ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 320/5046/19                                                                       Суддя (судді) першої інстанції: Журавель В.О.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  20 травня 2020 року                                                                         м. Київ
          
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі:
головуючого судді                                                                             Ганечко О.М.,
суддів                                                                                              Кузьменка В.В.,
                                                                                                    Шурка О.І.,

розглянувши у письмовому провадженні апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Київській області на рішення Київського окружного адміністративного суду від 27.12.2019 у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління Державної  податкової служби у Київській області про визнання протиправною та скасування вимоги,
    
    ВСТАНОВИВ:

ОСОБА_1 звернувся до суду з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області (ухвалою від 25.10.2019 замінено на правонаступника - Головне управління Державної податкової служби у Київській області), в якому просив визнати протиправною та скасувати вимогу відповідача про сплату боргу         № Ф-453726-54 від 20.05.2019.
Позовні вимоги обґрунтовано тим, що позивач не є платником ЄСВ, за нього єдиний внесок сплачує роботодавець, з яким він перебуває у трудових відносинах.
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 27.12.2019 адміністративний позов задоволено повністю.
Визнано протиправною та скасовано вимогу про сплату боргу (недоїмки) Головного управління ДФС у Київській області, правонаступником якого є Головне управління ДПС у Київській області, від 20.05.2019 №   Ф-453726-54 на суму 21030 (двадцять одна тисяча тридцять) грн. 90 коп.
Не погоджуючись із вказаним судовим рішенням, Головне управління Державної податкової служби у Київській області подало апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нову постанову, якою відмовити в задоволенні позовних вимог, при цьому, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення спору.
          Сторони у судове засідання не з`явились, про дату, час і місце судового засідання повідомлені належним чином.
          Відповідно до п. 2 ч. 1 ст. 311 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі неприбуття жодного з учасників справи у судове засідання, хоча вони були належним чином повідомлені про дату, час і місце судового засідання.
          Відповідно до ч. 2 ст. 313 Кодексу адміністративного судочинства України, неявка сторін або інших учасників справи, належним чином повідомлених про дату, час і місце розгляду справи, не перешкоджає розгляду справи.
          З огляду на викладене, колегія суддів визнала за можливе розглянути справу в порядку письмового провадження.
          Згідно з ч. 4 ст. 229 КАС України, фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснювалось.
Дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на таке.
Так, у відповідності до положень ч. 1 ст. 308  КАС України,  справа переглядається колегією суддів в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, відповідно до витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, позивач зареєстрований як фізична особа-підприємець з 19.08.2008, а 23.07.2019 позивачем припинено свою діяльність, як фізичної особи-підприємця.
20.05.2019 відповідачем винесено вимогу про сплату боргу (недоїмки) зі сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування № Ф-453726-54 про сплату боргу на загальну суму 21030 грн. 90 коп.
25.07.2019 представником позивача подано скаргу до Державної фіскальної служби України на вимогу про сплату боргу (недоїмки) Головного управління ДФС у Київській області.
29.08.2019 Державною фіскальною службою України прийнято рішення про залишення скарги без розгляду.
Не погоджуючись із зазначеною вимогою про сплату боргу (недоїмки), вважаючи її протиправною та такою, що підлягає скасуванню, позивач звернувся до суду за захистом своїх прав.
Суд першої інстанції, задовольняючи позовні вимоги, виходив з того, що позивач був найманим працівником і у вказаний відповідачем період за позивача сплачувалися податки (ЄСВ, ПДФО та військовий збір) його роботодавцями, про що, свідчать надані сторонами докази (довідка форми ОК-5 та копія трудової книжки), з урахуванням чого, суд першої інстанції вказав на те, що наявність у позивача статусу платника ЄСВ та, як наслідок, пов`язаного з ним боргу по сплаті єдиного соціального внеску, не підтверджується наявними у матеріалах справи доказами.
