ПОСТАНОВА
Іменем України

28 квітня 2020 року 
Київ
справа №826/15568/16
касаційне провадження №К/9901/35732/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача - Бившевої Л.І.,
суддів: Шипуліної Т.М.,  Хохуляка В.В., 
розглянув у порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Компанія Консалдінг-Інвест» (далі - Товариство) на постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 16.11.2017 (головуючий суддя - Кузьменко В.В., судді - Василенко Я.М., Степанюк А.Г.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Компанія Консалдінг-Інвест» до Головного управління ДФС у місті Києві (далі - Управління) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

УСТАНОВИВ:

У жовтні 2016 Товариство звернулось до суду із позовом до Інспекції, у якому просило визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення від 23.09.2016 № 0005471402 та № 0005451402.

На обґрунтування зазначених позовних вимог Товариство послалося на те, що:  висновки Управління щодо порушення Товариством податкового законодавства ґрунтуються виключно на основі припущення податкового органу про нереальність проведення господарських операцій між позивачем та ПП «Полінуур», ПП «Барон і ко», ПП «Вега-ремстрой», ТОВ «Конектіс» (попередня назва «Піонер Торг»), ПП «Захід-контранс», ПП «Тера-прайс», ТОВ «ТПК «Вайпер» (попередня назва ТОВ «Антека»), ТОВ «Свон-флайт», ТОВ «Токмар-груп» (попередня назва ТОВ «Аламан-Байга»), які не ґрунтуються на нормах чинного законодавства, не містять доказової інформації (викладу обставин, якими обґрунтовуються висновки податкового органу про наявність порушень) про те, що конкретні операції між позивачем та суб`єктами, правовідносини з якими перевірялись, є нереальними і характеризується ознаками нікчемності; факт придбання товарів (робіт, послуг) у вказаних контрагентів підтверджується належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які не містять дефектів форми та змісту і відображають суть господарської операції; придбані у зазначених суб`єктів господарювання товари (роботи, послуги) були використані Товариством у власній господарській діяльності, у тому числі реалізовані в мережах роздрібної торгівлі, магазинах, супермаркетах та гіпермаркетах.

Окружний адміністративний суд міста Києва постановою від 30.08.2017 позов задовольнив повністю: визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення Управління від 23.09.2016 № 0005471402 та № 0005451402. 

Ухвалюючи рішення про задоволення позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що: господарські операції між позивачем та ПП «Полінуур», ПП «Барон і ко», ПП «Вега-ремстрой», ТОВ «Конектіс» (попередня назва «Піонер Торг»), ПП «Захід-контранс», ПП «Тера-прайс», ТОВ «ТПК «Вайпер» (попередня назва ТОВ «Антека»), ТОВ «Свон-флайт», ТОВ «Токмар-груп» (попередня назва ТОВ «Аламан-Байга») були реально (фактично) здійснені, що підтверджується належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами; операції пов`язані з господарською діяльністю Товариства, всі учасники господарських операцій володіли спеціальною податковою правосуб`єктністю, а висновок Інспекції про нереальність зазначених господарських операцій є таким, що не відповідає дійсності, не ґрунтується на нормах законодавства України та не підтверджений будь-якими доказами, з урахуванням того, що інших доказів та обґрунтувань, крім зазначених, Управлінням суду надано не було та не зазначено про причини неможливості їх надання.
Київський апеляційний адміністративний суд постановою від 16.11.2017 рішення суду першої інстанції скасував і ухвалив нове, яким у задоволенні позову відмовив у повному обсязі.
Скасовуючи рішення суду першої інстанції та ухвалюючи рішення про відмову у задоволенні позовних вимог, суд апеляційної інстанції виходив з того, що: Товариство не надало до перевірки товарно-транспортні накладні, які засвідчують фактичний рух товару від постачальника до покупця, картки складського обліку з підписами матеріально відповідальних осіб, що засвідчують фактичне отримання та відпуск товару покупцям, документів, що підтверджують якість товару, а також звітів про виконані роботи (надані послуги), які містять суть наданих послуг, час та місце їх надання, тривалість тощо; за інформацією, наведеною в ухвалах Богунського районного суду міста Києва від 20.07.2016 у справі № 295/8588/16-к та від 26.07.2016 у справі № 295/9987/16-к, фінансово-господарська діяльність ПП «Полінуур», ПП «Барон і ко», ПП «Вега-ремстрой», ТОВ «Конектіс» (попередня назва «Піонер Торг»), ПП «Захід-контранс», ПП «Тера-прайс», ТОВ «ТПК «Вайпер» (попередня назва ТОВ «Антека»), ТОВ «Свон-флайт», ТОВ «Токмар-груп» (попередня назва ТОВ «Аламан-Байга») здійснювалась з метою надання послуг по незаконному формуванню податкового кредиту з податку на додану вартість та конвертуванню грошових коштів. 

