П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

___________________________________________________________________________________

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

27 травня 2020 р.	м.Одеса	Справа № 400/2285/19	

 Головуючий в 1 інстанції: Гордієнко Т.О.
Місце та час укладення судового рішення «--:--», м. Миколаїв
   Повний текст судового рішення складений 28.11.2019р.

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі  колегії суддів:
головуючого судді Крусяна А.В.,
суддів Градовського Ю.М., Яковлєва О.В.,
розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу міського комунального підприємства «Миколаївводоканал» на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 28 листопада 2019 року у справі за адміністративним позовом міського комунального підприємства «Миколаївводоканал» до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби, Державної фіскальної служби України про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

В С Т А Н О В И В:

25.07.2019р. міське комунальне підприємство (надалі - МКП) «Миколаївводоканал» звернулося до суду з позовом до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби, Державної фіскальної служби України про визнання протиправним та скасування податкового  повідомлення - рішення від 15.04.2019р. №0002334906 щодо застосування штрафу у сумі 3896897,58грн. за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних за звітний період січень - травень 2017р., січень, лютий, квітень, червень, липень, вересень, жовтень 2018р.; та рішення від 25.06.2019р. №28868/6/99-99-11-06-01-25 про результати розгляду скарги на податкове повідомлення-рішення від 15.04.2019р. №0002334906.
В обґрунтування позовних вимог позивач посилається на те, що відповідно до  постанови Кабінету Міністрів України від 04.06.2015 №375 «Питання погашення у 2015 році заборгованості з різниці в тарифах на теплову енергію, опалення та постачання гарячої води, послуги з централізованого водопосточання, водовідведення, що вироблялися, транспортувалися та постачалися населенню» у 2015р. ним отримано субвенцію з державного бюджету у загальній сумі 9062442,27грн., яка була направлена на погашення заборгованості з податку на додану вартість. Але, податковим органом поповнення рахунку комунального підприємства в системі електронного адміністрування податку на додану вартість не відбулося, у зв`язку з чим позивач не мав змоги виконати зобов`язання з своєчасної реєстрації податкових накладних.
Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 28.11.2019р. у задоволенні позову відмовлено з підстав не доведення факту впливу субвенції, що позивач мав отримати у грудні 2015р., на можливість реєструвати податкові накладні в 2017-2018р.р.
Не погоджуючись з вказаним судовим рішенням позивач подав апеляційну скаргу, в якій посилається на помилкове застосування судом при вирішенні справи вимог законодавства, внаслідок чого просить рішення суду скасувати та прийняти нове про задоволення позовних вимог.
Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши матеріали справи та перевіривши доводи апеляційної скарги, законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що вона підлягає задоволенню.
Судом першої інстанції встановлено, що МКП «Миколаївводоканал» зареєстровано в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 09.04.2001р. №15221200000001046 та займається наступними видами діяльності: Код КВЕД 36.00 Забір, очищення та постачання води. 
Головним державним ревізором-інспектором відділу податкового супроводження підприємств невиробничої сфери діяльності Одеського управління Офісу  великих платників податків Державної фіскальної служби у порядку ст.76, пп.75.1.1 п.75.1 ст.75 ПК України проведено камеральну перевірку МКП «Миколаївводоканал» з питань  своєчасності реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, за результатом проведення якої складено акт від 21.03.2019р. №81/28-10-49-06/31448144.
