ПОСТАНОВА
Іменем України

19 березня 2020 року 
Київ
справа №640/22316/18
адміністративне провадження №К/9901/29942/19

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача - Усенко Є.А.,
суддів: Гімона М.М.,  Ханової  Р.Ф., 
розглянув у порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 07.06.2019 та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 07.10.2019 у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Торнадо» до Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
У С Т А Н О В И В :
У грудні 2018 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Торнадо» (далі - ТОВ «Торнадо», Товариство, позивач) звернулося з адміністративним позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві (далі - ГУ ДФС у                м. Києві, відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 17.10.2018 №0013381401, №0013411401 та №0013391401.
Позовні вимоги обґрунтовані доводами Товариства про необґрунтованість висновків, зроблених контролюючим органом в акті перевірки від 18.09.2018 № 598/26-15-14-01-01/21582561 щодо господарських операцій із ТОВ «Калетта» як операцій, які не мали реального змісту, оскільки фактичне здійснення цих операцій Товариство підтвердило під час перевірки належними документами, в тому числі, первинними обліковими документами щодо придбання товару (тканини) та його використання у  господарській діяльності.
Рішенням Окружного адміністративного суду м. Києва від 07.06.2019, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 07.10.2019, адміністративний позов задоволено: визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві від 17.10.2018 №0013381401, №0013411401 та №0013391401.
Рішення судів першої та апеляційної інстанцій обґрунтовані висновком суду про реальність господарських операцій між ТОВ «Торнадо» та ТОВ «Калетта». Згідно з висновком судів факт господарських операцій підтверджується видатковими та податковими накладними, платіжними дорученнями про сплату позивачем вартості товару новим кредиторам. Відсутність у позивача товарно-транспортних накладних на перевезення товару суд попередніх інстанцій не визнали перешкодою для встановлення факту здійснення господарських операцій з огляду на те, що товарно-транспортна накладна не є обліковим документом і що за умовами господарського договору доставка здійснена продавцем  на склад позивача. Суди попередніх інстанцій, застосувавши норму частини шостої статті 78 Кодексу адміністративного судочинства України, відхилили посилання відповідача на встановлені в кримінальних провадженнях № 4201700000000 від 13.11.2017 та № 320171100000000 від 22.12.2017 обставини щодо протиправної діяльності з використанням ТОВ «Калетта» як фіктивного підприємства, вказавши, що приюдиційне значення при розгляді адміністративної справи мають обставини, встановлені у вироку, що набрав законної сили.
ГУ ДФС у м. Києві подало до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду касаційну скаргу на рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 07.06.2019 та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 07.10.2019, у якій, посилаючись на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, просить скасувати ці судові рішення та прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позову.
Обґрунтовуючи вимоги, викладені в касаційній скарзі, відповідач посилається на те, що суди попередніх інстанцій в порушення норми статей 44, 45, 47, 72, 73, 74, 77 Кодексу адміністративного судочинства України безпідставно не взяли до уваги обставини, встановлені у кримінальних провадженнях № 32017110000000062, № 32017110000000062, не перевірили їх, у зв`язку з чим дали неправильну оцінку доказам у справі, неправильно встановили обставини у справі та вирішили спір.  
Заперечуючи проти касаційної скарги у відзиві на скаргу, позивач просить залишити скаргу без задоволення як безпідставну.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 07.11.2019 відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві, а ухвалою від 18.03.2020 призначив касаційний розгляд справи у порядку письмового провадження.
Перевіривши обґрунтованість наведених у касаційній скарзі доводів та заперечень на касаційну скаргу, правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню.