Товариство оскаржило рішення суду апеляційної інстанцій до Вищого адміністративного суду України, який ухвалою від 28.11.2017 відкрив касаційне провадження у справі за касаційною скаргою. 

В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник вказує на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, оскільки: господарські операції між Товариством та ПП «Полінуур», ПП «Барон і ко», ПП «Вега-ремстрой», ТОВ «Конектіс» (попередня назва «Піонер Торг»), ПП «Захід-контранс», ПП «Тера-прайс», ТОВ «ТПК «Вайпер» (попередня назва ТОВ «Антека»), ТОВ «Свон-флайт», ТОВ «Токмар-груп» (попередня назва ТОВ «Аламан-Байга») є реальними та фактично здійсненими, що підтверджується належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, виписаними належним чином зареєстрованими юридичними особами та платниками податку на додану вартість; отримані від зазначених контрагентів товари (роботи, послуги) були використані Товариством у власній господарській діяльності; судом посилання податкового органу на обставини, зазначені в ухвалах у кримінальних провадженнях щодо надання дозволу на проведення проведення процесуальних дій не можуть враховуватись як такі, що дають підстави для звільнення від доказування згідно з вимогами частини четвертої статті 72 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній до 15.12.2017).  

Управління не скористалось своїм правом на подання відзиву на касаційну скаргу.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 19.03.2018 прийняв касаційну скаргу Товариства до провадження та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.

Товариство подало до Верховного Суду у складі Касаційного адміністративного суду доповнення до касаційної скарги, у якому просить задовольнити касаційну скаргу, скасувати рішення суду апеляційної інстанції та залишити в силі рішення суду першої інстанції, посилаючись на те, що за результатами проведеного дворічного досудового розслідування 21.10.2019 було закрите кримінальне провадження № 32018100050000009, порушене стосовно посадових осіб Товариства за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого частиною першою статті 212 Кримінального кодексу України, за результатами фінансово-господарських відносин Товариства з ПП «Полінуур», ПП «Барон і ко», ПП «Вега-ремстрой», ТОВ «Конектіс» (попередня назва «Піонер Торг»), ПП «Захід-контранс», ПП «Тера-прайс», ТОВ «ТПК «Вайпер» (попередня назва ТОВ «Антека»), ТОВ «Свон-флайт», ТОВ «Токмар-груп» (попередня назва ТОВ «Аламан-Байга»), на підставі пункту 2 частини першої статті 284 Кримінального процесуального кодексу України (встановлена відсутність в діянні складу кримінального правопорушення).

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 27.04.2020 визнав за можливе проведення касаційного розгляду справи в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами з 28.04.2020.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи та дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню з таких підстав.

Суди попередніх інстанцій встановили, що Управління провело документальну планову виїзну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 20.05.2014 по 30.06.2016, результати якої оформлені актом від 07.09.2016 № 370/26-15-14-02-04/39220134, за висновками якого Товариством були порушені: вимоги пунктів 44.1, 44.2, 44.6 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, підпункту 138.1.1 пункту 138.1 статті 138, пункту 138.2 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток у періоді, що перевірявся, на загальну суму 815801,00 грн. (у тому числі: за 2014 рік - 314292,00 грн., за 2015 рік - 169995,00 грн., за перше півріччя 2016 року - 331514,00 грн.); вимоги пункту 49.2 статті 49, пункту 187.1 статті 187, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 1006720,00 грн. (у тому числі: за серпень 2014 року - 6652,00 грн., за жовтень 2014 року - 1505,00 грн.,  за листопад 2014 року - 175590,00 грн., за березень 2015 року - 57149,00 грн., за грудень 2015 року - 13306,00 грн., за січень 2016 року - 454765,00 грн., за лютий 2016 року - 297753,00 грн., за березень 2016 року - 44986,00 грн., за квітень 2016 року - 44986,00 грн., за травень 2016 року - 44986,00 грн., за червень 2016 року - 44986,00 грн.).