Камеральною перевіркою встановлено порушення позивачем п.201.10 ст.201 ПК України, а саме несвоєчасно зареєстровано податкові накладні та розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму 11633264,39грн., у тому числі з порушенням терміну реєстрації до 15 календарних днів на суму ПДВ 1976248,34грн., з порушенням терміну реєстрації від 16 до 30 календарних днів на суму ПДВ 807194,68грн., з порушенням терміну реєстрації від 31 до 60 календарних днів на суму ПДВ 21067,70грн., з порушенням терміну реєстрації від 61 до 365 календарних днів на суму ПДВ 8828677,44грн., з порушенням терміну реєстрації від 336 і більше календарних днів на суму ПДВ 76,23грн /т.1 а.с.11-13/
На підставі вказаного акту перевірки податковим органом винесено податкове повідомлення-рішення від 15.04.2019р. №0002334906 щодо застосування штрафу у сумі 3896897,58грн. за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних за звітний період січень - травень 2017р., січень, лютий, квітень, червень, липень, вересень, жовтень 2018р. /т.1 а.с.64-65/
МКП «Миколаївводоканал» подано до Державної фіскальної служби України скаргу від 26.04.2019р. №883/3 на податкове повідомлення-рішення від 15.04.2019р. №0002334906. /т.1 а.с.109-114/
Рішенням Державної фіскальної служби України від 25.06.2019р. №28898/6/99-99-11-06-01-25 вищезазначена скарга залишена без задоволення, а податкове повідомлення-рішення від 15.04.2019р. №0002334906 залишено без змін. /т.1 а.с.115-117/
Не погоджуючись з податковим повідомленням-рішенням та рішенням про залишення без задоволення скарги, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Перевіривши матеріали справи, судова колегія не погоджується з висновками суду першої інстанції про безпідставність позовних вимог виходячи з наступного.
Згідно з п.120-1.1  ст. 120-1 ПК України, порушення платниками податку на додану вартість граничних термінів реєстрації податкових накладних, що підлягають наданню покупцям - платникам податку на додану вартість, та розрахунків коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлених статтею 201 цього Кодексу, тягнуть за собою накладення на платників податку на додану вартість, на яких відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі: 10 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації до 15 календарних днів; 20 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 30 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 40 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації на 61 і більше календарних днів.
Положеннями п.201.10 ст.201 ПК України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних має бути здійснена протягом 15 календарних днів, наступних за датою виникнення податкових зобов`язань, відображених у відповідних податкових накладних та/або розрахунках коригування. У разі порушення цього терміну застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.
Платник податку має право зареєструвати податкову накладну та/або розрахунок коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, в якій загальна сума податку не перевищує суму, обчислену відповідно до п.200-1.3 ст.200-1 цього Кодексу.
Якщо сума, визначена відповідно до п.200-1.3 ст. 200-1 цього Кодексу, є меншою, ніж сума податку в податковій накладній та/або розрахунок коригування, які платник повинен зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних, то платник зобов`язаний перерахувати потрібну суму коштів із свого поточного рахунку на свій рахунок в системі електронного адміністрування податку на додану вартість.
Відповідно до п.п.200-1.1, 200-1.2 ст. 200-1 ПК України система електронного адміністрування податку на додану вартість забезпечує автоматичний облік в розрізі платників податку: суми податку, що містяться у виданих та отриманих податкових накладних та розрахунках коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних; суми податку, сплачені платниками при ввезенні товару на митну територію України; суми поповнення та залишку коштів на рахунках в системі електронного адміністрування податку на додану вартість; суми податку, на яку платники мають право зареєструвати податкові накладні та розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. Порядок електронного адміністрування податку на додану вартість встановлюється Кабінетом Міністрів України. Платникам податку автоматично відкриваються рахунки в системі електронного адміністрування податку на додану вартість.
Відповідно до п.200-1.5 ст.200-1 ПК України з рахунку у системі електронного адміністрування податку на додану вартість платника перераховуються кошти до Державного бюджету в сумі податкових зобов`язань з податку на додану вартість, що підлягає сплаті за наслідками звітного податкового періоду, та на поточний рахунок платника податку за його заявою, яка подається до контролюючого органу у складі податкової звітності з податку на додану вартість, у розмірі суми коштів, що перевищує суму задекларованих до сплати до бюджету податкових зобов`язань та суми податкового боргу з податку. При цьому перерахування коштів на поточний рахунок платника може здійснюватися у разі відсутності перевищення суми податку, зазначеної у виданих податкових накладних, складених у звітному періоді та зареєстрованих у Єдиному реєстрі податкових накладних, над сумою податкових зобов`язань з податку за операціями з постачання товарів/послуг, задекларованих у податковій звітності з податку на додану вартість у цьому звітному періоді.
