П О С Т А Н О В А
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа №  120/3847/19-а          Головуючий у 1-й інстанції:  Маслоід Олена Степанівна 
          Суддя-доповідач:  Охрімчук І.Г. 

26 травня 2020 року
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Охрімчук І.Г. 
суддів:  Капустинського М.М.  Смілянця Е. С. 
за участю:
секретаря судового засідання: Паламарчук Ю. В.,
представника позивача 

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу  Приватного акціонерного товариства "Уланівський агромаш"  на  рішення   Вінницького окружного адміністративного суду  від  21 січня 2020 року (повний текст рішення складено 27.01.2020 року, м. Вінниця) у справі за адміністративним позовом Приватного акціонерного товариства "Уланівський агромаш" до Головного управління ДПС у Вінницькій області про  визнання протиправним та скасування рішення, 
В С Т А Н О В И В :
До Вінницького окружного адміністративного суду звернулось Приватне акціонерне товариство «Уланівський агромаш»   (далі - позивач) з позовною заявою до Головного управління ДПС у Вінницькій області (далі - відповідач) про визнання протиправним та скасування рішення відповідача № 9/32/00902240 від 17.09.2019 року про застосування фінансових санкцій за роздрібну торгівлю пальним без наявності ліцензії у вигляді штрафу у сумі 250 000 грн. 00 коп.
Обґрунтовуючи позовні вимоги, позивач зазначає, що відповідачем 17.09.2019 року проведено фактичну перевірку позивача. За результатами проведення перевірки, відповідачем складено акт (довідку) фактичної перевірки без номеру та дати, в якому зазначено, що позивачем здійснюється роздрібна торгівля пальним без придбання відповідної ліцензії, та прийнято відповідне рішення про застосування фінансових санкцій. Позивач з таким рішення не погоджується та зазначає, що форма рішення про застосування санкцій не відповідає вимогам чинного законодавства. Більш того, прийняття таких рішення відповідачем не передбачено Податковим кодексом України (далі - ПК України), адже у разі виявлення порушень, уповноважений орган повинен прийняти не рішення, а податкове повідомлення-рішення. Крім того, позивач зазначає, що, у даному випадку, не відбувався продаж пального, а було здійснено поточне планове технічне обслуговування колонки газороздавальної згідно графіку, визнаного в додатку № 1 до договору, укладеного між позивачем та фізичною особою ОСОБА_1 . Під час ремонтних робіт генератора імпульсів відбулось автоматичне спрацювання видачі газу, про що було складено відповідний акт, втрати газу у такому випадку оформлюються двостороннім актом на списання ЗВГ. Крім цього, був включений касовий апарат, який автоматично видав чек. Вказаний акт та пояснення були надані під час проведення перевірки, які не були враховані. Такі дії позивача відповідають положенням ПК України і є правомірними. Позивач також наголошує, що ліцензування видів господарської діяльності з виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним запроваджено з 01.07.2019 року згідно положень Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України щодо покращення адміністрування та перегляду ставок окремих податків і зборів». Саме у зв`язку з цими змінами плановий огляд відбувся 01.07.2019 року для отримання відповідної ліцензії на право роздрібної торгівля пальним. 
Крім того  позивач вказує  на відсутність його вини, адже автоматичне спрацювання видачі скрапленого газу та автоматичне спрацювання РРО не залежали від волі та дій позивача. Це, на переконання представника позивача, виключає можливість застосування відповідачем штрафних санкцій до позивача. Свої доводи він підкріпив посиланням на практику Європейського суду з прав людини. До додаткових пояснень також додано фіскальні чеки та акт від 15.11.2019 року про скасування помилково проведеної через РРО суми розрахунків. Одночасно за вх. № 547/20 позивачем подано клопотання про долучення до матеріалів справи фотокарток. Позивачем подано до суду першої інстанції детальний опис (наданих послуг) за договором про надання правової допомоги № 162/19-А від 01.11.2019 року, в якому він просив у разі задоволення позову стягнути з відповідача на користь позивача витрати на професійну правничу допомогу у розмірі 30   000 грн. 00 коп. Крім того, позивачем у судовому засіданні суду першої інстанції надано копії Z-Звіт № 1262 за 01.07.2019 року, № 1261 за 30.06.2019 року та від 15.11.2019 року, представниками сторін надані пояснення щодо наданих ним Z-звітів. 

