ПОСТАНОВА
Іменем України

18 червня 2020 року 
Київ
справа №816/1754/18
адміністративне провадження №К/9901/17974/19

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача - Желтобрюх І.Л.,
суддів: Білоуса О.В., Блажівської Н.Є.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 23 жовтня 2019 року (головуючий суддя - Головко А.Б.) та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 21 травня 2019 року (колегія суддів у складі: головуючий суддя - Ральченко І.М., судді - Катунов В.В., Бершов Г.Є.) у справі №816/1754/18 за адміністративним позовом фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 до Головного управління Державної фіскальної служби у Полтавській області про визнання протиправними та скасування рішень,
установив:
У травні 2018 року фізична особа - підприємець ОСОБА_1 звернувся до суду з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Полтавській області (далі - ГУ ДФС у Полтавській області), в якому просив: визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 21 грудня 2017 року № 0044351311, №0044341311, № 0044361311, № 0044321311, № 0044301311, вимоги про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску від 21 грудня 2017 року № Ф-0044261311, № Ф-0044221311; від 21 грудня 2017 року № 0044271311, № 0044241311 про застосування штрафних санкцій. На обґрунтування позовних вимог вказував, що під час перевірки контролюючому органу було надано всі необхідні документи, які, однак, відповідачем не враховані та в акті перевірки не відображені.
Постановою Полтавського окружного адміністративного суду від 23 жовтня 2019 року, залишеною без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 21 травня 2019 року, у задоволенні позову відмовлено.
Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, вважаючи, що вони прийняті внаслідок неправильного застосування норм матеріального права, з порушенням норм процесуального права, позивач звернувся із касаційною скаргою, у якій просить скасувати прийняті судами рішення та ухвалити нове, яким позов задовольнити. Касаційна скарга обґрунтована доводами, аналогічними викладеним у позовній заяві. Стверджує, що суди попередніх інстанцій не прийняли до уваги й не надали правової оцінки аргументам позивача та наданим ним доказам, а також показанням свідка, який повідомив про фактичні обставини, що мають значення для вирішення цієї справи.
У відзиві на касаційну скаргу відповідач просить залишити касаційну скаргу позивача без задоволення, а судові рішення судів попередніх інстанцій - без змін, як законні й обґрунтовані. 
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши доводи касаційної скарги, матеріали справи, судові рішення, колегія суддів Верховного Суду дійшла висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на таке.
Суди встановили, що посадовими особами ГУ ДФС у Полтавській області проведена документальна планова виїзна перевірка діяльності ФОП ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 1 січня 2014 року по 31 грудня 2016 року, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 1 січня 2011 року по 31 грудня 2016 року.
За результатами перевірки складено акт від 20 листопада 2017 року, яким зафіксовано  порушення позивачем вимог податкового та іншого законодавства, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у період, що перевірявся. 
На підставі акта перевірки, 21 грудня 2017 року Головним управлінням ДФС у Полтавській області винесено: податкове повідомлення-рішення №0044351311, яким до позивача застосовано штрафну фінансову санкцію у сумі 510 грн; податкове повідомлення-рішення №0044341311, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на 1828,41 грн, з яких 1001,82 грн - за основним платежем, 733,10 грн - за штрафними санкціями, 93,50 грн - пеня; податкове повідомлення-рішення №0044361311, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на 18463,86 грн, з яких 10361,28 грн - за основним платежем, 7752,69 грн - за штрафними санкціями, 349,89 грн - пеня; податкове повідомлення-рішення №0044321311, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування на 35173,83 грн, з яких 28139,06 грн - за основним платежем, 7034,77 грн - за штрафними санкціями; податкове повідомлення-рішення №0044301311, яким збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору на 3246,99 грн, з яких 2597,59 грн - за основним платежем, 694,40 грн - за штрафними санкціями; вимогу про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску №Ф-0044261311 в сумі 3621,62 грн; вимогу про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску №Ф-0044221311 в сумі 60090,97 грн; рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно неврахованого єдиного внеску №0044271311 в сумі 1810,81 грн; рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно неврахованого єдиного внеску №0044271311 в сумі 12018,19 грн.
Відмовляючи у задоволенні позову, суд першої інстанції, з висновком якого погодився й апеляційний суд, виходив з того, що контролюючий орган, як суб`єкт владних повноважень, довів правомірність прийнятих ним рішень.
Перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права на підставі встановлених ними фактичних обставин справи колегія суддів виходить з наступного.
