ПОСТАНОВА
Іменем України

04 березня 2020 року 
Київ
справа №826/1619/18
адміністративне провадження №К/9901/18402/19

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Білоуса О.В.,  
суддів - Блажівської Н.Є., Желтобрюх І.Л.,
за участю секретаря судового засідання Носенко Л.О.,
представника позивача Новобранець Т.В.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "НВП "Алтосан" на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 25 лютого 2019 року (головуючий суддя Головань О.В.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 29 травня 2019 року (головуючий суддя Кузьмишина О.М., судді - Костюк Л.О., Пилипенко О.Є.) у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "НВП "Алтосан" до Головного управління ДФС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
У С Т А Н О В И В:
У лютому 2018 року Товариство з обмеженою відповідальністю "НВП "Алтосан" (далі - ТОВ "НВП "Алтосан") звернулося до суду з позовом до Головного управління ДФС у                     м. Києві (далі - ГУ ДФС у м. Києві) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 11 жовтня 2017 року №0008211401, №0008221401.  
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 25 лютого 2019 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 29 травня 2019 року,  позов задоволено частково. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення рішення від 11 жовтня 2017 року №0008211401 повністю, а №0008221401 в частині визначення податкового зобов`язання з податку на додану вартість у сумі 603855,84  грн. В задоволенні решти позовних вимог відмовлено. Присуджено стягнути за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДФС у м. Києві на користь ТОВ "НВП "Алтосан" витрати зі сплати судового збору у розмірі 9057,40 грн. 
Не погодившись з ухваленими у справі судовими рішеннями першої та апеляційної інстанцій, ТОВ "НВП "Алтосан" звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального та процесуального права, просило рішення судів першої та апеляційної інстанцій в частині відмови у задоволенні позову скасувати та в цій частині ухвалити нове рішення, яким позовні вимоги задовольнити. Зокрема, ТОВ "НВП "Алтосан" не погоджується з рішеннями судів попередніх інстанцій в частині відмови у задоволенні позову про скасування податкового повідомлення-рішення від 11 жовтня 2017 року №0008211401 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 103833,33 грн та застосування штрафу у розмірі 25958,33 грн.
ГУ ДФС у м. Києві скористалося своїм правом та надіслало до суду відзив на касаційну скаргу, в якому, посилаючись на встановлені обставини та висновки оскаржуваних судових рішень зазначило, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій в частині, що оскаржується прийняті з дотриманням норм матеріального та процесуального права, у зв`язку з чим просило відмовити у задоволенні касаційної скарги, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій залишити без змін.
За змістом частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Заслухавши суддю-доповідача, заслухавши представника позивача, переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права, колегія суддів дійшла висновку про залишення касаційної скарги без задоволення.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що ТОВ "НВП "Алтосан" з 6 вересня 2012 року перебуває на обліку у ГУ ДФС у м. Києві.
На підставі наказу ГУ ДФС у м. Києві від 2 серпня 2017 року №7306 «Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «НВП «Алтосан»», плану-графіка проведення документальних планових виїзних перевірок суб`єктів господарювання на ІІІ квартал 2017 року, відповідно до статей 20,  77,  82 Податкового кодексу України  (далі - ПК України), ГУ ДФС у м. Києві проведено документальну планову виїзну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 1 січня 2014 року по 31 грудня 2016 року, за результатами якої 19 вересня 2017 року складено Акт №386/26-15-14-01-05/38358623 (далі - Акт перевірки).