Ухвалою Вінницького окружного адміністративного суду від 27.11.2019 року позовну заяву прийнято до розгляду та відкрито провадження, визначено, що вона буде розглядатись в порядку спрощеного позовного провадження з повідомлення (викликом) сторін. 
Відповідачем надано до суду першої інстанції відзив на позовну заяву, в якому він з позовними вимогами не погоджується та вважає їх такими, що не підлягають задоволенню. Зазначає, що 18.09.2019 року на підставі наказу про проведення фактичної перевірки від 17.09.2019 року № 750 та направлень на проведення перевірки від 18.09.2019 року № 198, 199 уповноваженими особами відповідача здійснено фактичну перевірку позивача. У ході перевірки встановлено, що 01.07.2019 року о 16.38 год. відбувся факт роздрібної торгівлі пальним (газ) в кількості 15,50 л. вартість 199 грн. 95 коп.   без наявності ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним, згідно Z звіту № 1262 від 01.07.2019 року фіскальної пам`яті РРО «Марія-303 АІ», ФН 3000192427 , ЗН БЗ 1041010916 та наявної інформації баз даних по ліцензуванню та АІС «Податковий блок» підсистема «Аналітична система» (Чеки). При цьому, головою правління позивача надано письмові пояснення щодо вказаної ситуації. Акт перевірки згідно ст. 85 ПК України реєструється не пізніше наступного дня після проведення перевірки, що і було зроблено.  
Відповідач вказує, що такі дії позивача суперечить положенням Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» (далі - ЗУ «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів»), яким передбачено ліцензування видів господарської діяльності з виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним. Таким чином, виходячи із вищевикладеного, відповідачем встановлено порушення позивачем ст. 15 ЗУ Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» в частині ліцензування діяльності пов`язаної з роздрібним продажем пального. Відповідальність за таке порушення передбачена абз. 9 ч. 2 ст. 17 ЗУ «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів" а не за формою податкового повідомлення-рішення.
В подальшому, відповідачем надано до суду першої інстанції додаткові пояснення, в яких останній вказав, що реєстрація видачі коштів у разі повернення товару (відмови) або скасування помилково проведеної через РРО суми розрахунку здійснюється шляхом реєстрації від`ємної суми. При цьому, якщо сума коштів, виданих при поверненні товару чи рекомпенсації раніше оплаченої послуги, перевищує 100 грн. 00 коп., матеріально-відповідальна особа господарської одиниці або особа, яка безпосередньо здійснює розрахунки, повинна скласти акт про видачу коштів. Такий самий акт складається при скасуванні помилково проведеної через РРО суми розрахунку. В акті вказуються дані про помилкову суму та реквізити розрахункового документа. Акти про видачу коштів та акти про скасування помилково проведеної через РРО суми розрахунку передаються до бухгалтерії суб`єкта господарювання і зберігаються протягом трьох років. Таким чином, позивач з метою забезпечення сум готівкових коштів на місці проведення розрахунків, суму коштів, зазначену у денному звіті РРО «Марія-303 АІ», ФН 3000192427 , ЗН БЗ 1041010916, зобов`язаний був повернути у день помилкового проведення - 01.07.2019 року.

Рішенням Вінницького окружного адміністративного суду від 21.01.2020 року позовну заяву Приватного акціонерного товариства «Уланівський агромаш»  до Головного управління ДПС у Вінницькій області  про визнання протиправним та скасування рішення Головного управління ДПС у Вінницькій області № 9/32/00902240 від 17.09.2019 року про застосування фінансових санкцій за роздрібну торгівлю пальним без наявності ліцензії у вигляді штрафу у сумі 250 000 грн. 00 коп. залишено без задоволення.

Не погоджуючись із  судовим рішенням, позивач звернувся до суду з апеляційною скаргою, в якій просить суд скасувати рішення суду першої інстанції від 21.01.2020 року та прийняти нову постанову про задоволення позовних вимог. Вимоги апеляційної скарги обґрунтовано тим, працівниками контролюючого органу було допущено перевищення службових повноважень в частині прийняття винесеного рішення, яке не передбачене чинним законодавством, працівники податкового органу дійшли помилкового висновку щодо фактичного змісту обставин справи, оскільки факту роздрібного продажу пального не було і вказану обставину суд першої інстанції не взяв до уваги. Крім того, апелянт стверджує, що обставини, що не залежали від волі та дій зі сторони позивача  - автоматичне спрацювання видачі скрапленого газу та автоматичне спрацювання РРО, а тому відсутня вина платника, як вказує  податковий орган щодо реалізації пального, що виключає застосування податковим органом вказаних штрафних санкцій. 