Зокрема, у акті перевірки вказано, що Товариство неправомірно включило до витрат, які враховуються при визначенні фінансового результату, вартість товарів (робіт та послуг), отриманих від ПП «Полінуур» (договір поставки сільськогосподарської продукції № 03114 від 03.11.2014), ПП «Барон і ко» (договір поставки сільськогосподарської продукції № 0203 від 02.03.2015), ПП «Вега-ремстрой» (договір поставки сільськогосподарської продукції № 02/15 від 02.02.2015), ТОВ «Конектіс» (договір поставки № 01/01-16 від 01.01.2016), ПП «Захід-контранс» (договір поставки № БР15 від 26.12.2014), ПП «Тера-Прайс» (договір про надання послуг № 10/11-15 від 01.02.2016), ТОВ «ТПК «Вайпер» (договір поставки сільськогосподарської продукції № 160814 від 16.08.2014), ТОВ «Свон-флайт» (договір поставки сільськогосподарської продукції № 2015/0059 від 01.10.2015), ТОВ «Токмар-груп» (договір поставки сільськогосподарської продукції № 160814 від 16.08.2014), а податок на додану вартість, сплачений у складі такої вартості, - до податкового кредиту відповідного податкового періоду, оскільки: по договорах поставки Товариство не надало до перевірки товарно-транспортні накладні, які засвідчують фактичний рух товару від постачальника до покупця, картки складського обліку з підписами матеріально відповідальних осіб, що засвідчують фактичне отримання та відпуск товару покупцям, документів, що підтверджують якість товару, а по договору про надання послуг - звітів про виконані роботи (надані послуги), які містять суть наданих послуг, час та місце їх надання, тривалість тощо; за інформацією, наведеною в ухвалах Богунського районного суду міста Києва від 20.07.2016 у справі № 295/8588/16-к та від 26.07.2016 у справі № 295/9987/16-к, фінансово-господарська діяльність ПП «Полінуур», ПП «Барон і ко», ПП «Вега-ремстрой», ТОВ «Конектіс» (попередня назва «Піонер Торг»), ПП «Захід-контранс», ПП «Тера-прайс», ТОВ «ТПК «Вайпер» (попередня назва ТОВ «Антека»), ТОВ «Свон-флайт», ТОВ «Токмар-груп» (попередня назва ТОВ «Аламан-Байга») здійснювалась з метою надання послуг по незаконному формуванню податкового кредиту з податку на додану вартість та конвертуванню грошових коштів.

На вказаний акт перевірки Товариством були подані заперечення, за результатом розгляду яких висновки акту перевірки були залишені без змін.

На підставі висновків акта перевірки 23.09.2016 Інспекція прийняла податкові повідомлення-рішення: № 0005471402, яким збільшила Товариству суму грошового зобов`язання з податку на прибуток на 977253,00 грн. (у тому числі:  815801,00 грн. - за основним платежем, 161452,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами)); № 0005451402, яким збільшила Товариству суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 1258400,00 грн. (у тому числі: 1006720,00 грн. - за основним платежем, 251680,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами)). 

Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України (у редакції, чинній до 01.01.2015) у цьому розділі об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі статтями 135 - 137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі статтями 138 - 143 цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених статтею 152 цього Кодексу.

За визначенням, наведеним у підпункті 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (у редакції, чинній до 01.01.2015), витрати   - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

За приписами пункту 138.1 статті 138 Податкового кодексу України (у редакції, чинній до 01.01.2015) витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Підпунктом 138.1.1 пункту 138.1 статті 138 Податкового кодексу України (у редакції, чинній до 01.01.2015) встановлено, що витрати операційної діяльності включають, зокрема: собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об`єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.