Аналіз викладених норм дає підстави для висновку, що складені платниками податку податкові накладні, підлягають реєстрації в Єдиному державному реєстрі податкових накладних в установлені законодавством терміни, за порушення яких передбачена відповідальність у вигляді застосування штрафних санкцій. При цьому, платник податку має право зареєструвати податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних, в якій загальна сума податку не перевищує суму, обчислену відповідно до п.200-1.3 ст. 200-1 цього Кодексу.
Приписами п. 200-1.3 ст. 200-1 ПК України передбачено, що у разі проведення органом, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, розрахунків платника податку з погашення заборгованості з різниці в тарифах на теплову енергію, опалення та постачання гарячої води, послуги з централізованого водопостачання, водовідведення, що вироблялися, транспортувалися та постачалися населенню та/або іншим підприємствам централізованого питного водопостачання та водовідведення, які надають населенню послуги з централізованого водопостачання та водовідведення, яка виникла у зв`язку з невідповідністю фактичної вартості теплової енергії та послуг з централізованого водопостачання, водовідведення, опалення та постачання гарячої води тарифам, що затверджувалися та/або погоджувалися органами державної влади чи органами місцевого самоврядування, за рахунок субвенції з державного бюджету місцевим бюджетам з подальшим спрямуванням коштів відповідно до закону України про Державний бюджет України в рахунок погашення заборгованості з податку, в поповнення рахунка в системі електронного адміністрування податку враховується в межах проведених розрахунків з податку сума зменшення залишку узгоджених податкових зобов`язань такого платника податку, не сплачених до бюджету, термін сплати яких настав, що обліковується органом, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, до виконання в повному обсязі за коригуючими реєстрами.
Відповідно до вимог п.9 Порядку електронного адміністрування податку на додану вартість, затвердженим     постановою Кабінету Міністрів України від 16.10.2014 №569 (надалі - Порядок №569) у разі проведення органами Казначейства розрахунків платника податку з погашення заборгованості з різниці в тарифах на теплову енергію, опалення та постачання гарячої води, послуги з централізованого водопостачання, водовідведення, що вироблялися, транспортувалися та постачалися населенню та/або іншим підприємствам централізованого питного водопостачання та водовідведення, які надають населенню послуги з централізованого водопостачання та водовідведення, яка виникла у зв`язку з невідповідністю фактичної вартості теплової енергії та послуг з централізованого водопостачання, водовідведення, опалення та постачання гарячої води тарифам, що затверджувалися та/або погоджувалися органами державної влади чи органами місцевого самоврядування, за рахунок субвенції з державного бюджету місцевим бюджетам з подальшим спрямуванням коштів відповідно до закону про Державний бюджет України в рахунок погашення заборгованості з податку, в поповнення електронного рахунка враховується в межах проведених розрахунків з податку сума зменшення залишку узгоджених податкових зобов`язань такого платника податку, не сплачених до бюджету, строк сплати за якими настав, що обліковується Казначейством до виконання в повному обсязі, за коригуючи ми реєстрами.     
Інформація про проведення таких розрахунків з податку надається Казначейством до ДФС у розрізі платників податку не пізніше наступного робочого дня з дати проведення таких розрахунків.
На підставі інформації про проведення розрахунків, отриманої від Казначейства, ДФС формує та не пізніше наступного робочого дня з дати отримання такої інформації надсилає Казначейству коригуючи реєстри у межах залишку узгоджених податкових зобов`язань платника податку, не сплачених до бюджету, строк сплати за якими настав, але не більше суми проведених розрахунків.
У день отримання коригуючих реєстрів Казначейство зменшує залишок узгоджених податкових зобов`язань платника податку, не сплачених до бюджету, строк сплати за якими настав, що обліковується Казначейством до виконання в повному обсязі, та повідомляє про це ДФС.
На виконання вимог аб.5 п.9 Порядку №569 ДФС на підставі інформації про зменшення залишку узгоджених податкових зобов`язань платника податку, не сплачених до бюджету, строк сплати за якими настав, що обліковується Казначейством до виконання в повному обсязі, не пізніше наступного робочого дня з дати отримання такої інформації збільшує суму поповнення електронного рахунка такого платника податку на суму такого зменшення.
