П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

___________________________________________________________________________________

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

11 березня 2020 р.	м.Одеса	Справа № 420/5270/19	

 	Головуючий в 1 інстанції: Радчук А.А.                                                       Дата і місце ухвалення: 10.12.2019р., м. Одеса                                               	
Колегія суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду 
у складі:
головуючого  –    Ступакової І.Г.
суддів             –    Бітова А.І.
–          Лук`янчук О.В.
         при секретарі  –   Рябоконь Н.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Одесі адміністративну справу за апеляційною скаргою товариства з обмеженою відповідальністю «Компанія «Добрий Дядя» на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 10 грудня 2019 року по справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Компанія «Добрий Дядя» до Державної фіскальної служби України, Головного управління ДФС в Одеській області про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії, -

В С Т А Н О В И Л А :

Товариство з обмеженою відповідальністю «Компанія «Добрий Дядя» звернулося до Одеського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Державної фіскальної служби України, Головного управління ДФС в Одеській області, в якому просило суд:
- визнати протиправними та скасувати рішення Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 19.06.2019р. №1196976/38963393, від 11.06.2019р. №1189500/38963393, від 11.06.2019р. №1189499/38963393, від 19.08.2019р. №1255659/38963393 та від 19.08.2019р. №1255661/38963393 про відмову у реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних;
- зобов`язати Державну фіскальну службу України зареєструвати податкові накладні №1 від 21.05.2019р., №№2, 3 від 31.05.2019р., №№1, 2 від 30.06.2019р. в Єдиному реєстрі податкових накладних. 
Позов обґрунтовувало тим, що ДФС України порушено порядок зупинення реєстрації податкових накладних, у зв`язку з чим спірні рішення Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації не можуть бути визнанні законними. Зокрема, в надісланих ТОВ «Компанія «Добрий Дядя» квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних не зазначено конкретного виду Критерію ризиковості платника податків,  якому би відповідав платник станом на момент формування квитанції про зупинення реєстрації ПН, як це передбачено підпунктом 3 пункту 13 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної. Незважаючи на це, ТОВ «Компанія «Добрий Дядя» надало  контролюючому органу усі необхідні документи, які беззаперечно підтверджують реальність здійснення операцій з ТОВ «Консалтингова компанія Лагард» та ТОВ «ПЕРСЕ ГРУП» по заблокованих податкових накладних. 
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 10 грудня 2019 року в задоволенні позову відмовлено.
Не погоджуючись з вказаним рішенням, товариство з обмеженою відповідальністю «Компанія «Добрий Дядя» подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права та порушення норм процесуального права, не повне з`ясування обставин справи, просить скасувати рішення від 10.12.2019р. з прийняттям нового судового рішення – про задоволення позову.
В своїй скарзі апелянт зазначає, що при вирішенні спору судом залишено поза увагою, що  оскаржувані рішення фіскального органу не відповідають критеріям чіткості  та зрозумілості акта індивідуальної дії, що породжує його неоднозначне трактування та, в свою чергу, впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень. Органами ДФС вже досліджувалися господарські відносини між ТОВ «Компанія «Добрий Дядя» та ТОВ «Консалтингова компанія Лагард» за договорами майнового найму-суборенди приміщення №16/09-18 від 16.09.2018р. та №31/01-19 від 31.01.2019р. та після надання пояснень та всіх підтверджуючих документів, аналогічних що і у даній справі, відповідачем приймалися рішення про реєстрацію податкових накладних. Вказане, за твердженнями апелянта, свідчить про вибіркове  (суперечливе) застосування органами ДФС  норм ПК України та Критеріїв ризиковості, що негативно впливає на господарську діяльність позивача.
Також, апелянт посилається на те, що ним надано податковому органу повний пакет документів, беззаперечно підтверджуючих здійснення господарських операцій з ТОВ «Консалтингова компанія Лагард» та ТОВ «ПЕРСЕ ГРУП» по заблокованих податкових накладних №1 від 21.05.2019р., №№2, 3 від 31.05.2019р., №№1, 2 від 30.06.2019р.
Представник Державної фіскальної служби України та Головного управління ДФС в Одеській області подав письмовий відзив на апеляційну скаргу ТОВ «Компанія «Добрий Дядя», в якому просить скаргу позивача залишити без задоволення, а оскаржуване рішення суду першої інстанції – без змін. 