Суди попередніх інстанцій встановили, що ГУ ДФС у м. Києві проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «Торнадо» з питань дотримання податкового, валютного законодавства, законодавства, яке регулює сплату єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2017 по 31.03.2018, за результатами якої складено акт від 18.09.2018 №598/26-15-14-01-01/21582561. Згідно з висновками, викладеними в цьому акті, Товариство порушило, зокрема норми пунктів 44.1, 44.2 статті 44, статті 134 Податкового кодексу України, пункту 3 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку (далі -П(С)БО) 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», пункту 5 П(С)БО 15, в результаті чого занижено податок на прибуток за 2017 рік 1 998 000 грн; пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198, пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (далі - ПК), в результаті чого занижено суму податку на додану вартість (далі -ПДВ), яка підлягає сплаті до бюджету за грудень 2017 року, на 1 793 145 грн та завищено від`ємне значення ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, в податковій декларації з ПДВ за березень 2018 року на 56 855 грн.
На підставі зазначеного акта перевірки та з врахуванням результатів розгляду скарг позивача в процедурі адміністративного оскарження відповідачем 17.10.2018 прийнято податкові повідомлення-рішення: №001338140 - про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на                            2 997 000 грн, в тому числі: 1 998 000 грн - за податковим зобов`язанням та                   999 000 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами); №0013411401 - про завищення від`ємного значення ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду в березні 2018 року на 56  855 грн; №0013391401 - про збільшення суми грошового зобов`язання з ПДВ на                         2 689 718 грн, в тому числі: 1 793 145 грн - за податковим зобов`язанням та                     896 573 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).
Згідно з актом перевірки Товариство занизило значення рядка 01 «Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку» податкової декларації за 2017 рік на 11  100  002, 00 грн за рахунок віднесення до витрат цієї ж суми по операціях з придбання товару (тканина полотняного переплетіння вибивна зі штапельних та бавовняних волокон) у ТОВ «Калетта» у звіті про фінансовий результат за 2017 рік.  Розрахунок з постачальником  не проводився, а грошові кошти за товар сплачені: ТОВ «Грін Лайн» - в сумі  500  000,00 грн, ТОВ «Сандерс Кепітал» - в сумі 2 266 000,00 грн, ТОВ «Топаз Груп» - в сумі 114  000,00 грн, ТОВ «Преміум Логістікс» - в сумі 7 194 001,52 грн на підставі договору про відступлення права вимоги.
Перевіркою правильності визначення податкового кредиту встановлено  завищення його суми на  1 850 000,00 грн за грудень 2017 року за податковими накладними ТОВ «Калетта».
Висновки контролюючого органу обґрунтовані посиланням  на отриману внаслідок здійснення заходів податкового контролю податкову інформацію, згідно з якою за адресою реєстрації ТОВ «Калетта» не знаходиться; станом на дату проведення перевірки ТОВ «Калетта» не звітувало, остання податкова звітність з ПДВ подана за березень 2018 року; звіт форми № 1 ДФ за 2017 рік та за 1-й квартал 2018 року, фінансову звітність за 2017 рік та за 1-й квартал 2018 року до органів ДФС ТОВ «Калетта» не подавало; по ланцюгу постачання не встановлено придбання або імпорт тканини, яка поставлялась позивачу. ТОВ «Калетта» не має на балансі транспортних засобів, необхідних для перевезення товару, на поставку якого позивач надав видаткові накладні ( тканини полотняного переплетіння зі штапельних та бавовняних волокон  в рулонах, в кількості 259  074,00 м). Сертифікати якості та інші документи, які б підтверджували якість товару, країну проходження, виробника тканини, позивач не надав.
В акті перевірки є посилання на ухвали Печерського районного суду м. Києва від 11.05.2018 №757/21742/18-к, від 11.05.2018 №757/22833/18-к, від 11.05.2018 №757/22921/18-к, від 11.05.2018 №757/25884/18-к, згідно з якими управлінням з розслідування кримінальних проваджень у сфері економіки Департаменту з розслідування особливо важливих справ у сфері економіки Генеральної прокуратури України здійснюється досудове розслідування у кримінальному провадженні №42017000000003630 від 13.11.2017, порушеному за фактом вчинення злочинів, передбачених частиною третьою статті 358, частиною третьою статті 209, частиною другою статті 205 Кримінального кодексу України. Досудовим розслідуванням встановлено, що в м. Києві діє організоване злочинне угрупування, учасники якого організували функціонування «конвертаційного центру», спрямованого на легалізацію доходів, отриманих від протиправних діянь (ухилення від сплати обов`язкових платежів до бюджету, зменшення податкового навантаження на вітчизняні суб`єкти господарської діяльності, проведення безтоварних фінансових операцій з використанням реквізитів фіктивних підприємств). Серед суб`єктів господарської діяльності з ознаками фіктивності, реквізити яких використовуються в незаконних фінансових операціях, - ТОВ «Калетта». 