Відповідачем під час перевірки встановлено порушення ТОВ "НВП "Алтосан":
підпункту 14.1.225  пункту 14.1  статті  14, пункту 185.1  статті 185, пункту 186.1 статті 186, пункту 188.1  статті 188, підпункту 196.1.6  пункту 196.1  статті 196, пункту 198.1  статті 198, пункту 198.3  статті 198, пункту 198.6  статті 198, пунктів 200.1 та 200.2  статті 200, пунктів 201.1, 201.2  та 201.6  статті 201 ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму  586  918 грн, у тому числі по періодам: за квітень 2014 року - 28333 грн, за травень 2014 року - 38667 грн, за червень 2014 року - 32167 грн, за липень 2014 року - 20000 грн, за серпень 2014 року - 17500 грн, за січень 2015 року - 28000 грн, за жовтень 2014 року - 17000 грн, за листопад 2014 року - 17103 грн, за січень    2015 року - 35362 грн, за березень 2015 року - 46881 грн, за липень 2015 року - 528 грн, за жовтень 2015 року - 1144 грн, за листопад 2015 року - 758 грн, за грудень 2015 року - 134345 грн, за січень 2016 року - 58985 грн, за лютий 2016 року - 136190 грн, за квітень 2016 року - 818 грн, за вересень 2016 року - 1133 грн;
підпункту 14.1.36  пункту 14.1  статті 14, підпункту 14.1.257  пункту 14.1  статті 14, підпункту 14.1.11  пункту 14.1  статті 14, підпункту 134.1.1  пункту 134.1  статті 134 ПК України  у результаті чого встановлено заниження податку на прибуток підприємств у розмірі  90  000 грн  (2016 рік-90  000 грн).
На підставі вказаного Акту перевірки, ГУ ДФС у місті Києві 11 жовтня 2017 року прийнято податкові повідомлення-рішення:
№0008221401, яким позивачу визначено податкове зобов`язання з податку на додану вартість у сумі 733647,50 грн, у тому числі:  586918 грн  - основний платіж та 146729,50 грн - штрафні (фінансові) санкції;
№0008211401, яким позивачу визначено податкове зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств у сумі 112500 грн, у тому числі:  90000 грн  - основний платіж та 22500 грн - штрафні (фінансові) санкції.
Вказані податкові повідомлення-рішення позивачем було оскаржено до Державної фіскальної служби України, яка рішенням від 14 грудня 2017 року №29997/6/99-99-11-01-01-25, скаргу ТОВ "НВП "Алтосан" залишила без задоволення, а податкові повідомлення-рішення від 11 жовтня 2017 року - без змін.
ТОВ "НВП "Алтосан", вважаючи податкові повідомлення-рішення, прийняті  ГУ ДФС у місті Києві 11 жовтня 2017 року протиправними, звернулося до суду із позовом про їх скасування.
Суд першої інстанції відмовляючи у задоволенні позовних вимог про скасування податкового повідомлення-рішення від 11 жовтня 2017 року №0008211401 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 103833,33 грн та застосування штрафу у розмірі 25958,33 грн, виходив з того, що ТОВ "Алтосан" отримано платіж як винагороду за використання або за надання права на використання об`єкта права інтелектуальної власності, що відповідно до підпункту 14.1.225 пункту  14.1  статті 14 ПК України  є роялті, і згідно підпункту 196.1.6 пункту 196.1 статті 196 вказаного Кодексу вказаний платіж не є об`єктом оподаткування податку на додану вартість, а тому суд першої інстанції дійшов висновку про неправомірне формування позивачем податкового кредиту з включенням суми податку на додану вартість у розмірі 159 166,67 грн.
Зазначена позиція підтримана Шостим апеляційним адміністративним судом, який за результатом апеляційного перегляду залишив рішення суду першої інстанції без змін.
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду погоджується із зазначеними висновками судів попередніх інстанцій, враховуючи наступне.
Підпунктом 14.1.225 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що роялті - будь-який платіж, отриманий як винагорода за використання або за надання права на використання об`єкта права інтелектуальної власності, а саме на будь-які літературні твори, твори мистецтва або науки, включаючи комп`ютерні програми, інші записи на носіях інформації, відео- або аудіокасети, кінематографічні фільми або плівки для радіо- чи телевізійного мовлення, передачі (програми) організацій мовлення, інших аудіовізуальних творів, будь-які права, які охороняються патентом, будь-які зареєстровані торговельні марки (знаки на товари і послуги), права інтелектуальної власності на дизайн, секретне креслення, модель, формулу, процес, права інтелектуальної власності на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау).