Розглянувши матеріали справи, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню, з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено та матеріалами справи підтверджено, що ТОВ «Компанія «Добрий Дядя» (код ЄДРПОУ 38963393) зареєстровано юридичною особою 04.11.2013р., є платником податку на додану вартість з 01.12.2013р. Серед основних видів діяльності, якими фактично займається товариство, є Оптова торгівля м`ясом і м`ясними продуктами (код КВЕД 46.32) та Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна (код КВЕД 68.20).
02.05.2019р. між ТОВ «Компанія «Добрий Дядя», як Постачальником, та ТОВ «ПЕРСЕ ГРУП», як Покупцем, укладено договір постачання товару №0205-1, за умовами якого Постачальник зобов`язується систематично протягом 2019 року передавати у власність Покупця м`ясну сировину у кількості та ціні, зазначених в рахунках фактурах, а Покупець зобов`язується приймати товар та своєчасно здійснювати оплату за товар. (а.с.51)
На підтвердження поставки товару позивачем надано видаткову накладну №9 від 21.05.2019р. на суму 2003374,68 грн. (в т.ч. ПДВ 333  895,78 грн.) на поставку товару (тушки бройлера, серце куряче охолоджене, шия куряча охолоджена, печінка куряча охолоджена, шлунки курячі охолоджені). (а.с.52)
За фактом поставки товару ТОВ «Компанія «Добрий Дядя» 21.05.2019р. складено податкову накладну №1 на суму 2 003 374,68 грн. та направлено її для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних. (а.с.17)
Проте, згідно отриманої квитанції від 21.05.2019р. податкову накладну прийнято, але реєстрацію зупинено без вказівки на визначені законодавством причини такого зупинення. (а.с.23)
Рішенням Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації,  від 19.06.2019р. №1196976/38963393 було відмовлено у реєстрації ПН, з підстав ненадання платником податків первинних документів, а саме: первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи, банківські виписки з особових рахунків. (а.с.10)
З матеріалів справи, також, вбачається, що 16.09.2018р. між ТОВ «Компанія «Добрий Дядя», як Орендодавцем, та ТОВ «Консалтингова компанія Лагард», як Суборендарем, було укладено договір майнового найму – суборенди приміщення №16/09-18, за умовами якого Орендодавець надає в суборенду офіс №49 в буд. 18-В по АДРЕСА_1 в м АДРЕСА_2 Києві, загальною площею 89,44 кв. м. разом з додатковим обладнанням та меблями. (а.с.75-77)
22.03.2019р. між сторонами вказаного договору укладено додаткову угоду №1 до зазначеного договору, відповідно до якої суборендна плата становить 2 200 000 грн. за місяць. (а.с.78)
На підтвердження факту надання приміщення в оренду позивачем надано акт надання послуг №10 від 31.05.2019р. на суму 2 200 000 грн. та №12 від 30.06.2019р. на суму 2 200 000 грн. (а.с.85, 87)
За фактом надання приміщення в оренду ТОВ «Компанія «Добрий Дядя» 31.05.2019р. складено податкову накладну №2 на суму 2 200 000 грн., а 30.06.2019р. складено податкову накладну №1 на суму 2 200 000 грн. та направлено їх для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних. (а.с.18, 20)
Згідно отриманих квитанцій від 03.06.2019р. та 05.07.2019р. податкові накладні прийнято, але реєстрацію зупинено відповідно до п. 201.16 ст. 201 ПК України. У надісланих позивачу квитанціях зазначено, що ПН/PK відповідає вимогам п.п.1.6 п.1 Критеріїв ризиковості платника податку. У квитанціях пропонується надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в єдиному реєстрі податкових накладних. (а.с.24, 26)
Рішеннями Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, від 11.06.2019р. №1189500/38963393 та від 19.08.2019р. №1255659/38963393 було відмовлено у реєстрації ПН від 31.05.2019 р. №2 та від 30.06.2019 року №1 відповідно, з підстав ненадання платником податків первинних документів, а саме: первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи, банківські виписки з особових рахунків. (а.с.11, 13)
Крім того, між ТОВ «Компанія «Добрий Дядя», як Орендодавцем, та ТОВ «Консалтингова компанія Лагард», як Суборендарем, було укладено договір майнового найму – суборенди приміщення №31/01-19, за умовами якого Орендодавець надає в суборенду нежитлове приміщення, розташоване за адресою: м. Одеса, вул. Базарна, 63, загальною площею 51,5 кв. м. разом з додатковим обладнанням та меблями. (а.с.81-83)
31.01.2019р. між сторонами вказаного договору укладено додаткову угоду №1 до зазначеного договору, відповідно до якої суборендна плата становить 800 000 грн. за місяць. (а.с.84)
На підтвердження факту надання приміщення в оренду позивачем надано акти надання послуг №11 від 31.05.2019р. на суму 800 000 грн. та №13 від 30.06.2019р. на суму 800 000 грн. (а.с.86, 88)
За фактом надання приміщення в оренду ТОВ «Компанія «Добрий Дядя» 31.05.2019р. складено податкову накладну №3 на суму 800 000 грн., а 30.06.2019р. складено податкову накладну №2 на суму 800 000 грн. та направлено їх для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних. (а.с.19, 21)