Підставами для прийняття спірних у цій справі рішень контролюючого органу стало порушення позивачем податкового та іншого законодавства за кількома епізодами.
Зокрема податковою перевіркою встановлено завищення позивачем витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів за 2015 рік у сумі 173172,82 грн, відображених у податковій декларації про майновий стан і доходи, чим порушено пункт 44.6 статті 44, пункти 177.2, 177.4 статті 177 Податкового кодексу України.
Відповідно до п.   177.2   ст.   177 Податкового кодексу України   об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.
У підпунктах 177.4.1-177.4.4 пункту 177.4 статті 177 ПК України до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності.
Так, в ході проведення перевірки встановлено, що станом на 1 січня 2015 року у позивача обліковувалась дебіторська заборгованість по покупцях (згідно з переліком) за транспортні послуги у сумі 99688,00 грн.   Згідно з рухом коштів по розрахунковому рахунку встановлено, що ФОП ОСОБА_1 отримано дохід за транспортні послуги, які надано у 2014 році від зазначених контрагентів - покупців у 2015 році. За висновком податкового органу, оскільки витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, визначаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів (надання послуг), то, відповідно, платником повинні бути надані первинні документи на підтвердження придбання, зокрема, дизельного палива для здійснення транспортних послуг у 2014 році, які оплачені замовниками у 2015 році (погашення дебіторської заборгованості у сумі 83056,67 грн).
Водночас, як встановили суди, ФОП ОСОБА_1 на підтвердження витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів за 2015 рік, в сумі 83056,67 грн, що надійшли за транспортні послуги, надані у 2014 році, не надано первинних документів.
Так, під час проведення перевірки єдиними документами, які б могли враховуватись до складу витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, були витрати на придбання дизельного палива у ДП «ДГ ім.9 січня» Інститут свинарства і АПВ НААН України».
По цьому епізоду суди встановили, що при поданні податкової декларації з податку на додану вартість за грудень 2014 року ФОП ОСОБА_1 до складу податкового кредиту включив ПДВ в сумі 16685,00 грн по ДП «ДГ ім.9 січня» Інститут свинарства і АПВ НААН України» згідно з податковими накладними. Разом із тим, до перевірки позивачем не надано   договір поставки, укладений з цим контрагентом, видаткові накладні, документи на оплату чи будь-які інші документи на підтвердження факту придбання дизельного пального у зазначеного постачальника. 
Отже, в ході перевірки контролюючим органом не встановлено факту передачі дизельного палива від продавця до покупця, не надано документи, за якими відбувався «рух» товару, а саме: документів, що підтверджують прийняття, оприбуткування та відвантаження товарно-матеріальних цінностей. Більш того, згідно з даними ІС «Податковий блок» здійснення діяльності, пов`язаної із реалізацією пального, відсутнє серед видів діяльності ДП «ДГ ім.9 січня» інститут свинарства і АПВ НААН України».
Враховуючи викладене, суди виходили з того, що перевіркою не підтверджено придбання дизельного пального у ДП «ДГ ім.9 січня» інститут свинарства і АПВ НААН України» у 2014 році.
У доводах касаційної скарги позивач наголошує, що ним надавалися необхідні документи на спростування встановлених перевіркою обставин, однак такі не були прийняті контролюючим органом.
Водночас, як правильно зауважили суди, для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції. Так, в ході проведення перевірки контролюючим органом було проаналізовано й враховано всі належним чином оформлені первинні документи, які могли б бути віднесені до конкретного виду витрат та бути пов`язаними з отриманням доходів за транспортні послуги, надані у 2014 році, та оплата яких надійшла у 2015 році як погашення дебіторської заборгованості. 
Окрім того, перевіркою встановлено, що ФОП ОСОБА_1 включено до складу витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, вартість придбаного та оплаченого дизельного пального у сумі 90116,15 грн, яке використане для надання послуг з перевезення вантажів замовникам та за які платник податків не отримав дохід у звітному 2015 році.
Відповідно до наданих первинних документів, зокрема, товарно-транспортних накладних, накладних на придбання дизельного пального, зареєстрованих в ЄРПН податкових накладних, враховуючи вагу вантажів, що перевозилися, відстані між пунктом навантаження та розвантаження, відстані до пункту навантаження та розвантаження тощо, перевіркою встановлено, що собівартість транспортних послуг на суму 257250 грн без ПДВ, за які рахується дебіторська заборгованість, в частині використаного дизельного пального складає 165116,15 грн.