Доводи апеляційної скарги:
-          не зважаючи на те, що позивач не отримував дохід у спірному періоді, останній, як фізична особа-підприємець зобов`язаний сплачувати ЄСВ, не зважаючи на те, що ОСОБА_1 не здійснював підприємницьку діяльність;
-          фізичні особи-підприємці, які одночасно є найманими працівниками, не звільняються від сплати єдиного внеску за себе, як фізичні особи-підприємці, а сплата ЄСВ у такому разі не здійснюється подвійно, адже за фізичну особу-підприємця, яка є найманим працівником, сплачує роботодавець за рахунок власних коштів та утримань ЄСВ із заробітної плати немає.
Зважаючи на зазначене, колегія суддів вважає за необхідне звернути увагу на таке.
Спірні правовідносини врегульовані Податковим кодексом України та Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» № 2464-VI.
Відповідно до п. п. 14.1.226 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, самозайнята особа - це платник податку, який є фізичною особою-підприємцем або провадить незалежну професійну діяльність за умови, що така особа не є працівником в межах такої підприємницької чи незалежної професійної діяльності. Незалежна професійна діяльність - участь фізичної особи у науковій, літературній, артистичній, художній, освітній або викладацькій діяльності, діяльність лікарів, приватних нотаріусів, приватних виконавців, адвокатів, арбітражних керуючих (розпорядників майна, керуючих санацією, ліквідаторів), аудиторів, бухгалтерів, оцінщиків, інженерів чи архітекторів, особи, зайнятої релігійною (місіонерською) діяльністю, іншою подібною діяльністю за умови, що така особа не є працівником або фізичною особою - підприємцем та використовує найману працю не більш як чотирьох фізичних осіб.
Нормами п. п. 14.1.195 п. 14.1 ст. 14 ПК України, надано визначення поняттю «працівник» - це фізична особа, яка безпосередньо власною працею виконує трудову функцію згідно з укладеним з роботодавцем трудовим договором (контрактом) відповідно до закону.
Згідно з п. 2 ч. 1 ст. 1 Закону № 2464-VI, єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування - це консолідований страховий внесок, збір якого здійснюється до системи загальнообов`язкового державного соціального страхування в обов`язковому порядку та на регулярній основі з метою забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством, прав застрахованих осіб на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування.
Пунктами 3 і 10 частини першої статті 1 Закону № 2464-VI, надано визначення поняттям: застрахована особа - фізична особа, яка відповідно до законодавства підлягає загальнообов`язковому державному соціальному страхуванню і сплачує (сплачувала) та/або за яку сплачується чи сплачувався у встановленому законом порядку єдиний внесок; страхувальники - це роботодавці та інші особи, які відповідно до цього Закону зобов`язані сплачувати єдиний внесок.
Відповідно до норм ч. 1 ст. 4 Закону № 2464-VI, платниками єдиного внеску є роботодавці, зокрема, підприємства, установи та організації, інші юридичні особи, утворені відповідно до законодавства України, незалежно від форми власності, виду діяльності та господарювання, які використовують працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, чи за цивільно-правовими договорами (крім цивільно-правового договору, укладеного з фізичною особою - підприємцем, якщо виконувані роботи (надавані послуги) відповідають видам діяльності відповідно до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців), у тому числі філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи зазначених підприємств, установ і організацій, інших юридичних осіб, які мають окремий баланс і самостійно ведуть розрахунки із застрахованими особами; фізичні особи - підприємці, зокрема ті, які використовують працю інших осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством про працю, чи за цивільно-правовим договором (крім цивільно-правового договору, укладеного з фізичною особою - підприємцем, якщо виконувані роботи (надавані послуги) відповідають видам діяльності відповідно до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців); фізичні особи - підприємці, в тому числі ті, які обрали спрощену систему оподаткування.
Пунктом 4 частини першої статті 4 Закону № 2464-VI, до платників єдиного внеску віднесено фізичних осіб-підприємців, в тому числі тих, які обрали спрощену систему оподаткування.
Відносини щодо адміністрування єдиного внеску при одночасному перебуванні фізичної особи в трудових відносинах та наявності у неї права на здійснення підприємницької діяльності, яку особа фактично не здійснює, Законом № 2464-VI не врегульовано.