Згідно отриманих квитанцій від 03.06.2019р. та 05.07.2019р. податкові накладні прийнято, але їх реєстрацію зупинено відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України у зв`язку з тим, що ПН/PK відповідає вимогам п.п 1.6 п.1 Критеріїв ризиковості платника податку. У квитанціях пропонується товариству надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в єдиному реєстрі податкових накладних. (а.с.25, 27)
Рішеннями Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації,  від 11.06.2019р. №1189499/38963393 та від 19.08.2019р. №1255661/38963393 було відмовлено у реєстрації ПН від 31.05.2019 р. №3 та від 30.06.2019р. №2 відповідно, з підстав ненадання платником податків первинних документів, а саме: первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи, банківські виписки з особових рахунків. (а.с.12, 14)
Не погоджуючись з правомірністю рішень від 19.06.2019р. №1196976/38963393, від 11.06.2019р. №1189500/38963393, від 11.06.2019р. №1189499/38963393, від 19.08.2019р. №1255659/38963393 та від 19.08.2019р. №1255661/38963393 про відмову у реєстрації податкових накладних №1 від 21.05.2019р., №№2, 3 від 31.05.2019р., №№1, 2 від 30.06.2019р. в Єдиному реєстрі податкових накладних ТОВ «Компанія «Добрий Дядя» оскаржило їх в судовому порядку.
Суд першої інстанції, відмовляючи в задоволенні позову товариства, виходив з того, що позивач надав до податкового органу документи, які не в повному обсязі відповідають Переліку документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі. У зв`язку з цим, суд дійшов висновку про законність спірних рішень податкового органу та відсутність підстав для їх скасування.
Колегія суддів суду апеляційної інстанції не погоджується з висновком суду першої інстанції про необґрунтованість позовних вимог ТОВ «Компанія «Добрий Дядя» виходячи з наступного.
Відповідно до пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України (чинного та в редакції на момент виникнення спірних правовідносин) на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Пунктом 201.16 статті 201 Податкового кодексу України визначено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Редакція пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України змінена на підставі Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2018 році» від 07 грудня 2017 року №2245-VIII (далі - Закон №2245-VIII).
Пунктом сьомим Прикінцевих та перехідних положень Закону №2245-VIII Кабінету Міністрів України доручено до 1 березня 2018 року визначити порядок зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування, прийняти нормативно-правові акти, необхідні для реалізації цього Закону, привести свої нормативно-правові акти у відповідність із цим Законом та забезпечити перегляд та приведення центральними органами виконавчої влади їх нормативно-правових актів у відповідність із цим Законом.
21 лютого 2018 року, на виконання вимог Закону №2245-VIII, Кабінетом Міністрів України прийнято постанову №117 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», якою, зокрема, затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» (далі - Порядок №117).
Відповідно до пунктів 6, 7 Порядку №117 у разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
У разі коли за результатами моніторингу податкова накладна/розрахунок коригування відповідають критеріям ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який має позитивну податкову історію платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Згідно з пунктами 12, 13 Порядку №117 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складання податкової накладної/розрахунку коригування;                        2) порядковий номер, номенклатура товарів/послуг продавця, код товару згідно з УКТЗЕД/послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, зазначені у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена; 3) критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 4) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Пунктом 14 Порядку № 117 визначено перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, який включає в себе: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.
Відповідно до пункту 21 Порядку №117 підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено; ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку; надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.
Окремими положеннями Порядку №117 не визначено конкретних критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, натомість на підставі пункту 10 цього Порядку зобов`язано Державну фіскальну службу України визначити такі критерії та погодити їх з Міністерством фінансів України.
На час виникнення та розвитку спірних у цій справі правовідносин критерії ризиковості здійснення операцій були визначені листом Державної фіскальної служби України №959/99-99-07-18 від 21 березня 2018 року за погодженням з Міністерством фінансів України від 22 березня 2018 року. Критерії погоджено за умови, що вони будуть переглянуті протягом місяця.