Ухвалою Сьомого апеляційного адміністративного суду 16.03.2020 року відкрито апеляційне провадження у даній справі, а ухвалою суду від 02.04.2020 року призначено до апеляційного розгляду.
Відповідач, скориставшись своїм правом, надіслав до суду відзив на апеляційну скаргу, в якому посилається на те, що у позивача була відсутня ліцензія на право роздрібної торгівлі пальним на момент проведення фактичної перевірки та під час доперевірочного аналізу даних ліцензування та АІС "Податковий блок" підсистема "Аналітична система". У даному випадку, контролюючий орган при прийнятті рішення про застосування штрафних санкцій від 17.10.2019 року №9/32/00902240, яким застосовано штрафну санкцію у вигляді штрафу у розмірі 250 00,00 за роздрібну торгівлю пальним без наявності ліцензії діяло у межах повноважень та у спосіб, що визначений Конституцією України та чинним законодавством України.

Колегія суддів, заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши матеріали справи, обговоривши доводи апеляційної скарги прийшла до висновку про наявність підстав для задоволення апеляційної скарги виходячи з наступного.
Матеріалами справи підтверджено, що на підставі наказу відповідача № 750 від 17.09.2019 року та направлень на проведення перевірки № 198 та № 199 від 18.09.2019 року посадовими особами відповідача 18.09.2019 року проведено фактичну перевірку позивача, об`єкт перевірки - газова АЗС, яка розташована за адресою: Хмельницький район, с. Уланів, вул. Миру, 39. За результатом проведення вказаної перевірки складений акт (довідка) фактичної перевірки, який зареєстрований 19.09.2019 року за № 9/32/00902240.
Перевіркою встановлено факт роздрібної торгівлі позивачем пальним без наявності ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним, згідно наявної інформації баз даних АІС «Податковий блок» підсистема «Аналітична система» «Чеки» та даних РРО «Марія-303 АІ», ЗН № БЗ 1041010916 ; 01.07.2019 року згідно Z звіту електронної фіскальної пам`яті від 01.07.2019 року № 1262, в кількості 15,50 л. на загальну суму 199 грн. 95 коп., чим порушено ст. 15 ЗУ «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» із змінами та доповненнями.
18.09.2019 року, директором позивача були надані пояснення щодо виявленого порушення, в яких він вказав, що 01.07.2019 року приблизно о 16.30 год. проводились регламенті роботи по обслуговуванню газороздавальної колонки, внаслідок чого до останньої був приєднаний мірник для перевірки газового лічильника з перекачкою газу в ємність. При його запуску на табло автоматично був сформований чек на реалізацію пального, на який своєчасно не було відреаговано. З актом перевірки був ознайомлений керівник позивача, про що свідчить відповідний запис та підпис.
За результатами перевірки та виявленого порушення відповідачем 17.10.2019 року прийнято рішення № 9/32/00902240 про застосування фінансових санкцій у вигляді штрафу в розмірі 250  000 грн. 00 коп.
Не погоджуючись з вказаним рішенням, позивач звернувся до суду з даним позовом.

Вирішуючи спір по суті, відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції дійшов висновку, що встановлені у справі обставини не підтверджують позицію позивача, покладену в основу позовних вимог, а відтак позовні вимоги в частині визнання протиправним рішення відповідача № 9/32/00902240 від 17.09.2019 року про застосування фінансових санкцій за роздрібну торгівлю пальним без наявності ліцензії у вигляді штрафу у сумі 250 000 грн. 00 коп. задоволенню не підлягають. З огляду на те, що суд позовну вимогу про визнання протиправним рішення відповідача № 9/32/00902240 від 17.09.2019 року про застосування фінансових санкцій за роздрібну торгівлю пальним без наявності ліцензії у вигляді штрафу у сумі 250 000 грн. 00 коп. залишив без задоволення, відповідно позовна вимога щодо скасування рішення відповідача № 9/32/00902240 від 17.09.2019 року про застосування фінансових санкцій за роздрібну торгівлю пальним без наявності ліцензії у вигляді штрафу у сумі 250 000 грн. 00 коп. також не підлягає задоволенню, як похідна.