Слідчим управлінням фінансових розслідувань Головного управління Міндоходів у Київській області здійснюється досудове розслідування у кримінальному провадженні № 32017110000000062 від 22.12.2017, порушеного за ознаками злочину, передбаченого частиною 2 статті 205 Кримінального кодексу України, за фактом фіктивного підприємництва, зокрема, з використанням  ТОВ «Калетта». 
Відповідно до абзацу першого підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.
Підпунктом (а) пункту 198.1 статті 198 ПК встановлено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі, в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг або дата отримання платником податку товарів/послуг (пункт 198.2 статті 198 ПК).
Згідно з пунктом 198.3 цієї статті податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду (абзац другий цього пункту).
Згідно із частинами першою та другою статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Згідно зі статтею 1 цього Закону господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Визначальною ознакою господарської операції взагалі, і для цілей податкового обліку зокрема, є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Формування фінансових показників, які враховуються при визначені оподатковуваного прибутку підприємства, а також податкового кредиту для цілей визначення суми податкових зобов`язань з ПДВ повинно здійснюватися тільки щодо фактичного здійснення господарських операцій, підтверджених належним чином оформленими первинними документами та іншими обліковими документами, складання яких для оформлення операцій певного виду передбачено правовими нормами. При цьому призумується, що такі документи є достовірними, а зафіксована в них інформація розкриває справжній зміст господарської операції, свідчить про її економічну вигоду (виправданість, ризик). Якщо певна господарська операція не відбулася або її зміст інший, ніж той, стосовно якого складені документи, підстави для відтворення фінансових показників операції в податковому обліку відсутні (в разі якщо документи складені про людське око) або ж операція відтворюється відповідно до її дійсного змісту, що відповідає такому принципу превалювання сутності над формою - операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми (стаття 4 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»).
У той же час, норми податкового законодавства, не ставлять у залежність право платника податків на врахування витрат при визначенні оподатковуваного прибутку та право на податковий кредит від дотримання податкової дисципліни його контрагентом, якщо цей платник мав реальні витрати у зв`язку з фактичним придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Одне тільки порушення постачальником товару (робіт, послуг) вимог податкового законодавства не може бути підставою для висновку про порушення іншим платником податків - покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту та обліку витрат за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про його обізнаність щодо протиправної податкової поведінки контрагента та про злагодженість дій між ними.
За умови подання платником податків усіх належним чином оформлених документів, передбачених податковим законодавством, дані податкового обліку вважаються сформованими платником податків правомірно (обґрунтовано), якщо контролюючий не доведе зворотне.
Згідно з нормою абзацу першого частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України  в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків відтворив у фінансовому звіті суми витрат та/або задекларував суми податкового кредиту, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене відповідає нормі частини першої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
На підтвердження задекларованих показників податкового обліку Товариство надало договір купівлі-продажу № 38 від 20.10.2017, в якому продавцем товару (тканина  полотняного переплетіння вибивна зі шпательних та бавовняних волокон) зазначено ТОВ «Калетта»; накладні, виписані від імені ТОВ «Калетта» на відпуск тканини в рулонах в кількості 259074,00 м; виписки по банківському рахунку про перерахування грошових коштів в розрахунок за придбану тканину ТОВ «Грін Лайн», ТОВ «Сандерс Кепітал», ТОВ «Топаз Груп», ТОВ «Преміум Логістікс»; накладні на передачу матеріалів у виробництво за грудень 2017 року, січень, березень 2018 року, калькуляції виробничої собівартості власної продукції (робочого одягу, одягу, рюкзаків бойових) за грудень 2017Ю січень - квітень 2018 року; договір перевезення вантажу автомобільним транспортом від 04.07.2017 з фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 , згідно з умовами якого конкретне завдання перевізнику визначається в заявці на перевезення вантажу. 