Відповідно до абзацу 1 пункту 138.2 статті 138 Податкового кодексу України (у редакції, чинній до 01.01.2015) витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Законом України від 28.12.2014 № 71-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи», який набрав чинності 01.01.2015, розділ III «Податок на прибуток підприємств» Податкового кодексу України був викладений в новій редакції.

Згідно з абзацами першим, другим пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (у редакції від 01.01.2015, чинній на час виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Абзацом першим пункту 44.2 статті 44 Податкового кодексу України (у редакції від 01.01.2015, чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначено Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

За визначеннями, наведеними у статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення; господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства. 

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.

За змістом частин першої - п`ятої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис, аналог власноручного підпису або підпис, прирівняний до власноручного підпису відповідно до   Закону України «Про електронний цифровий підпис», або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції

Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України.

Відповідно до положень підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України (у редакції від 01.01.2015, чинній на час виникнення спірних правовідносин) об`єктом оподаткування є: прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу. Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку). Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку). Для платників податку, у яких річний дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період не перевищує двадцяти мільйонів гривень, об`єкт оподаткування може визначатися без коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу. Платник податку, у якого річний дохід (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період не перевищує двадцяти мільйонів гривень, має право прийняти рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу, не більше одного разу протягом безперервної сукупності років в кожному з яких виконується цей критерій щодо розміру доходу. Про прийняте рішення платник податку зазначає у податковій звітності з цього податку, що подається за перший рік в такій безперервній сукупності років. В подальші роки такої сукупності коригування фінансового результату також не застосовуються (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років). Якщо у платника, який прийняв рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу, в будь-якому наступному році річний дохід (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період перевищує двадцять мільйонів гривень, такий платник визначає об`єкт оподаткування починаючи з такого року шляхом коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці, визначені відповідно до положень цього розділу. Для цілей цього підпункту до річного доходу від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, включається дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інші операційні доходи, фінансові доходи та інші доходи.

Згідно з пунктом 135.1 статті 135 Податкового кодексу України (у редакції від 01.01.2015, чинній на час виникнення спірних правовідносин) базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.

Таким чином, платник податку на прибуток підприємства з метою визначення об`єкта оподаткування - прибутку визначає фінансовий результат до оподаткування (прибутку або збитку) шляхом коригування (збільшення або зменшення), використовуючи дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування. При цьому показники обліку доходів, витрат доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням та сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат доходів та фінансового результату у фінансовій звітності підприємства визначаються відповідно до Положень (стандартів) бухгалтерського обліку або Міжнародних стандартів фінансової звітності.

Частиною другою статті 6 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики, який затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності.

Згідно з пунктами 5-7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 № 318 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань. Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені. Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.

За визначенням, наведеним у підпункті 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Підпунктом «а» пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин)  визначено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

За приписами абзацу 1 пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Тобто, у бухгалтерському та податковому обліку понесені витрати мають бути підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, які містять відомості про господарську операцію, підтверджують її фактичне здійснення та понесення витрат. І тільки за повної відсутності таких документів, або у разі, коли такі документи є недостовірними, тобто не відображають реальних подій (господарської операції), витрати, що враховуються при визначенні фінансового результату, та податковий кредит можуть вважатися не підтвердженими. 

За умови реального здійснення платником податку господарської операції з придбання товарів (робіт, послуг), яка призвела до об`єктивної зміни складу активів такого платника, придбання такого товару (робіт, послуг) з метою використання у господарській діяльності, наявності первинних документів, які підтверджують понесені витрати, платник податку має право на віднесення таких витрат до витрат, що враховуються при визначенні фінансового результату, а податку на додану вартість - до складу податкового кредиту.

Тобто, право на формування податкових вигод виникає у покупця за наявності сукупності обставин та підстав, однією із яких є ділова мета. 

Відповідно до підпункту 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 ПК розумна економічна причина (ділова мета) - це причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

Водночас, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності. 

При цьому, наведені норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами - постачальниками, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певним постачальником товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування витрат, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків у вигляді позбавлення права на формування витрат за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.

Підпунктом 4.1.4 пункту 4.1 статті 4 Податкового кодексу України   (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) передбачено, що податкове законодавство ґрунтується, зокрема, на принципі презумпції правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.