Отже, на час виникнення спірних правовідносин та прийняття спірних у цій справі актів індивідуальної дії, хоча й набула чинності змінена редакція пункту 201.16 статті 201 ПК України, відповідно до вимог якої прийнято Порядок №117, проте реалізація механізму зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних поставлена у залежність від наявності критеріїв ризиковості господарських операцій.
Відповідні критерії у період, що аналізується, визначалися листом ДФС від 21 березня 2018 року № 959/99-99-07-18.
Вказаний лист, визначав критерії ризиковості та передбачав необхідність подання різних за своїм переліком документів, необхідних для підтвердження господарської операції з метою подальшої реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування у Єдиному реєстрі податкових накладних.
Учасниками справи не заперечується, що у квитанціях, якими зупинено реєстрацію спірних податкових накладних, критерії ризиковості визначені виключно на підставі листа ДФС від 21 березня 2018 року № 959/99-99-07-18.
Так, податковим органом вказано, що податкова накладна зупинена відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України, у зв`язку з тим, що остання відповідає підпункту 1.6 пункту 1 «Критеріїв ризиковості платника податку».
Разом з цим, колегія суддів наголошує, що акти, які затверджують критерії ризиковості здійснення операцій мають на меті встановити норми права, які зачіпають права, свободи й законні інтереси громадян, а відтак підлягають обов`язковій реєстрації у порядку, визначеному діючим законодавством.
В свою чергу, листи міністерств, інших органів виконавчої влади не є нормативно-правовими актами, не є джерелом права відповідно до статті 7 Кодексу адміністративного судочинства України.
Отже, зупинення реєстрації податкової накладної на підставі критеріїв ризиковості, встановлених листом ДФС, порушує принцип правової визначеності та передбачуваності, а відтак, є неправомірним.
Аналогічні правові висновки викладені Верховним Судом, зокрема, у постановах                     від 02 квітня 2019 року у справі №822/1878/18, від 21 травня 2019 року у справі №815/2791/18, від 09 липня 2019 року у справі №140/2093/18, від 30 липня 2019 року у справі №320/6312/18, від 20 листопада 2019 року у справі №560/279/19.
При вирішенні спору суд першої інстанції не звернув уваги на вказані обставини.
Крім того, колегія суддів вважає обґрунтованими доводи апелянта щодо невідповідності оскаржуваних рішень відповідача вимогам статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості.
Так, колегія суддів зазначає, що загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства.
Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Також, колегія суддів вказує, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Відсутність посилань на конкретний критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної, призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.
Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Така правова позиція вже неодноразово викладалась Верховним Судом у своїх рішеннях, зокрема, у постановах від 23 жовтня 2018 року у справі №822/1817/18, від 21 травня 2019 року у справі №0940/1240/18, від 20 серпня 2019 року у справі №2540/3009/18,                                              від 18 вересня 2019 року у справі №826/6528/18, від 12 листопада 2019 року у справі                            №816/2183/18, від 20 листопада 2019 року у справі №560/279/19.
Як вбачається з матеріалів справи у квитанціях, якими зупинено реєстрацію спірних податкових накладних, жодного посилання на конкретний критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної, не наведено, а так само податковим органом конкретного переліку документів при надісланні повідомлення про надання пояснень щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено, не витребовувалось.
При цьому, відповідачами не заперечується, що після зупинення реєстрації податкових накладних №1 від 21.05.2019р., №№2, 3 від 31.05.2019р., №№1, 2 від 30.06.2019р. позивачем були подані до Комісії документи, передбачені пунктом 14 Порядку № 117, для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Проте, в оскаржуваних рішеннях Комісії про відмову в реєстрації таких податкових накладних фактично було лише процитовано положення пункту 14 Порядку № 117, тобто викладена загальна норма без зазначення конкретних документів, яких, на думку відповідача, не вистачає для здійснення реєстрації податкових накладних, а також без повідомлення причин та мотивів, за яких надані позивачем пояснення та документи не були враховані.
В оскаржуваних у даній справі рішеннях від 19.06.2019р. №1196976/38963393, від 11.06.2019р. №1189500/38963393, від 11.06.2019р. №1189499/38963393, від 19.08.2019р. №1255659/38963393 та від 19.08.2019р. №1255661/38963393 контролюючий орган вказав на не надання копій документів: «первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі  рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні (документи, які не надано підкреслити)». 
З вказаного слідує, що у спірних рішеннях податковий орган мав чітко зазначити, шляхом відповідного підкреслювання, яких документів не надано платником податків, який подав на реєстрацію податкові накладні, та відсутність яких позбавляє можливості здійснити відповідну реєстрацію.