Нормами ч. 4 ст. 8 Закону № 2464-VI, встановлено, що порядок нарахування, обчислення і сплати єдиного внеску визначається цим Законом, в частині адміністрування - Податковим кодексом України, та прийнятими відповідно до них нормативно-правовими актами центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.
Облік нарахованих і сплачених сум єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування здійснюється контролюючим органом в інтегрованій картці платника, що відкривається за кожним платником та кожним видом платежу, які повинні сплачуватися платниками.
Недоїмка - це сума єдиного внеску, своєчасно не нарахована та/або несплачена у строки, встановлені цим законом, обчислена органом доходів і зборів у випадках, передбачених цим Законом.
Процедура нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування страхувальниками, визначеними Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», нарахування і сплати фінансових санкцій, стягнення заборгованості зі сплати страхових коштів Державною фіскальною службою України та її територіальними органами встановлена Інструкцією про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженої наказом Міністерства фінансів України 20 квітня 2015 року          № 449.
Так, Законом України від 06.12.2016 № 1774 «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України», внесено зміни до Закону № 2464-VI, що діють з 01.01.2017, зокрема, щодо обов`язковості визначення бази нарахування єдиного внеску у разі неотримання доходу (прибутку) у звітному році або окремому місяці звітного року.
Фізичні особи-підприємці, які перебувають на загальній системі оподаткування нараховують єдиний внесок на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому, сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску на місяць.
Згідно з п. 3 ч. 1 ст. 7 Закону № 2464-VI, для платників, зазначених у пункті 4 частини першої статті 4 цього Закону, які обрали спрощену систему оподаткування, єдиний внесок нараховується - на суми, що визначаються такими платниками самостійно для себе, але не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску.
Відповідно до п. 2 ч. 1 ст. 7 Закону № 2464-VI, у разі якщо таким платником не отримано дохід (прибуток) у звітному році або окремому місяці звітного року, такий платник зобов`язаний визначити базу нарахування, але не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску.
Мінімальний страховий внесок - це сума єдиного внеску, що визначається розрахунково як добуток мінімального розміру заробітної плати на розмір внеску, встановлений законом на місяць, за який нараховується заробітна плата (дохід), та підлягає сплаті щомісяця.
З урахуванням наведеного, фізичні особи-підприємці, які застосовують спрощену систему оподаткування, сплачують єдиний соціальний внесок за періоди, в яких вони були платниками єдиного податку, незалежно від того, отримували вони дохід у цей період чи ні.
При цьому, право на звільнення від сплати єдиного внеску у 2017-2018 роках за себе мали фізичні особи-підприємці, за умови, що вони отримують пенсію за віком або є особами з інвалідністю та отримують відповідно до закону пенсію або соціальну допомогу. Такі особи можуть бути платниками єдиного внеску виключно за умови їх добровільної участі у системі загальнообов`язкового державного соціального страхування. (ч. 4 ст. 4 Закону № 2464-VI)
Нарахування платнику єдиного внеску здійснюється автоматично на рівні ДФС України поквартально в розмірі мінімального страхового внеску, що відображається в інтегрованій картці платника.
Згідно вимог п. п. 6, 7 ст. 13 Закону № 2464-VI та розділу VI Інструкції «Про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 20.04.2015 № 449, органи доходів і зборів мають право стягувати з платників несплачені суми єдиного внеску.
Положеннями ст. 25 Закону 2464-VI та п. 3 Розділу VI Інструкції «Про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», визначено, що органи доходів і зборів надсилають (вручають) платникам вимогу про сплату боргу (недоїмки), якщо: дані документальних перевірок свідчать про донарахування сум єдиного внеску органами доходів і зборів; платник має на кінець календарного місяця недоїмку зі сплати єдиного внеску; платник має на кінець календарного місяця борги зі сплати фінансових санкцій.
Вимога про сплату боргу (недоїмки) формується на підставі даних інформаційної системи органу доходів і зборів платника на суму боргу, що перевищує 10 гривень. Вимога про сплату боргу (недоїмки), окрім загальних реквізитів, повинна містити відомості про розмір боргу, у тому числі суми недоїмки, штрафів та пені, обов`язок погасити борг та можливі наслідки його непогашення в установлений строк. Вимога про сплату боргу (недоїмки) є виконавчим документом. (п. 3 Розділу VI Інструкції).