За змістом указаної норми, за умови подання платником податків усіх належним чином оформлених документів, передбачених податковим законодавством, дані податкового обліку вважаються сформованими платником податків правомірно (обґрунтовано).

Згідно з частинами другою, четвертою, шостою статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній до 15.12.2017) в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову. Суб`єкт владних повноважень повинен подати суду всі наявні у нього документи та матеріали, які можуть бути використані як докази у справі. У разі невиконання цього обов`язку суд витребовує названі документи та матеріали. Якщо особа, яка бере участь у справі, без поважних причин не надасть докази на пропозицію суду для підтвердження обставин, на які вона посилається, суд вирішує справу на основі наявних доказів.

У разі надання податковим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував суми витрат, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, та податкового кредиту, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. 

Наведене випливає зі змісту частини першої статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній до 15.12.2017), згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 72 цього Кодексу.

Відсутність відповідних доказів може бути підставою для відмови в задоволенні позову про скасування податкових повідомлень-рішень як протиправних, прийнятих контролюючим органом з підстав формування платником податків даних свого податкового обліку за наслідками фіктивних господарських операцій.

Тобто, контролюючий орган не позбавлений можливості довести в установленому порядку факт невідповідності задекларованих наслідків господарської операції платника податків у податковому обліку фактичним обставинам за умови доведення факту, що відомості, які містяться в таких документах, є недостовірними.

Європейський суд з прав людини, розглянувши справу «Інтерсплав проти України», вказав на те, що коли державні органи володіють будь-якою інформацією про зловживання у системі відшкодування податку на додану вартість, що здійснюються конкретною кампанією, вони можуть вжити відповідних заходів з метою запобігання або усунення таких зловживань. Суд, однак, не може прийняти зауваження Уряду щодо загальної практики з відшкодування податку на додану вартість за відсутності будь-яких ознак, які б вказували на те, що заявник був безпосередньо залучений до таких зловживань.

Таким чином, виходячи з принципу індивідуального застосування відповідальності за порушення правил оподаткування, негативні наслідки, зокрема, у вигляді позбавлення права на формування витрат, які враховуються при визначенні фінансового результаті, та права на податковий кредит, можуть бути застосовані саме до того платника податків, який їх припустився, а не до іншої особи.

Також, норми податкового законодавства не визначають певний обсяг матеріальних та/чи трудових ресурсів у платника податків при здійсненні господарської діяльності як критерій правового статусу платника податків щодо отримання податкової преференції чи наміру платника податків отримати певний результат від здійснення господарської операції (підприємницької діяльності).

Саме собою невиконання контрагентами своїх податкових обов`язків не можуть бути безумовним свідченням відсутності ділової мети та/або обізнаність платника податків із протиправним характером діяльності його контрагентів та відповідно недостовірності задекларованих даних податкового обліку платника податків.

Висновок суду про реальність господарських операцій для цілей податкового обліку, тобто про відповідність даних, зазначених у первинних документах, об`єктивним обставинам вчинення господарської операції, повинен бути результатом належного аналізу зібраних у справі доказів.

Судом першої інстанції було встановлено та підтверджується матеріалами справи, що: при укладенні договорів з ПП «Полінуур», ПП «Барон і ко», ПП «Вега-ремстрой», ТОВ «Конектіс» (попередня назва «Піонер Торг»), ПП «Захід-контранс», ПП «Тера-прайс», ТОВ «ТПК «Вайпер» (попередня назва ТОВ «Антека»), ТОВ «Свон-флайт», ТОВ «Токмар-груп» (попередня назва ТОВ «Аламан-Байга») у позивача була наявна ділова мета, з огляду на види діяльності, які здійснює Товариство, зокрема, вирощування овочів та баштанних культур, коренеплодів і бульбоплодів (01.13); господарські операції між Товариством та зазначеними контрагентами мали реальний характер, підтверджені належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами (зокрема, по договорах поставки: специфікаціями, графіками поставки, податковими та видатковими накладними, посвідченнями про якість, актами приймання продукції по кількості та якості, актами відбору проб та проведених аналізів, банківськими виписками; по договору на виконання робіт: податковою та видатковою накладною, банківськими виписками, звітами «Розробка технологічного процесу вирощування картоплі», «Розробка агротехнічних заходів боротьби з паразитичними нематодами», «Розробка технологічного процесу вирощування моркви», «Розробка технологічного процесу вирощування цибулі»), складеними належним чином зареєстрованими юридичними особами та платниками податку на додану вартість, і спричинили реальні зміни майнового стану позивача; Управлінням не було надано доказів на підтвердження факту відмови Товариства надати товарно-транспортні накладні у розумінні положень пункту 85.6 статті 85 Податкового кодексу України, з урахуванням того, що товарно-транспортна накладна не є первинним документом, який підтверджує факт придбання товарно-матеріальних цінностей; придбані у зазначених контрагентів товари (роботи, послуги)  були використані Товариством у власній господарській діяльності з метою отримання прибутку, а саме - реалізовані іншим суб`єктам господарювання, зокрема, ПІІ «БІЛЛА-Україна», ТОВ «Омега», ТОВ «АТБ-Україна», ТОВ «Фудмережа», ТОВ «Група Рітейлу України», ТОВ «Лабр», ТОВ «Ашан Україна Гіпермаркет», ТОВ «Новус Україна», ДП «Рітейл Центр».