Більше того, зазначаючи в спірних рішеннях про відмову в реєстрації податкових накладних №№2, 3 від 31.05.2019р., №№1, 2 від 30.06.2019р., складених за наслідками здійснення господарських операцій позивача з ТОВ «Консалтингова компанія Лагард» про ненадання ТОВ «Компанія «Добрий Дядя» документів щодо зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, а ні податковим органом, а ні судом першої інстанції при вирішенні спору не враховано, що предметом господарських операцій між вказаними суб`єктами господарювання  було надання нерухомого майна в суборенду, а тому відповідні документи не могли бути складені та, відповідно, надані органу ДФС.
На підставі наведеного у сукупності, враховуючи вимоги принципів правової визначеності та передбачуваності, колегія суддів доходить висновку щодо безпідставності зупинення реєстрації податкових накладних та протиправності спірних рішень податкового органу про відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних від 19.06.2019р. №1196976/38963393, від 11.06.2019р. №1189500/38963393, від 11.06.2019р. №1189499/38963393, від 19.08.2019р. №1255659/38963393 та від 19.08.2019р. №1255661/38963393.
Оскільки судом першої інстанції не повно з`ясовано обставини справи та постановлено судове рішення з не правильним застосуванням норм матеріального права, тому, відповідно до ст.317 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції задовольняє скаргу ТОВ «Компанія «Добрий Дядя», скасовує рішення суду першої інстанції з прийняттям нового рішення - про задоволення позовних вимог.
Відповідно до ч. 1 ст. 139 КАС України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Частиною 6 статті 139 Кодексу передбачено, що якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.
При зверненні з позовом до суду першої інстанції позивачем було сплачено судовий збір у розмірі 9605 грн., що підтверджується квитанцією №0.0.1471715931.1 від 20.09.2019р. 
Крім того, при зверненні до суду апеляційної інстанції позивачем було сплачено судовий збір у розмірі 14407,50 грн., що підтверджується квитанцією №0.0.1584800905.1 від 17.01.2020р.
З огляду на зазначене, колегія суддів вважає, що стягненню на користь ТОВ «Компанія «Добрий Дядя» з Державної фіскальної служби України та Головного управління ДФС в Одеській області (за рахунок бюджетних асигнувань вказаних суб`єктів владних повноважень) підлягає сума сплаченого позивачем судового збору в сумі 24012,5 грн. (по 12006,25 грн. з кожного з відповідачів).
Керуючись ст.ст. 308, 310, п.2 ч.1 ст.315, ст.ст. 317, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, колегія суддів, -          
П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю «Компанія «Добрий Дядя» задовольнити.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 10 грудня 2019 року скасувати.
Прийняти нову постанову, якою позов товариства з обмеженою відповідальністю «Компанія «Добрий Дядя» задовольнити.
Визнати протиправними та скасувати рішення Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 19.06.2019р. №1196976/38963393, від 11.06.2019р. №1189500/38963393, від 11.06.2019р. №1189499/38963393, від 19.08.2019р. №1255659/38963393 та від 19.08.2019р. №1255661/38963393.
Зобов`язати Державну фіскальну службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні №1 від 21.05.2019р., №№2, 3 від 31.05.2019р., №№1, 2 від 30.06.2019р., подані товариством з обмеженою відповідальністю «Компанія «Добрий Дядя»  за датою їх подання.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань з Державної фіскальної служби України (код ЄДРПОУ 39292197, 04053, м. Київ, Львівська площа, 8) на користь товариства з обмеженою відповідальністю «Компанія «Добрий Дядя» (код ЄДРПОУ 38963393, 65045, м. Одеса, вул. Базарна, 63) судовий збір в сумі 12006,5 грн. (дванадцять тисяч шість гривень 25 копійок).
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань з Головного управління ДФС в Одеській області (код ЄДРПОУ 39398646, 65044, м. Одеса, вул. Семінарська, 5) на користь товариства з обмеженою відповідальністю «Компанія «Добрий Дядя» (код ЄДРПОУ 38963393, 65045, м. Одеса, вул. Базарна, 63) судовий збір в сумі 12006,5 грн. (дванадцять тисяч шість гривень 25 копійок).
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом 30 днів з дня складання повного тексту судового рішення.
Повний текст судового рішення виготовлений 12 березня 2020 року.

Головуючий:                                                                                                                     І.Г. Ступакова
Судді:                                                                                                                                А.І. Бітов
                                                                                                                                        О.В. Лук`янчук