Постановою Кабінету Міністрів України від 04.06.2015р. №375 «Питання погашення у 2015 році заборгованості з різниці в тарифах на теплову енергію, опалення та постачання гарячої води, послуги з централізованого водопостачання, водовідведення, що вироблялися, транспортувалися та постачалися населенню» передбачено механізм надання у 2015 році субвенції з державного бюджету місцевим бюджетам на погашення заборгованості з різниці в тарифах на теплову енергію, опалення та постачання гарячої води, послуги з централізованого водопостачання, водовідведення, що вироблялися, транспортувалися та постачалися населенню та/або іншим підприємствам централізованого питного водопостачання та водовідведення, які надають населенню послуги з централізованого водопостачання та водовідведення, яка виникла у зв`язку з невідповідністю фактичної вартості теплової енергії та послуг з централізованого водопостачання, водовідведення, опалення та постачання гарячої води тарифам, що затверджувалися та/або погоджувалися органами державної влади чи місцевого самоврядування.
Так, позивачем укладений договір №24 від 02.12.2015р. про організацію взаєморозрахунків відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 04 червня 2015 року № 375 «Питання погашення у 2015 році заборгованості з різниці в тарифах на теплову енергію, опалення та постачання гарячої води, послуги з централізованого водопостачання, водовідведення, що вироблялися, транспортувалися та постачалися населенню», на виконання умов яких позивачем отримано субвенції на погашення різниці в тарифах в тарифах на послуги з водопостачання та водовідведення   на загальну суму 9062442,27грн.
Отримані кошти МКП «Миколаївводоканал»    перерахувало у повному обсязі до загального фонду державного бюджету для погашення податкового боргу з податку на додану вартість, що підтверджується наявним в матеріалах справи платіжним дорученням №30 від 16.12.2015р.
Однак, 9062442,27грн. не були зараховані Державною фіскальною службою України на рахунок позивача в системі електронного адміністрування податку на додану вартість, що призвело до виникнення перешкод у реєстрації позивачем податкових накладних.
Таким чином, у відповідності до діючого законодавства, зважаючи на проведені підприємством розрахунки, показники в системі електронного адміністрування ПДВ, повинні були збільшені для позивача на суми перерахованих коштів до загального фонду державного бюджету для погашення податкового боргу з податку на додану вартість, що б надавало можливість своєчасно реєструвати в ЄРПН податкові накладні.
Тобто, неналежне виконання вимог податкового законодавства стосовно своєчасної реєстрації підприємством податкових накладних відбулось з вини контролюючого органу, що виключає протиправність діянь платника податку, та як наслідок, притягнення його до відповідальності. Відсутність вини платника податків, як необхідної складової податкового правопорушення, обумовила протиправність застосування штрафних (фінансових) санкцій оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням.
Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного суду від 03.05.2018р. у справі №818/1070/17.
Разом з тим, постановою Одеського апеляційного адміністративного суду   від 25.05.2017р. визнано протиправною бездіяльність Державної казначейської служби України щодо зменшення суми наявного залишку узгоджених податкових зобов`язань платника податку - МКП «Миколаївводоканал», не сплачених до бюджету, строк сплати за якими настав, що обліковується Казначейством до виконання в повному обсязі, згідно  коригуючіх реєстрів типу 8 від 18.01.2016р.; зобов`язано    Державну казначейську службу України зменшити суму наявного залишку узгоджених податкових зобов`язань платника податку - МКП    «Миколаївводоканал» згідно коригуючих реєстрів типу 8 від 18.01.2016р., не сплачених до бюджету, строк сплати за якими настав, що обліковується Казначейством до виконання в повному обсязі, та повідомити про це Державну фіскальну службу    України; в іншій частині позовних вимог  відмовлено. /т.1 а.с.124-129/
Відтак, вищевказаним судовим рішенням встановлено факт бездіяльності державного органу, що призвело до негативного впливу на господарську діяльність позивача, а саме неможливості реєстрації податкових накладних в межах граничних термінів.