Колегія суддів не погоджується з висновками суду першої інстанції та вважає їх незаконними та необґрунтованими, виходячи з наступного.
Відповідно до положень ч. 2  ст. 19 Конституції України  органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені  Конституцією  та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України.
У сфері податкових відносин відповідні повноваження встановлені  Податковим кодексом України, зокрема пунктом 1.1. статті 1, який визначає, що  Податковий кодекс України  регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Цим Кодексом визначаються функції та правові основи діяльності контролюючих органів, визначених пунктом  41.1  статті  41  цього  Кодексу, та центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Відповідно пункту  41.1. статті  41 Податкового кодексу України  контролюючими органами є центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову, державну митну політику, державну політику з адміністрування єдиного внеску, державну політику у сфері боротьби з правопорушеннями під час застосування податкового та митного законодавства, законодавства з питань сплати єдиного внеску та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган (далі - центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику), його територіальні органи.
Згідно із пп. 75.1.3    п.  75.1  ст.  75 ПК України, в редакції, яка діяла на момент виникнення спірних правовідносин,  фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності, ліцензій, свідоцтв, у том числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Порядок проведення фактичних перевірок контролюючими органами передбачений ст. 80 ПК України, згідно якої фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи). Порядок оформлення результатів фактичної перевірки встановлено статтею 86 цього Кодексу.
У відповідності до вимог п. 86.5. ст. 86 ПК України акт (довідка) про результати фактичних перевірок, визначених   статтею 80  цього Кодексу, складається у двох примірниках, підписується посадовими особами контролюючих органів, які проводили перевірку, реєструється не пізніше наступного робочого дня після закінчення перевірки. Акт (довідка) про результати зазначених перевірок підписується особою, яка здійснювала розрахункові операції, платником податків та його законними представниками (у разі наявності).
ЗУ «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального», в редакції   Закону  № 2628-VIII від 23.11.2018, визначає основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, спиртом-сирцем виноградним, спиртом-сирцем плодовим, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами та пальним, забезпечення їх високої якості та захисту здоров`я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального на території України.
Відповідно до  ст. 1   ЗУ «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» ліцензія (спеціальний дозвіл) документ державного зразка, який засвідчує право суб`єкта господарювання на провадження одного із зазначених у цьому Законі видів діяльності протягом визначеного строку.
Згідно з ч. 20  ст. 15   ЗУ «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» роздрібна торгівля алкогольними напоями (крім столових вин) або тютюновими виробами або пальним може здійснюватися суб`єктами господарювання всіх форм власності, у тому числі їх виробниками, за наявності у них ліцензій на роздрібну торгівлю. Суб`єкти господарювання отримують ліцензію на право роздрібної торгівлі пальним на кожне місце роздрібної торгівлі пальним.
Частиною 2 ст. 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального»   передбачено, що   до суб`єктів господарювання застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів, зокрема, у разі роздрібної торгівлі пальним без наявності ліцензії - 250 000 грн.
Відповідно до ч. 4  ст. 17  ЗУ «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального»   рішення про стягнення штрафів, передбачених частиною другою цієї статті, приймаються органами доходів і зборів та/або органом, який видав ліцензію на право виробництва і торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, дистилятом виноградним спиртовим спиртом-сирцем плодовим, біоетанолом, алкогольними напоями і тютюновими виробами та пальним, зберігання пального, та іншими органами виконавчої влади у межах їх компетенції визначеної законами України.
Механізм застосування цих фінансових санкцій визначає Порядок застосування фінансових санкцій, передбачених    ст. 17 ЗУ «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального», затверджений  постановою Кабінету Міністрів України від 02.06.2003 року № 790 (далі - Порядок № 790).
Пунктом 2 Порядку № 790 встановлено, що фінансові санкції застосовуються за порушення, передбачені   статтею 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів».
Згідно п. 5 Порядку № 790 підставою для прийняття рішення про застосування фінансових санкцій є: акт перевірки додержання суб`єктом господарювання встановлених законодавством вимог, обов`язкових для виконання під час здійснення оптової і роздрібної торгівлі алкогольними напоями та/або тютюновими виробами, складений органом, що видав ліцензію, у якому зазначається зміст порушення і конкретні порушені норми законодавства; результати проведення органом, який видав ліцензію, іншими органами виконавчої влади в межах їх компетенції перевірок суб`єкта господарювання, пов`язаної з виробництвом та обігом спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; матеріали правоохоронних, податкових та інших органів виконавчої влади щодо недотримання суб`єктами господарювання вимог законодавчих та інших нормативно-правових актів про виробництво та обіг спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів.
Пунктом 6 Порядку № 790 передбачено, що рішення про застосування фінансових санкцій, передбачених пунктом 2 цього Порядку, приймаються керівником, а у разі його відсутності - заступником керівника органу, який видав ліцензію на право виробництва і торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, спиртом-сирцем виноградним, спиртом-сирцем плодовим, алкогольними напоями і тютюновими виробами (ДФС та її територіальні органи, Мінекономрозвитку), чи керівником (його заступником) органів МВС, МОЗ, Держстату, Держспоживінспекції відповідно до їх компетенції, визначеної законодавством.
Аналіз наведених норм свідчить, що роздрібна торгівля пальним може здійснюватися суб`єктами господарювання всіх форм власності за наявності у них ліцензій на роздрібну торгівлю. Здійснення ж таких дій без ліцензії вважається правопорушенням, за яке передбачено застосування фінансових санкцій до такого суб`єкта господарювання.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, колегія суддів також враховує наступне.
Стаття 19 Податкового кодексу України  визначає, що контролюючі органи виконують функції щодо здійснення ліцензування діяльності суб`єктів господарювання з виробництва спирту, алкогольних напоїв і тютюнових виробів, оптової торгівлі спиртом, оптової та роздрібної торгівлі алкогольними напоями і тютюновими виробами та контроль за таким виробництвом.
Основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, спиртом-сирцем виноградним, спиртом-сирцем плодовим, алкогольними напоями та тютюновими виробами, забезпечення їх високої якості та захисту здоров`я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв і тютюнових виробів на території України визначаються  Законом України від 19 грудня 1995 року №481/95-ВР "Про державне регулювання виробництва та обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів"  (з наступними змінами та доповненнями, Закон №481/95-ВР).
Статтею 1 Закону № 481/95-ВР  розкрито, серед інших, наступні поняття: ліцензія (спеціальний дозвіл) - документ державного зразка, який засвідчує право суб`єкта господарювання на провадження одного із зазначених у цьому  Законі  видів діяльності протягом визначеного строку; роздрібна торгівля пальним - діяльність із придбання або отримання та подальшого продажу або відпуску пального із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик з автозаправної станції/автогазозаправної станції/газонаповнювальної станції/газонаповнювального пункту та інших місць роздрібної торгівлі через паливороздавальні колонки та/або оливороздавальні колонки; місце зберігання пального - місце (територія), на якому розташовані споруди та/або обладнання, та/або ємності, що використовуються для зберігання пального на праві власності або користування; місце роздрібної торгівлі пальним - місце (територія), на якому розташовані споруди та/або обладнання, та/або ємності, що використовуються для роздрібної торгівлі та/або зберігання пального на праві власності або користування.
Єдиний державний реєстр суб`єктів господарювання, які отримали ліцензії на право виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним, та місць виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним (Єдиний реєстр ліцензіатів та місць обігу пального) - перелік суб`єктів господарювання, які отримали ліцензії на право виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним, та місць виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним у розрізі суб`єктів господарювання, які здійснюють діяльність на таких місцях на підставі виданих ліцензій. Єдиний реєстр ліцензіатів та місць обігу пального ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, у порядку, затвердженому Кабінетом Міністрів України, та розміщується у вільному доступі.
Порядок роздрібної торгівлі пальним встановлено  ст. 15 Закону № 481/95-ВР.
Роздрібна торгівля пальним може здійснюватися суб`єктами господарювання всіх форм власності, у тому числі їх виробниками, за наявності у них ліцензій на роздрібну торгівлю.  Ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним видаються уповноваженими Кабінетом Міністрів України органами виконавчої влади за місцем торгівлі суб`єкта господарювання терміном на п`ять років. Ліцензія видається за заявою суб`єкта господарювання, до якої додається документ, що підтверджує внесення річної плати за ліцензію. У заяві зазначається вид господарської діяльності, на провадження якого суб`єкт господарювання має намір одержати ліцензію (роздрібна торгівля пальним). Суб`єкти господарювання отримують ліцензію на право роздрібної торгівлі пальним на кожне місце роздрібної торгівлі пальним.