Не вважаються роялті платежі, отримані:
як винагорода за використання комп`ютерної програми, якщо умови використання обмежені функціональним призначенням такої програми та її відтворення обмежене кількістю копій, необхідних для такого використання (використання "кінцевим споживачем");
за придбання примірників (копій, екземплярів) об`єктів інтелектуальної власності, які втілені в електронній формі, для використання за своїм функціональним призначенням для кінцевого споживання;
за придбання речей (у тому числі носіїв інформації), в яких втілені або на яких містяться об`єкти права інтелектуальної власності, визначені в абзаці першому цього підпункту, у користування, володіння та/або розпорядження особи;
за передачу прав на об`єкти права інтелектуальної власності, якщо умови передачі прав на об`єкт права інтелектуальної власності надають право особі, яка отримує такі права продати або здійснити відчуження в інший спосіб права інтелектуальної власності або оприлюднити (розголосити) секретні креслення, моделі, формули, процеси, права інтелектуальної власності на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау), за винятком випадків, коли таке оприлюднення (розголошення) є обов`язковим згідно із законодавством України.
Відповідно до підпунктів «а», «б» пункту 185.1 статті 185 ПК України,  об`єктом оподаткування є операції платників податку, зокрема, з: постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до  статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до  статті 186 цього Кодексу.
За приписами підпунктів «а»-«в» пункту 186.1 статті 186 ПК України місцем постачання товарів є: фактичне місцезнаходження товарів на момент їх постачання (крім випадків, передбачених у підпунктах "б" і "в" цього пункту); місце, де товари перебувають на час початку їх перевезення або пересилання, у разі якщо товари перевозяться або пересилаються продавцем, покупцем чи третьою особою; місце, де провадиться складання, монтаж чи встановлення, у разі якщо товари складаються, монтуються або встановлюються (з випробуванням чи без нього) продавцем або від його імені.
Згідно пункту 188.1  статті 188 вказаного Кодексу, база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
Підпунктом 196.1.6 пункту 196.1 статті 196 ПК України передбачено, що не є об`єктом оподаткування операції, зокрема, з виплат дивідендів, роялті у грошовій формі або у вигляді цінних паперів, які здійснюються емітентом.
Відповідно до пунктів 198.1, 198.3 та 198.6 статті 198 ПК України, до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:  а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності).
Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом  193.1  статті  193  цього  Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:  придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг;  придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
За приписами пунктів 200.1, 200.2  статті 200, підпункту «і» пункту 201.1, пункту 201.2 статті 201 ПК України, сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.
Платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи, та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних.
У податковій накладній зазначаються в окремих рядках обов`язкові реквізити, зокрема, код товару згідно з  УКТ ЗЕД  (для підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України).
Форма та порядок заповнення податкової накладної затверджуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що згідно пунктів 1.1 та 1.2 Договору від 2 жовтня 2013 року № 10/02-ТУ, укладеного позивачем з ТОВ "Алтосан", вказане товариство надає ТОВ "НВП "Алтосан" виключне право на використання документації з технічних умов, інших видів інтелектуальної власності, а також технології для виробництва приладів приймально-контрольних пожежних "АЛТО 2000", "АЛТО ПП", терміном з моменту підписання договору до 31 грудня 2015 року. Після закінчення терміну, зазначеному в пункті 1.1 (додаткові випробування) та підтвердження відповідності інформації, зазначеної у технічній документації, фактичним показникам роботи продукції ТОВ "Алтосан" передає у власність ТОВ "НВП "Алтосан" документацію з технічних умов, конструкторську документацію, програмне забезпечення, файли для розведення плат, протоколи приймально-здавальних іспитів, протоколи випробувань, пов`язаних з технологією виробництва продукції.
