ПОСТАНОВА
Іменем України

03 березня 2020 року 
Київ
справа №826/28082/15
касаційне провадження №К/9901/26311/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача - Бившевої Л.І.,
суддів: Шипуліної Т.М.,  Хохуляка В.В., 
розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Деснянському районі ГУ ДФС у місті Києві (далі - Інспекція) на постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 14.03.2016 (суддя - Федорчук А.Б.) та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 06.07.2016 (головуючий суддя - Петрик І.Й., судді - Борисюк Л.П., Вівдиченко Т.Р.) у справі за позовом ОСОБА_1 (далі - ОСОБА_1 ) до Державної податкової інспекції у Деснянському районі ГУ ДФС у місті Києві, за участі третьої особи - Акціонерно-комерційного банку соціального розвитку «Укрсоцбанк» в особі Київської міської філії АКБ «Укрсоцбанк» (далі - Банк), про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

УСТАНОВИВ:

У грудні 2015 року ОСОБА_1 звернулась до суду з позовом до Інспекції, у якому просила визнати нечинним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 16.12.2015 року за № 0002171701.

Позовні вимоги обґрунтовані посиланням на те, що нею сплачено в повному обсязі зобов`язання по кредитному договору від 07.08.2008 №700/700547-KN, проте Інспекція помилково дійшла висновку про прощення основної суми боргу, визнавши доходом нараховані проценти банком в розмірі 222243,16 грн.

Окружний адміністративний суд міста Києва постановою від 14.03.2016, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 06.07.2016, позов задовольнив повністю: визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення від 16.12.2015 №0002171701.

Рішення судів першої та апеляційної інстанцій обґрунтовані тим, що штрафи та пеня за несвоєчасне виконання грошового зобов`язання, нараховані банком відповідно до умов договору та анульовані за його рішенням, не є доходом платника податків в розумінні Податкового кодексу України, який підлягає оподаткуванню згідно абзацу «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 цього Кодексу, тіло кредиту сплачене ОСОБА_1 в повному обсязі, у зв`язку з чим нарахування податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються особами за результатами річного декларування, на прощену суму процентів є необґрунтованим та безпідставним, що є підставою для скасування оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.   

Інспекція оскаржила рішення судів першої та апеляційної інстанцій до Вищого адміністративного суду України, який ухвалою від 13.10.2016 відкрив касаційне провадження у справі за касаційною скаргою Інспекції та витребував матеріали справи із суду першої інстанції. 

В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник вказує на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права, а саме: підпунктів 14.1.47, 14.1.56 пункту 14.1 статті 14, підпункту «д»  підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164, пункту 167.1 статті 167, підпункту 49.18.5 пункту 49.18 статті 49, пункту 57.1 ст. 57, пункту 177.5.1 пункту 177.11 статті 177, пункту 179.1 статті 179 Податкового кодексу України,  оскільки суди не надали належної правової оцінки тому, що: нормами Податкового кодексу України закріплено оподаткування саме суми боргу, яка анульована кредитором, будь-яких застережень проте, які саме суми можуть входити до її складу, зокрема, основний борг, нараховані проценти або пеня, немає.

У запереченні на касаційну скаргу ОСОБА_1 просить суд відмовити у її задоволенні, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій залишити без змін.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 02.03.2020 прийняв касаційну скаргу Інспекції до провадження, визнав за можливе проведення попереднього розгляду справи та призначив попередній розгляд справи на 03.03.2020.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи Інспекції та, враховуючи межі касаційної скарги, дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає, з огляду на наступне.

У справі, що розглядається, суди встановили, що Інспекція провела документальну позапланову невиїзну перевірку щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податку з доходів фізичних осіб платником податків - фізичною особою ОСОБА_1 за період з 01.01.2014 по 31.12.2014, за результатами якої складений акт від 30.11.2015 №6546/26-52-17-01.

