599-560, 607-608 від 31.10.2017, зареєстровані в ЄРПН 08.11.2017, 15.11.2017 на реалізацію ПММ, сигарет, оливи та ін. на суму ПДВ 3118235,85 грн. на «Неплатників ПДВ» із кодуванням "100000000000" (кінцевому споживачу), тобто реалізація кінцевому споживачу через РРО.
          Відповідно до проведеного аналізу інформаційних баз даних та даних ЄРПН встановлено, що на адресу не платників ПДВ із кодуванням "100000000000" (кінцевому споживачу) платником податків ТОВ «Арктур - С» за листопад 2017 року складено та зареєстровано 23 податкових накладних № 726, 729, 730, 732, 727, 731, 728, 733, 726, 763, 762, 764, 765, 761, 760, 759, 758, 757, 756, 755, 754 753, 751, 752 з реалізації ПММ, сигарети, олива, антифриз, безалкогольні напої на загальну суму 17208758,4 грн. в т. ч. ПДВ 2868126.4 грн.
                   Позивач складав та реєстрував зведену податкову накладну на вимогу покупців на підставі додатку касових чеків, в яких зазначено суму поставлених товарів/послуг, загальну суму нарахованого податку (з визначенням фіскального та податкового номерів постачальника), відповідно до п. 201.4 ст. 201 ПК України.
          Судами попередніх інстанцій ретельно перевірено, а відповідачем не заперечується факт реєстрації відповідних зведених податкових накладних, які містять інформацію про те, що їх зареєстровано в ЄРПН, а також інформацію про те, що документ доставлено контрагенту. До кожної податкової накладної додано квитанцію податкового органу в якій відображено присвоєний реєстраційний номер документу та підтверджено факт прийняття податкової накладної на реєстрацію. Зведені податкові накладні складено в кінці місяця та своєчасно  зареєстровано до 15 числа наступного місяця. Складення та реєстрація зведеної податкової накладної замість податкових накладних жодним чином не призвело до заниження податкового зобов`язання з ПДВ.
          Згідно з п. 201.1. ст. 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
          Відповідно до п. 201.4 ст. 201 Податкового кодексу України, платники податку в разі здійснення постачання товарів/послуг протягом періоду, за який складається така податкова накладна, постачання яких має безперервний або ритмічний характер покупцям - платникам податку - можуть складати не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведені податкові накладні на кожного платника податку, з яким постачання мають такий характер протягом періоду, за який складається така податкова накладна, з урахуванням усього обсягу постачання товарів/послуг відповідному платнику протягом такого місяця; покупцям - особам, не зареєстрованим платниками податку, - можуть складати не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведену податкову накладну з урахуванням всього обсягу постачання товарів/послуг таким покупцям, з якими постачання мають такий характер, протягом такого місяця.
          У разі, якщо станом на дату складення зазначених податкових накладних сума коштів, що надійшла на поточний рахунок продавця як оплата (передоплата) за товари/послуги, перевищує вартість поставлених товарів/послуг протягом місяця таке перевищення вважається попередньою оплатою (авансом), на суму якої складається податкова накладна у загальному порядку не пізніше останнього дня такого місяця.
          Для цілей цього пункту ритмічним характером постачання вважається постачання товарів/послуг одному покупцю два та більше разів на місяць.
          Податкова накладна може бути складена за щоденними підсумками операцій (якщо податкова накладна не була складена на ці операції) у разі: - здійснення постачання товарів/послуг за готівку кінцевому споживачеві (який не є платником податку), розрахунки за які проводяться через Касу/реєстратори розрахункових операцій або через банківську установу чи платіжний пристрій (безпосередньо на поточний рахунок постачальника); - виписки транспортних квитків, готельних рахунків або рахунків, які виставляються платнику Додатку за послуги зв`язку, інші послуги, вартість яких визначається за показниками приладів обліку, що містять загальну суму платежу, суму і податку та податковий номер постачальника (продавця), крім тих, форма яких встановлена міжнародними стандартами; - надання платнику Додатку касових чеків, що містять суму поставлених товарів/послуг, загальну суму нарахованого податку (з визначенням фіскального та податкового номерів постачальника).
          Платники податку в разі здійснення постачання товарів/послуг, база оподаткування яких, визначена відповідно до статей 188 і 189 цього Кодексу, перевищує фактичну ціну постачання таких товарів/послуг, можуть скласти не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведену податкову накладну з урахуванням сум податку, розрахованих виходячи з перевищення бази оподаткування над фактичною ціною, визначений окремо по кожній операції з постачання товарів/послуг.
          Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс) (пункт 201.7 статті 201 Податкового кодексу України).
                    Відповідно до абзацу 1, 2 пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
          Відповідно до п.п.120-1.2 статті 120-1 ПК України, - відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою), що зазначена у податковому повідомленні-рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної у такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено. 
          Відсутність реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної, зазначених в абзаці першому цього пункту, після спливу 10 календарних днів, наступних за днем отримання платником податку податкового повідомлення-рішення, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної в такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено.
          Відповідач доводить суду, що позивачем не дотримано форму та порядок заповнення податкової накладної, який затверджено Наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 № 1307, який зареєстровано в Міністерстві юстиції України 26.01.2016 за №137/28267, оскільки платник податку може складати зведені податкові накладні лише у разі наявності ритмічного характеру постачання товару/послуг одному покупцю два та більше разів на місяць. Відтак, зведені податкові накладні не можуть вважатись належними, а тому має місце не складання та не реєстрація податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних за серпень-листопад 2017 року. Відповідно, з урахуванням приписів п. 120-1.2 ст. 120-1 Кодексу до позивача було застосовано штрафну санкцію у розмірі 50 відсотків від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, оскільки відповідач вважає, що податкову накладну на відповідні операції фактично не було складено.
          Колегія суду касаційної інстанції вважає, що Суди попередніх інстанцій правильно прийшли до висновку, що платник податків не зобов`язаний складати податкові накладені за щоденними підсумками операцій, оскільки приписи  п.п. 201.4 ст. 201 ПК України передбачено саме право, а не обов`язок складення платником податку податкової накладної як за щоденними підсумками операцій, так і складання та реєстрацію зведеної податкової накладної в разі здійснення постачання товарів/послуг протягом періоду, за який складається така податкова накладна, постачання яких має безперервний або ритмічний характер. Крім того, суди попередніх інстанцій правильно зазначили, що не зазначення в деяких податкових накладних типу «зведена» не спростовують факт того, що вони складені за результатами підсумку роботи за місяць і є зведеними. В даному спорі ці недоліки не дають підстав розцінювати їх як відсутність податкових накладних. Судами встановлено, що поставка ПММ була систематичною та ритмічною, а у податкового органу наявний в повному обсязі облік реалізованого позивачем товару за весь перевіряємий період за результатами електронного звітування виписаних чеків на реалізацію МПМ по складеним податковим накладним, та  дані зведеного обліку за місяць. Відповідачем не ставилось під сумнів реальність господарських операцій між позивачем та контрагентами зазначеними в акті перевірки. Під час реєстрації зведених податкових накладних відповідач не скористався правом відмовити у реєстрації податкової накладної, або зупинити її реєстрацію у разі порушення порядку її  складання.                    

          Враховуючи вищенаведене, суд касаційної інстанції погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій, не спростованими доводами касаційної скарги, про наявність законних підстав для задоволення позовних вимог.
          Суд касаційної інстанції визнає, що суди попередніх інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального та процесуального права при вирішенні даної справи та вважає, що суди повно встановили обставини, що мають значення для правильного вирішення справи, та надали їм правову оцінку на підставі норм закону, що підлягали застосуванню до даних правовідносин.
          Відповідно до ст. 350 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили порушень норм матеріального і процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.
          Керуючись статтями 341, 344, 349, 353, 355 Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Сумській області - залишити без задоволення, рішення Сумського окружного адміністративного суду від 02.10.2018 та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 26 лютого 2019 у справі № 818/2159/18 - залишити без змін. 
          Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.          

...........................

...........................

...........................

В.П. Юрченко
І.А. Васильєва ,
С.С. Пасічник 
Судді Верховного Суду