Відповідно до абзацу першого преамбули Закону України Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів від 19.12.1995 № 481/95-ВР (далі - Закон №481/95-ВР) в редакції Закону України від 23.11.2018 р. N 2628-VIII цей Закон визначає основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, спиртом-сирцем виноградним, спиртом-сирцем плодовим, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами та пальним, забезпечення їх високої якості та захисту здоров`я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального на території України.
Відповідно до статті 1 Закону №481/95-ВР ліцензія (спеціальний дозвіл) - документ державного зразка, який засвідчує право суб`єкта господарювання на провадження одного із зазначених у цьому Законі видів діяльності протягом визначеного строку.
Статтею 15 Закону № 481/95-ВР встановлено, що суб`єкти господарювання отримують ліцензію на право роздрібної торгівлі пальним на кожне місце роздрібної торгівлі пальним.
Ліцензії на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями і тютюновими виробами видаються уповноваженими Кабінетом Міністрів України органами виконавчої влади в містах, районах, районах у містах Києві та Севастополі за місцем торгівлі суб`єкта господарювання терміном на один рік і підлягають обов`язковій реєстрації в органі доходів і зборів, а у сільській місцевості - і в органах місцевого самоврядування за місцем торгівлі суб`єкта господарювання.
Ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним видаються уповноваженими Кабінетом Міністрів України органами виконавчої влади за місцем торгівлі суб`єкта господарювання терміном на п`ять років.
Відповідно до Переліку органів ліцензування, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 609 від 5 серпня 2015 р в редакції станом на 01.07.2019року видача ліцензій на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями, тютюновими виробами та пальним, як і зберігання пального віднесено до повноважень територіальних органів ДФС.
Згідно частини 1 статті 16 Закону України Закону № 481/95-ВР контроль за дотриманням норм цього Закону здійснюють органи, які видають ліцензії, а також інші органи в межах компетенції, визначеної законами України. Контроль за дотриманням вимог відповідності матеріально-технічної бази вимогам законодавства до малих виробництв виноробної продукції здійснює центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері безпечності та окремих показників якості харчових продуктів.
До суб`єктів господарювання застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі роздрібної торгівлі пальним без наявності ліцензії - 250 000 гривень (ст. 17 Закону № 481/95-ВР).
Згідно підпункту 19-1.1.16 пункту 19-1.1 статті 19-1 ПК України контролюючі органи здійснюють заходи щодо запобігання та виявлення порушень законодавства у сфері виробництва та обігу спирту, алкогольних напоїв і тютюнових виробів та пального.
Відповідно до підпункту 20.1.10 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право здійснювати контроль за додержанням законодавства з питань регулювання обігу готівки (крім банків), порядку проведення готівкових розрахунків за товари (послуги), за наявністю ліцензій на провадження видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до закону, торгових патентів, за додержанням порядку приймання готівки для подальшого переказу (крім приймання готівки банками), за дотриманням суб`єктами господарювання установлених законодавством обов`язкових вимог щодо забезпечення можливості розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів.