Оскільки витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, визначаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів (надання послуг), то, за висновком контролюючого органу, позивачем неправомірно включено вартість дизельного палива у сумі 90116,15 грн, яке використано для надання транспортних послуг, оплату за які позивачем не було отримано у 2015 році.
Враховуючи, що виручкою фізичної особи-підприємця вважається дохід, отриманий у грошовій та негрошовій формі, датою при формуванні загального оподатковуваного доходу є дата фактичного надходження коштів на банківський рахунок (у касу) або отримання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) ним товарів, суди попередніх інстанцій погодились із висновком податкового органу про те, що позивачем занижено чистий оподатковуваний дохід у періоді, що перевірявся, у загальному розмірі 173172,82 грн, що призвело до заниження суми податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на 28139,06 грн.
Також, за висновками податкового орану позивачем у грудні 2014 року, лютому 2015 року, березні 2015 року, квітні 2015 року та травні 2016 року на час виконання (надання) послуг з перевезення вантажів автотранспортними засобами використовувалась праця найманих працівників (водіїв), неоформлених належним чином, внаслідок чого недоотримано податок з доходів фізичних осіб. При проведенні перевірки позивачем не надано трудових договорів чи інших документів, які б підтверджували належне оформлення трудових відносин між платником та водіями.
За приписами підпункту «б» пункту 176.2 статті 176 ПК України особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів, зобов`язані подавати у строки, встановлені цим Кодексом для податкового кварталу, податковий розрахунок суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, а також суми утриманого з них податку до контролюючого органу за місцем свого розташування. 
За даними податкової перевірки, в періодах, коли працювали неоформлені наймані працівники, позивачем не проводились нарахування та утримання ПДФО, військового збору та ЄСВ, окрім нарахувань на заробітну плату офіційно оформленим працівникам. 
Крім того перевіркою встановлено факти виплати позивачем коштів громадянам в безготівковій формі шляхом перерахувань на карткові рахунки платників податків без утримання податку на доходи фізичних осіб, а саме: з розрахункового рахунка ФОП ОСОБА_1 перераховувались кошти на карткові рахунки фізичних осіб на загальну суму 56724,00 грн.
В контексті цього епізоду позивач вказував, що кошти перераховувались на розрахункові рахунки із призначенням «на господарські потреби». Однак ця обставина не знайшла свого підтвердження в ході податкової перевірки, і в судах попередніх інстанцій позивач цього також не довів.
Окрім наведеного, перевіркою виявлено, що позивачем занижено (несплачено) у періоді, що перевірявся, єдиний внесок та військовий збір.
Проаналізувавши доводи, якими позивач обґрунтовує свою касаційну скаргу, колегія суддів констатує, що такі ж були викладені як в письмових запереченнях на акт перевірки, адресованих Головному управлінню ДФС у Полтавській області, так і в скарзі, скерованій до ДФС України. Ці аргументи є аналогічними викладеним у позовній заяві та в апеляційній скарзі.
Отже, фактичні обставини, з якими позивач пов`язує незаконність висновків акта перевірки та встановлених нею порушень, неодноразово були досліджені й проаналізовані судами попередніх інстанцій, але свого підтвердження не знайшли. Вирішуючи спір, суди повно встановили матеріали справи, перевірили обґрунтованість доводів позивача й наданих на їх підтвердження доказів. Однак, надані позивачем документи не спростували висновків акта перевірки й зафіксованих в ньому порушень позивачем податкового й іншого законодавства.
За приписами статті 341 КАС України (в редакції, чинній нас час відкриття касаційного провадження) суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права. Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
Доводи заявника касаційної скарги висновків судів попередніх інстанцій не спростовують, натомість, такі зводяться до переоцінки встановлених судами обставин справи, що виходить за межі повноважень касаційного суду, визначених статтею 341 Кодексу адміністративного судочинства України.
Суди правильно застосували норми матеріального права при вирішенні спору. Підстав до скасування судових рішень судів першої та/або апеляційної інстанцій, які унеможливили встановлення фактичних обставин справи або призвели неправильного її вирішення, колегією суддів КАС ВС не встановлено. 
Таким чином, касаційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а ухвалені судами попередніх інстанцій судові рішення - без змін.
Керуючись статтями 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду 
п о с т а н о в и в :
Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 23 жовтня 2019 року  та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 21 травня 2019 року залишити без змін, а касаційну скаргу фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 - без задоволення.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                    І.Л. Желтобрюх 
Судді                                                                                                                                     О.В. Білоус
                                                                                                  Н.Є. Блажівська