Задовольняючи позов, суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що надані позивачем документи підтверджують  придбання ним тканини у ТОВ «Калетта».
З таким висновком, однак, не можна погодитися, оскільки він зроблений без оцінки всіх доказів у справі. Так, суди не взяли до уваги доводи відповідача, що поставка товару ТОВ «Калетта» неможлива з врахуванням такої обставини, як відсутність у цього товариства необхідних для здійснення підприємницької діяльності взагалі і вказаної поставки зокрема матеріальних та трудових ресурсів. Оскільки позивач пояснював відсутність у нього документів щодо доставки (перевезення) товару умовами поставки за рахунок продавця, доводи відповідача про відсутність у ТОВ «Калетта» необхідної для здійснення підприємницької діяльності матеріально-технічної бази підлягали перевірці і врахуванню в разі їх підтвердження. Слушними є також доводи відповідача про невідповідність асортименту придбаних ТОВ «Калетта» товарів відповідно до інформації з Єдиного реєстру податкових накладних предмету поставки на користь позивача.
Необхідність ретельної перевірки доводів відповідача щодо відсутності реального змісту в операціях, зафіксованих в документах, які позивач надав під час перевірки, обумовлена також повідомленою відповідачем суду інформацією, яка отримана в процедурах кримінальних проваджень, порушених за фактом фіктивного підприємництва, в тому числі з використанням ТОВ «Калетта».  Норма частини шостої статті 78 Кодексу адміністративного судочинства України не виключає можливість використання в адміністративному процесі інформації, встановленої в межах кримінального провадження, якщо така інформація стосується предмету доказування, а джерела її отримання відомі адміністративному суду. В цьому випадку адміністративний суд, використовуючи процесуальні засоби доказування, передбачені нормами Кодексу адміністративного судочинства України, може перевірити цю інформацію, що буде відповідати правилам оцінки доказів в адміністративному судочинстві, встановленим статтею 90 зазначеного Кодексу.
Обставини, на які посилається відповідач, мають значення для розгляду справи і відповідно до частини другої статті 73 Кодексу адміністративного судочинства України входять до предмета доказування, оскільки від їх встановлення залежить висновок щодо реальності господарських операцій. У разі якщо документи, надані позивачем, були складені без фактичного постачання товару, такі документи не відповідають вимогам частини другої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» і не можуть бути доказами у адміністративній справі.
Оцінка судами попередніх інстанцій документів, які позивач надав для підтвердження податкового кредиту та витрат, зроблена без з`ясування всіх обставин у справі, хоча саме на оцінці цих документів ґрунтуються висновки судів щодо результату розгляду справи.
Враховуючи зазначене, стверджувати, що суди першої та апеляційної інстанцій правильно встановили обставини справи, не можна. 
Згідно з пунктом другим частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній до внесення змін в цю статтю згідно із Законом № 460-ІХ від 15.01.2020, яка підлягає застосуванню при касаційному перегляді цієї справи відповідно до пункту 2 розділу II «Прикінцеві та перехідні положення» зазначеного Закону) підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази. 
Суди першої та апеляційної інстанції не вжили визначені законом заходи, необхідні для встановлення обставин щодо поставки тканини позивачу від ТОВ «Колетта», тоді як відповідач заявляв про ці обставини, а відтак і про їх встановлення. Вимога щодо здійснення судом визначених законом заходів, необхідних для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи, встановлена частиною четвертою статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України.
Підсумовуючи викладене, Верховний Суд приходить до висновку, що ухвалені у справі судові рішення підлягають скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.
Керуючись статями 349, частиною другою статті 353, статями 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві  задовольнити частково.
Постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 07.10.2019 та рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 07.06.2019 скасувати і передати справу направити на новий розгляд до Окружного адміністративного суду м. Києва.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................
Є.А. Усенко
М.М. Гімон 
 Р.Ф. Ханова ,
Судді Верховного Суду