Вимога про сплату боргу (недоїмки) формується на підставі актів документальних перевірок, звітів платника про нарахування єдиного внеску та облікових даних з інформаційної системи органу доходів і зборів за формою згідно з додатком 6 до цієї Інструкції (для платника - юридичної особи) або за формою згідно з додатком 7 до цієї Інструкції (для платника - фізичної особи).
Під час розгляду даного спору в суді першої інстанції було досліджено, що контролюючим органом нараховано позивачу недоїмку зі сплати єдиного соціального внеску у розмірі 21030 грн.    90 коп., оформлену вимогою від 20 травня 2019  № Ф-453726-54 (оскаржуваною вимогою).
Так, до вимоги увійшли: розрахункова сума єдиного внеску за 2017 рік в розмірі 8448 грн. 00 коп.; єдиний внесок за І квартал 2018 року в сумі 2457 грн. 18 грн.; єдиний внесок за ІІ квартал 2018 року в сумі 2457 грн. 18 коп.; єдиний внесок за ІІІ квартал 2018 року в сумі 2457 грн. 18 коп.; єдиний внесок за ІV квартал 2018 року в сумі 2457 грн. 18 коп.; єдиний внесок за І квартал 2019 року в сумі 2754 грн. 18 грн.
Відповідно до витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, 19.08.2008 позивач був зареєстрований як фізична особа-підприємець, а 23.07.2019 - позивачем припинено свою діяльність, як фізичної особи-підприємця.
При цьому, позивач був найманим працівником і у вказаний відповідачем період за позивача сплачувались податки (ЄСВ, ПДФО та військовий збір) його роботодавцями.
На підтвердження вказаної обставини, стороною позивача надано довідку з Пенсійного фонду України щодо позивача форми ОК-5 та копію трудової книжки. Згідно довідки, позивач з січня 2017 року по вересень 2017 року був працевлаштований в Товаристві з обмеженою відповідальністю «Контент Лоджістік», а згідно довідки з Пенсійного фонду України форми ОК-5, позивач отримував заробітну плату та цим товариством було сплачено за позивача всі податки та збори.
У період з жовтня 2017 року по лютий 2018 року, позивач був працевлаштований в Товаристві з обмеженою відповідальністю «Драйвал Пром», а з березня 2018 року по серпень 2018 року, позивач був працевлаштований у ОСОБА_2 , відповідно до довідки з Пенсійного фонду України форми ОК-5 позивач отримував заробітну плату, а цими роботодавцями було сплачено за позивача всі податки і збори.
Вирішуючи цей спір, окружний суд надав оцінку та встановив обставини перебування позивача у трудових відносинах, як наслідок, перевірив - чи сплачував роботодавець (ці) у спірний період за позивача єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах, визначених законодавством.
Системний аналіз наведених норм свідчить про те, що платниками єдиного соціального внеску є, зокрема, фізичні особи-підприємці. Необхідними умовами для сплати особою єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування є провадження такою особою господарської діяльності та отримання доходу від такої діяльності, який і є базою для нарахування ЄСВ. Отже, саме дохід особи від господарської діяльності є базою для нарахування, проте за будь-яких умов, розмір ЄСВ не може бути меншим за розмір мінімального страхового внеску за місяць. При цьому, за відсутності бази для нарахування ЄСВ у відповідному звітному кварталі або окремому місяці звітного кварталу, законодавство встановлює обов`язок особи самостійно визначити цю базу, але її розмір не може бути меншим за розмір мінімальної заробітної плати.
Метою встановлення розміру мінімального страхового внеску та обов`язку сплачувати його незалежно від наявності бази для нарахування, є забезпечення у передбачених законодавством випадках мінімального рівня соціального захисту осіб, шляхом отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування.