Зокрема, у акті перевірки було вказано, що: відповідно до відомостей з центральної бази даних Державного реєстру фізичних осіб за формою № 1-ДФ «Про суми виплачених доходів і утриманих з них податків фізичних осіб» у періоді, який перевірявся, громадянка ОСОБА_1 отримала дохід за ознакою « 126» - «дохід, отриманий платником податку як додаткове благо» в 2014 році, дохід склав 222243,16 грн., проте в порушення підпункту 14.1.47, підпункту 14.1.56 п.14.1 статті 14, підпункту «д» підпункту 164.2.17 п.164.2 статті 164, пункту 167.1 статті 167 Податкового кодексу України, ОСОБА_1 занизила обсяги оподатковуваного доходу за період, який перевірявся, на загальну суму 222243,16 грн. та не перерахувала до бюджету податок з доходів фізичних осіб в сумі 37537,74 грн.; в порушення підпункту 49.18.5 пункту 49.18 статті 49, пункту 57.1 статті 57, підпункту 177.5.1 пункту 177.5, пункту 77.11 статті 177, пункту 179.1 статті 179 Податкового кодексу України не подано декларації про доходи за 2014 рік.

На підставі висновків вказаного акту перевірки Інспекція прийняла податкове повідомлення-рішення від 16.12.2015 №0002171701, яким збільшила ОСОБА_1 суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування, на 46922,17 грн., в тому числі: за основним платежем - 37537,74 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 9384,43 грн.

Відповідно до пункту 164.1 статті 164 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) базою оподаткування доходів фізичних осіб є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

Згідно підпункту 164.1.2 пункту 164.1 статті 164 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) загальний місячний оподатковуваний дохід складається із суми оподатковуваних доходів, нарахованих (виплачених, наданих) протягом такого звітного податкового місяця. 

Види доходів, які включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку, визначені пунктом 164.2 статті 164 Податкового кодексу України.

Так, відповідно до абзацу «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді суми боргу платника податку, анульованого (прощеного) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Якщо кредитор повідомляє платника податку - боржника рекомендованим листом з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або шляхом надання повідомлення боржнику під підпис особисто про анулювання (прощеного) боргу та включає суму анульованого (прощеного) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було анульовано (прощеного), такий боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації.

Згідно з підпунктом 14.1.47 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), додаткові блага - кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).

При цьому, відповідно до підпункту 14.1.54 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні, у тому числі, але не виключно, доходи у вигляді: а) процентів, дивідендів, роялті та будь-яких інших пасивних (інвестиційних) доходів, сплачених резидентами України; б) доходів від надання резидентам або нерезидентам в оренду (користування) майна, розташованого в Україні, включаючи рухомий склад транспорту, приписаного до розташованих в Україні портів; в) доходів від продажу рухомого та нерухомого майна, доходів від відчуження корпоративних прав, цінних паперів, у тому числі акцій українських емітентів; г) доходів, отриманих у вигляді внесків та премій на страхування і перестрахування ризиків на території України; ґ) доходів страховиків - резидентів від страхування ризиків страхувальників - резидентів за межами України; д) інших доходів від діяльності, у тому числі пов`язаних з повною або частковою переуступкою прав та обов`язків за угодами про розподіл продукції на митній території України або на територіях, що перебувають під контролем контролюючих органів (у зонах митного контролю, на спеціалізованих ліцензійних митних складах тощо); е) спадщини, подарунків, виграшів, призів; є) заробітної плати, інших виплат та винагород, виплачених відповідно до умов трудового та цивільно-правового договору; ж) доходів від зайняття підприємницькою та незалежною професійною діяльністю.

Згідно підпункту 14.1.56 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) доходи - загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, як на території України, її континентальному шельфі у виключній (морській) економічній зоні, так і за їх межами.

При цьому, згідно підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо, крім випадків, передбачених ст. 165 цього Кодексу.

Відповідно до підпункту 165.1.49 пункту 165.1 статті 165 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включаються інші доходи, які згідно з цим Кодексом не включаються до складу загального місячного (річного) оподатковуваного доходу.

Разом з тим, в силу приписів абзацу «б» підпункту 164.2.14 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід у вигляді неустойки (штрафів, пені), відшкодування матеріальної або немайнової (моральної) шкоди, крім відсотків, отриманих від боржника внаслідок прострочення виконання ним договірного зобов`язання.