Також, суд першої інстанції обґрунтовано виходив з того, що при проведенні перевірки Управління посилалось лише на обставини, наведені в ухвалах Богунського районного суду міста Києва від 20.07.2016 у справі № 295/8588/16-к та від 26.07.2016 у справі № 295/9987/16-к щодо надання дозволу на проведення відповідних процесуальних дій, тоді як суд об`єктивно позбавлений можливості перевірити матеріали досудового розслідування на відповідність критеріям належності і допустимості, оскільки в такому випадку повинен був би перебрати на себе повноваження слідчого судді, що є неможливим. Разом з цим, доказів порушення щодо зазначених осіб (невстановлених слідством осіб) кримінальних проваджень за ознаками вчинення злочину, передбаченого статтею 205 Кримінального кодексу України, Управлінням в процесі розгляду справи суду надано не було. В свою чергу, за умови невстановлення контролюючим органом наявності замкнутої схеми руху грошових коштів, яка могла б свідчити про узгодженість дій Товариства та його постачальників для одержання позивачем незаконної податкової вигоди, останній не може зазнавати негативних наслідків внаслідок діянь інших осіб, що перебувають поза межами його впливу.

При цьому, Верховним Судом у складі Касаційного адміністративного суду прийнято до уваги, що 21.10.2019 було закрите кримінальне провадження № 32018100050000009, порушене стосовно посадових осіб Товариства за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого частиною першою статті 212 Кримінального кодексу України, за результатами фінансово-господарських відносин Товариства з ПП «Полінуур», ПП «Барон і ко», ПП «Вега-ремстрой», ТОВ «Конектіс» (попередня назва «Піонер Торг»), ПП «Захід-контранс», ПП «Тера-прайс», ТОВ «ТПК «Вайпер» (попередня назва ТОВ «Антека»), ТОВ «Свон-флайт», ТОВ «Токмар-груп» (попередня назва ТОВ «Аламан-Байга»), які були предметом перевірки, результати якої оформлені актом від 07.09.2016 № 370/26-15-14-02-04/39220134, на підставі пункту 2 частини першої статті 284 Кримінального процесуального кодексу України (встановлена відсутність в діянні складу кримінального правопорушення).

З урахуванням наведеного касаційна скарга Товариства підлягає задоволенню, постанова Київського апеляційного адміністративного суду від 16.11.2017 підлягає скасуванню, а постанова Окружного адміністративного суду міста Києва від 30.08.2017 - залишенню в силі.

Відповідно до статті 352 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) суд касаційної інстанції скасовує постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишає в силі судове рішення суду першої інстанції у відповідній частині, якщо встановить, що судом апеляційної інстанції скасовано судове рішення, яке відповідає закону.

Керуючись п.4 ч.1 ст. 349, ст. 352, ч.ч. 1, 5 ст. 355, ст.ст. 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Компанія Консалдінг-Інвест» задовольнити, постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 16.11.2017  скасувати і залишити в силі постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 30.08.2017. 

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає. 

...........................

...........................

...........................

Л.І. Бившева
Т.М. Шипуліна 
 В.В. Хохуляк ,
Судді Верховного Суду