Як слідує з матеріалів справи,  відповідачем було проведено фактичну перевірку позивача, за результатами якої складений відповідний акт. До матеріалів справи позивачем наданий примірник акту перевірки, який був отриманий ним під час проведення перевірки, без дати його складання та номеру. Відповідачем до матеріалів справи наданий примірник вказаного акту із відповідною датою складання та номером.
У даному випадку, слід враховувати, що п. 86.5 ст. 86 ПК України визначено, що акт (довідка) про результати фактичних перевірок, визначених  статтею 80  цього Кодексу, складається у двох примірниках, підписується посадовими особами контролюючих органів, які проводили перевірку, реєструється не пізніше наступного робочого дня після закінчення перевірки. Акт (довідка) про результати зазначених перевірок підписується особою, яка здійснювала розрахункові операції, платником податків та його законними представниками (у разі наявності).
Представник відповідача також посилався на положення вказаної вище статті, при цьому стверджуючи, що під час перевірки складення акту відбувається під копіювальний папір, який являє собою тонкий папір з нанесеним на одну із сторін фарбувального шару, призначений для отримання копії документа. Відповідно, один примірник акту одразу ж після його складання вручається уповноваженій особі підприємства. У свою чергу, уповноважені особи відповідача, після закінчення перевірки, по прибуттю на місце роботи здійснюють його реєстрацію у відповідності до правил внутрішнього діловодства.
Отже, судова колегія погоджується, що примірники акту перевірки вказують на те, що вони за змістом є цілком ідентичними, за виключенням реєстраційного номера та дати складання. За таких обставин доводи позивача у цій частині не впливають на правильність вирішення даної справи. 