Частиною першою статті 1054 Цивільного кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що за кредитним договором банк або інша фінансова установа (кредитодавець) зобов`язується надати грошові кошти (кредит) позичальникові у розмірі та на умовах, встановлених договором, а позичальник зобов`язується повернути кредит та сплатити проценти.

Згідно з частиною 1 статті 546 Цивільного кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) виконання зобов`язання може забезпечуватися неустойкою, порукою, гарантією, заставою, притриманням, завдатком.

Відповідно до статті 549 Цивільного кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) неустойкою (штрафом, пенею) є грошова сума або інше майно, які боржник повинен передати кредиторові у разі порушення боржником зобов`язання; штрафом є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми невиконаного або неналежно виконаного зобов`язання; пенею є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми несвоєчасно виконаного грошового зобов`язання за кожен день прострочення виконання.

Згідно зі статтею 605 Цивільного кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) зобов`язання припиняється внаслідок звільнення (прощення боргу) кредитором боржника від його обов`язків, якщо це не порушує прав третіх осіб щодо майна кредитора.

Таким чином, суди попередніх інстанцій дійшли обґрунтованого висновку, що, що додаткове благо визначається як дохід у разі приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Грошова сума, яка надана в кредит, підлягає поверненню, тому сама по собі ця сума не збільшує доход платника податку. Водночас, в разі коли відпадуть встановлені законом та/або договором підстави для витребування кредитором у боржника грошової суми, наданої на умовах повернення, у платника податку - боржника виникає приріст фінансових показників за рахунок суми, взятої в борг.

У справі, що розглядається, суди встановили, що: Банком було надано згоду на дострокове погашення отриманих кредитних коштів із застосуванням опції « 100+0%», після чого ОСОБА_1 внесено на рахунок третьої особи 391760,91 грн., що було еквівалентно основній сумі кредиту 49013 дол. США, що підтверджується квитанцією від 20.12.2013 №FJB1335470000184, тобто ОСОБА_1 зобов`язання за кредитним договором від 07.08.2008 №700/700547-KN були виконані в повному обсязі, у зв`язку з чим, нарахування податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування, на прощену суму процентів є необґрунтованим та безпідставним, адже виходячи з аналізу законодавства, що регулює спірні правовідносини, слідує, що до загального місячного (річного) оподаткованого доходу включається основна сума боргу, тобто «тіло» кредиту, і не включаються в цю суму боргу (кредиту) проценти, нараховані (але не сплачені) за користування кредитом, прощені (анульовані) кредитором.

Таким чином, суди першої та апеляційної інстанцій, виходячи із принципу офіційного з`ясування обставин справи, з дотриманням норм  статті 86 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній до 15.12.2017) дослідили матеріали справи, та з урахуванням усіх доказів, встановили відсутність правових підстав для необхідності донарахування ОСОБА_1 податку з доходів фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, подання податкової декларації про майновий стан і доходи за 2014 рік та дійшли обґрунтованого висновку про протиправність податкового повідомлення-рішення, з приводу правомірності якого виник спір.

Доводи касаційної скарги обґрунтовані тільки посиланням на обставини, викладені в акті ДПІ  у Деснянському районі Головного управління ДФС у м. Києві від 30.11.2015 № 6546/26-52-17-01. Ці обставини були перевірені судом з дослідженням в судовому процесі доказів, на підставі оцінки яких суди першої та апеляційної інстанцій зробили правильний висновок, що вони не підтвердилися.

Наведене спростовує доводи касаційної скарги.

Відповідно до частини першої статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Враховуючи зазначене, касаційна скарга Інспекції підлягає залишенню без задоволення, а постанова Окружного адміністративного суду м. Києва від 14.03.2016 та ухвала Київського апеляційного адміністративного суду від 06.07.2016 - без змін. 

Керуючись п.1 ч.1 ст. 349, ст. 350, ч.ч. 1, 5 ст. 355, ст.ст. 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Деснянському районі Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві залишити без задоволення, а постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 14.03.2016 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 06.07.2016 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

Л.І. Бившева
Т.М. Шипуліна 
 В.В. Хохуляк ,
Судді Верховного Суду