На підставі наведеного, слід вказати, що, з урахуванням особливостей форми діяльності самозайнятих осіб, саме задля досягнення вищевказаної мети збору єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, законодавством встановлено обов`язок сплати особами мінімального страхового внеску незалежно від фактичного отримання доходу від їх діяльності. Отже, особа, яка провадить господарську діяльність, вважається самозайнятою особою і зобов`язана сплачувати єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування не нижче розміру мінімального страхового внеску незалежно від фактичного отримання доходу лише за умови, що така особа не є найманим працівником. У іншому ж випадку (якщо особа є найманим працівником), така особа є застрахованою і платником єдиного внеску за неї є її роботодавець, а мета збору єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування досягається за рахунок його сплати роботодавцем у розмірі не меншому за мінімальний.
Інше тлумачення норм Закону № 2464-VI, на якому наполягає апелянт, щодо необхідності сплати єдиного внеску фізичними особами-підприємцями, які одночасно перебувають у трудових відносинах, спричиняє подвійну його сплату (безпосередньо особою та роботодавцем), що суперечить меті запровадженого державою консолідованого страхового внеску.
Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом у постанові від 27 листопада 2019 року (справа № 160/3114/19), постановах від 04 грудня 2019 року (справа      № 440/2149/19), від 23 січня 2020 року (справа № 480/4656/18), від 18 березня 2020 року (справа № 140/1777/19 ).
Доказів отримання позивачем у цей період доходів від провадження господарської діяльності судом не встановлено. Факт перебування особи на обліку в органах фіскальної служби не змінює вищенаведених висновків, оскільки взяття на облік осіб, в тому числі юридичних або самозайнятих, здійснюється органом доходів і зборів незалежно від наявності обов`язку щодо сплати того чи іншого податку або збору.
Таким чином, оскільки єдиною метою збору єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування є забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством саме прав фізичних осіб на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування, то, в розумінні Закону № 2464-VI, позивач є застрахованою особою, і єдиний внесок за нього в період, за який винесена оскаржувана вимога (2017, 2018 і 2019 роки), нараховував та сплачував роботодавець (ці) в розмірі не менше мінімального, що виключає обов`язок по сплаті у цей період єдиного внеску позивачем ще і як фізичною особою-підприємцем, який має право провадити господарську діяльність, проте не отримувала дохід від неї.
Таким чином, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про те, що позивач у вказаний відповідачем у оскаржуваній вимозі період був найманим працівником, а ЄСВ за нього сплачувався роботодавцем, з огляду на що, наявність у позивача статусу платника ЄСВ та, як наслідок, пов`язаного з ним боргу по сплаті єдиного соціального внеску не підтвердилось за наслідком розгляду спору в суді першої та апеляційної інстанцій.
Відповідно до практики Європейського суду з прав людини, яка сформувалась з питань імперативності правила про прийняття рішення на користь платників податків, слідує, що у разі існування неоднозначності у тлумаченні прав та/чи обов`язків платника податків, слід віддавати перевагу найбільш сприятливому тлумаченню національного законодавства та приймати рішення на користь платника податків (справи «Серков проти України» (заява № 39766/05), «Щокін проти України» (заяви № 23759/03 та № 37943/06).
Висновки суду апеляційної інстанції за наслідком розгляду апеляційної скарги Головного управління Державної податкової служби у Київській області.
З урахуванням наведеного, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про наявність підстав для задоволення позовних вимог. 
Доводи апеляційної скарги не дають підстави для висновку про порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, які призвели до неправильного вирішення питання, тобто, прийняте рішення відповідає матеріалам справи та вимогам закону, і не підлягає скасуванню. 
Згідно з приписами ч. 1 ст. 315 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
У відповідності до ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Враховуючи викладене, колегія суддів вважає, що судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи та прийнято судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, з огляду на що, рішення суду першої інстанції підлягає залишенню без змін.                    
Керуючись ст. ст. 243, 315, 316, 321, 322, 325, 328 - 331 КАС України, суд,
        
   П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Київській області - залишити без задоволення.

Рішення Київського окружного адміністративного суду від 27.12.2019 - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена, з урахуванням положень ст. 329 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя                                                                                      О.М. Ганечко

Судді                                                                                                                   В.В. Кузьменко

                                                                                                                  О.І. Шурко