З матеріалів справи слідує, що в ході перевірки було встановлено факт роздрібної торгівлі позивачем пальним без наявності відповідної ліцензії, а саме: згідно наявної інформації баз даних АІС «Податковий блок» підсистема «Аналітична система» «Чеки» та даних РРО «Марія-303 АІ», ЗН № БЗ 1041010916 ; 01.07.2019 року згідно Z звіту електронної фіскальної пам`яті від 01.07.2019 року № 1262, в кількості 15,50 л.; на загальну суму 199 грн. 95 коп.
При цьому, позивач заперечує наявність факту роздрібної торгівлі пальним. Уповноважена особа позивача під час здійснення перевірки надала письмові пояснення про те, що 01.07.2019 року приблизно о 16.30 год. проводились регламенті роботи по обслуговуванню газороздавальної колонки, внаслідок чого до останньої був приєднаний мірник для перевірки газового лічильника з перекачкою газу в ємність. При його запуску на табло автоматично був сформований чек на реалізацію пального, на який своєчасно не відреагували.
Суд першої інстанції зазначив, що під час проведення перевірки, окрім вказаних пояснень, інші докази щодо відсутності факту роздрібної торгівлі пальним уповноваженою особою позивача контролюючому органу не надавались.
Зазначене спростовується тим, що уповноваженою особою позивача, під час проведення перевірки було надано  акт, яким зафіксований факт автоматичного спрацювання видачі газу, письмовими поясненнями,  наданими  представником позивача (керівника), які були надані ним під час судового розгляду справи. Проведення  регламентних робіт по обслуговуванню газороздавальної колонки підтверджується договором про надання послуг № 21/12/2018 від 21.12.2018 року. На час перевірки, відповідно до Додатку № 1 до Договору,  проводилось планове технічне обслуговування газороздавальної колонки згідно графіку, актом надання послуг № 679 від 01.07.2019 року, оплатою наданих послуг платіжним дорученням № 6231 від 19.09.2019 року та відповідним записом у журналі щодо проведення сервісного обслуговування. 
Судова колегія  зазначає, що податковий орган дійшов  помилкових висновків щодо фактичного змісту обставин справи, оскільки факту роздрібного продажу пального не було і вказану обставину судом першої інстанції не враховано.  
Продаж товарів - це будь-які операції, що здійснюють згідно з договором купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів. Не вважаються продажем товарів операції з надання товарів у межах договорів комісії . поруки, схову, доручення, договірного управління, аперативного лізингу, інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачі прав власності на такі товари. Тобто, продаж передбачає факт оплати праці за реалізований товар, передачу товару від однієї особи іншій та перехід права власності, що в даному випадку відсутнє.
У своєму рішенні, суд першої інстанції посилається на порушення Положення про ведення касових операцій в національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління НБУ від 29.12.2017 року №48 та робить висновки, що рекомпенсацію господарюючий суб`єкт зобов`язаний вчинити протягом дня, у якому були зараховані помилково сплачені кошти. Проте, щодо даних висновків суд першої інстанції не посилається на нормативні акти, також в акті перевірки не було встановлено порушень щодо ведення касових операцій, а внесення готівки та повернення помилково сплачених коштів було здійснено відповідно до чинного законодавства та підтверджується наданими документами, показами свідка. 
Судова колегія також вважає, що в даній справі відсутні підстави для прийняття до уваги як доказу вини позивача,  обставини проведення  через РРО суми розрахунків,  оскільки такий доказ є неналежним, виходячи з наступного.
Розрахунки з покупцями за придбані нафтопродукти, зокрема й газ, здійснюються відповідно до встановленого законодавством порядку. Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначені  Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі - ЗУ «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»), дія якого поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.
Згідно з п. 7 гл. ІІІ Порядку реєстрації та застосування реєстраторів розрахункових операцій, що застосовуються для реєстрації розрахункових операцій за товари (послуги), затвердженого наказом МФУ № 547 від 14.06.2016 року (далі - Порядок), реєстрація видачі коштів у разі повернення товару (відмови) або скасування помилково проведеної через РРО суми розрахунку здійснюється шляхом реєстрації від`ємної суми.
Разом з тим, суд апеляційної інстанції звертає увагу на те, що податковим органом було зазначено  про одноразову реалізацію пального - газу без ліцензії на відпуск такої продукції. При цьому суд звертає увагу  на те, що реалізація  продукції без ліцензії  виключає  застосування РРО. Факт реалізації  палива без дозвільного  документу  є окремим порушенням за яке підприємство мало б понести відповідальність, у разі підтвердження його вини. 
Таким чином, судова колегія вважає, що  докази  на підтвердження вини позивача, отримані під час перевірки виконання чи не виконання вимог Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», в даному випадку не є належними доказами. 