Як вбачається з матеріалів справи, 16.12.2015р. позивачем здійснено погашення податкової заборгованості з ПДВ на суму 9062442,27грн., однак станом на 11.07.2019р. Казначейством частково зменшено МКП «Миколаївводоканал» суму наявного залишку узгоджених податкових зобов`язань не сплачених до бюджету, строк сплати яких настав, на загальну суму 4993661,17грн., тобто у розмірі, меншому ніж здійснено погашення податкової заборгованості. /т.1 а.с.121-123/
Інших коригуючих реєстрів, сформованих ДФС згідно з п.9  Порядку №569 щодо зменшення суми наявного залишку узгоджених податкових зобов`язань, не сплачених до бюджету до Казначейства не надходило. /т.1 а.с.121-123/
Відповідно до п.109.1 ст.109 ПК України податковими правопорушеннями є протиправні діяння (дія чи бездіяльність) платників податків, податкових агентів, та/або їх посадових осіб, а також посадових осіб контролюючих органів, що призвели до невиконання або неналежного виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
В межах спірних правовідносин судом встановлено, що неналежне виконання вимог податкового законодавства стосовно своєчасної реєстрації підприємством податкових накладних відбулось з вини державного органу, що виключає протиправність діянь платника податку, та як наслідок, притягнення його до відповідальності. Відсутність вини платника податків, як необхідної складової податкового правопорушення, обумовила протиправність застосування штрафних (фінансових) санкцій спірним податковим повідомленням-рішенням.
Статтею 2 КАС України визначено, що завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
Згідно з п.8 ч.1 ст.4 КАС  України позивач -  особа, на захист прав, свобод та інтересів якої подано позов до адміністративного суду, а також суб`єкт владних повноважень, на виконання повноважень якого подано позов до адміністративного суду.
Відповідно до ч.1  ст.5 КАС  України кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що  рішенням, дією чи бездіяльністю суб`єкта владних повноважень порушені її права, свободи або законні інтереси.
Аналіз наведених вище норм свідчить про те, що завдання адміністративного судочинства полягає у захисті саме порушених прав особи у публічно-правових відносинах, у яких відповідач реалізує владні управлінські функції стосовно заявника.
Разом з тим, не підлягає задоволенню позовна вимога про скасування рішення Державної фіскальної служби України від 25.06.2019р. №28898/6/99-99-11-06-01-25 щодо розгляду скарги на спірне податкове повідомлення-рішення, оскільки правова природа цього рішення контролюючого органу не породжує правові наслідки (зокрема обов`язки) для позивача. Належною формою захисту в даному випадку є оскарження саме податкового повідомлення-рішення.
На підставі викладеного, оскільки судом першої інстанції при вирішенні справи                                          неповно з`ясовано обставини справи, що мають значення для справи, неправильно застосовано норми матеріального, рішення суду першої інстанції в порядку ст.317 КАС України підлягає скасуванню.
Відповідно до ст.139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Керуючись ст.ст.139, 311, 315,  317,  321, 322, 325,  329 КАС України  суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу міського комунального підприємства «Миколаївводоканал» задовольнити частково, рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 28 листопада 2019 року скасувати.
Ухвалити у справі постанову, якою визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби від 15.04.2019р. №0002334906.
В іншій частині позову відмовити.
Стягнути з Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби (код ЄДРПОУ 39440996, адреса: 04119, м. Київ, вул. Дегтярівська, 11-Г) на користь міського комунального підприємства «Миколаївводоканал» (код ЄДРПОУ  31448144, адреса: 54055, м. Миколаїв, вул. Погранична, 161) судові витрати згідно з квитанціями №4151 від 24.07.2019р., №778 від 11.12.2019р., у загальному розмірі 49946 (сорок дев`ять тисяч дев`ятсот сорок шість) грн.
Постанова суду апеляційної інстанції  набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня отримання судового рішення.

Головуючий суддя 	 	Крусян А.В.	
Судді	    	Градовський Ю.М.    Яковлєв О.В.