Що стосується посилання позивача на те, що оскаржуване рішення прийняте відповідачем не у встановленій формі та не у формі податкового повідомлення-рішення, колегія суддів враховує наступне.
Порядок застосування фінансових санкцій, передбачених ст. 17  ЗУ «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального», Порядком № 790.
Пунктом 2 Порядку № 790 встановлено, що фінансові санкції застосовуються за порушення, передбачені ст. 17  ЗУ «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального».
Відповідно до п. 5 Порядку № 790 підставою для прийняття рішення про застосування фінансових санкцій є, зокрема, матеріали правоохоронних, податкових та інших органів виконавчої влади щодо недотримання суб`єктами підприємницької діяльності вимог законодавчих та інших нормативно-правових актів про виробництво та обіг спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів.
Отже, податковий орган є контролюючим органом, якому надано право застосування штрафних (фінансових) санкцій за порушення правил роздрібної торгівлі пальним. Межі компетенції податкового органу полягають виключно у застосуванні фінансових санкцій, а не у встановленні правопорушення, покладеного в основу цього застосування.
Досліджуючи нормативно-правові акти, які регулюють спірні правовідносини, варто зважати на характер їх комплексного регулювання, оскільки виявлення порушень, передбачених ЗУ «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального»  та Порядком № 790, прийнятого на реалізацію ст. 17     цього Закону здійснюється не виключно податковими органами, а й іншими органами (особами), а застосування санкцій за ці правопорушення здійснюється податковими органами відповідно до  ПК України  в межах їх компетенції. А тому встановлення саме єдиної форми рішення є найбільш оптимальним для можливості реалізації функцій інших органів влади, які теж здійснюють такі перевірки. В іншому випадку, тобто у випадку встановлення форми у виді податкового повідомлення-рішення, унеможливлювало б його прийняття іншими органами влади, які відповідно до ЗУ «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» повноважні здійснювати перевірки.
За наведеного вище, варто погодитись, що вказане спростовує доводи позивача про те, що рішення про застосування фінансових санкцій за порушення норм ЗУ «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального»   не може бути прийняте у формі рішення, а повинно бути прийняте лише у формі податкового повідомлення-рішення.
Рішення про застосування фінансових санкцій до суб`єкта господарювання за порушення норм Закону складається за формою згідно з додатком до Порядку № 790. Тож в контексті цього, суд не приймає до уваги твердження позивача, що відповідачем не дотримано форми оскаржуваного рішення, оскільки останнім самостійно дописано слово «пального», адже формальні невідповідності не можуть бути підставою для визнання рішення незаконним. Крім того, суд вказує, що такі дії відповідача пов`язані з недосконалістю чинного законодавства, а саме: в частині невнесення змін до Порядку № 790 та, як наслідок, неузгодженості між собою положень ЗУ «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» та Порядку № 790. Адже, першочергово вказаний закон, як і порядок регулювали виробництво і обіг спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів. З внесенням відповідних змін до Закону, його положення почали регулювати й питання щодо виробництва та обігу пального. Однак такі зміни не були внесені до Порядку № 790, що регулює питання накладення штрафних санкцій за недотримання приписів ЗУ «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального».
Дана невідповідність є формальною, не впливає на суть спірних правовідносин та правомірність застосування штрафних санкцій, суд не може скасувати рішення суб`єкта владних повноважень з формальних підстав.

Згідно з  ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених  статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Зазначене положення поширюється на доказування правомірності оскаржуваного рішення (дії чи бездіяльності). Окрім доказування правових підстав для рішення (тобто правомірності), суб`єкт владних повноважень повинен доказувати фактичну підставу, тобто наявність фактів, з якими закон пов`язує можливість прийняття рішення, вчинення дії чи утримання від неї.
У силу  п.2 ч.1 ст.315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право  скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.
Згідно зі  ст.317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
З огляду на викладені обставини справи, суд апеляційної інстанції дійшов висновку про те, що судом першої інстанції ухвалено рішення з порушенням норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи і є підставою для скасування рішення суду першої інстанції з прийняттям нової постанови  про задоволення позовних вимог.
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Приватного акціонерного товариства "Уланівський агромаш" задовольнити  повністю.
Рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 21 січня 2020 року у справі за адміністративним позовом Приватного акціонерного товариства "Уланівський агромаш" до Головного управління ДПС у Вінницькій області про визнання протиправним та скасування рішення скасувати та прийняти нову постанову про задоволення позову.
 Визнати протиправним та скасувати рішення  Головного управління ДПС у Вінницькій області № 9/32/00902240 від 17.09.2019 року про застосування до Приватного акціонерного товариства "Уланівський агромаш"  фінансової санкції у розмірі 250 000 грн.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань  Головного управління ДПС у Вінницькій області на користь Приватного акціонерного товариства "Уланівський агромаш" сплачений судовий збір у розмірі 9 375, 00 (дев`ять тисяч триста сімдесят п`ять) грн.
   
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України. 

Постанова суду складена в повному обсязі  28 травня 2020 року.

Головуючий	 	 	Охрімчук І.Г.	
 	 	 	 	
Судді	 	   	Капустинський М.М.    Смілянець Е. С.