У пунктах 2.1-2.3 вказаного договору визначено, що вартість прав та заходів зазначених у пункті 1.1 цього ж договору становить 1200000 грн, у тому числі ПДВ 200000 грн. Вартість інтелектуальної власності зазначеної в пункті 1.2 договору становить 955000 грн, у тому числі ПДВ 159166,67 грн. Загальна вартість договору становить 2155000 грн, у тому числі ПДВ 359166,67 грн.
Враховуючи викладені обставини, суди дійшли висновку, що договір є комплексним, і предметом вказаного договору є як передача прав, так і виконання робіт щодо проведення випробування з використанням вказаних прав, що підтверджується також і змістом пунктів 2.1, 2.2 договору, де визначено вартість прав та заходів окремо.
Згідно положень глави 35  Цивільного кодексу України, зокрема, статті 420, а також  статті 8 Закону України від 23 грудня 1993 року №3792-XII «Про авторське право і суміжні права», перелік об`єктів інтелектуальної власності не є вичерпним.
За приписами статей 1, 15 Закону України від 17 травня 2001 року №2408-III "Про стандартизацію" (в редакції чинній на момент укладення договору) нормативний документ - документ, який установлює правила, загальні принципи чи характеристики різних видів діяльності або їх результатів. Цей термін охоплює такі поняття як "стандарт", "кодекс усталеної практики" та "технічні умови"; технічні умови - документ, що встановлює технічні вимоги, яким повинні відповідати продукція, процеси чи послуги. Технічні умови можуть бути стандартом, частиною стандарту або окремим документом.
Право власності на стандарти, технічні умови та кодекси усталеної практики, прийняті чи схвалені іншими органами та організаціями, що займаються стандартизацією, належить організаціям, установам, за кошти яких вони створені або яким воно передано в установленому законом порядку.
Стандарт може розроблятися на продукцію і процес, які є об`єктами стандартизації та одночасно об`єктами інтелектуальної або промислової власності, якщо розробник стандарту отримав дозвіл від власника прав на продукцію або процес у встановленому законом порядку.
Відповідно до статті 10 Закону України від 23 грудня 1993 року №3792-XII «Про авторське право і суміжні права», не є об`єктом авторського права лише державні стандарти.
Суди першої та апеляційної інстанцій, аналізуючи вказані норми чинного законодавства дійшли висновку, що технічні умови, розроблені ТОВ "Алтосан", і право на використання яких передано за Договором від 2 жовтня 2013 року № 10/02-ТУ позивачу, є об`єктом авторського права (як інший твір).
Згідно видаткової накладної від 31 грудня 2015 року №ЛНА-000002 позивачем отримано Технічні умови виробництва приладів "АЛТО" вартістю 955000 грн, у тому числі ПДВ 159166,67 грн, що відповідає умовам пунктів 2.1, 2.2 Договору від 2 жовтня 2013 року № 10/02-ТУ щодо вартості саме прав інтелектуальної власності, окремо від вартості заходів, ТОВ "Алтосан" виписано податкові накладні на вказану суму ПДВ, зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних, і позивачем сформовано за рахунок вказаної суми ПДВ 159166,67 грн податковий кредит.
Таким чином, ТОВ "Алтосан" отримано платіж як винагороду за використання або за надання права на використання об`єкта права інтелектуальної власності, що згідно підпункту 14.1.225  пункту 14.1  статті  14 ПК України  є роялті, а тому, згідно з підпунктом 196.1.6  пункту 196.1  статті 196 ПК України, вказаний платіж не є об`єктом оподаткування ПДВ.
З огляду на викладене, суди попередніх інстанцій дійшли обґрунтованого  висновку про неправомірність формування позивачем податкового кредиту з включенням суми ПДВ у розмірі 159166,67 грн, у зв`язку з чим податкове повідомлення-рішення від 11 жовтня 2017 року №0008211401 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість, прийняте відповідачем правомірно.
Крім того, в обґрунтування рішення судами правильно зазначено, що відповідно до частини першої статті 15 Господарського кодексу України  у сфері господарювання застосовуються технічні регламенти, стандарти, кодекси усталеної практики та  технічні умови.
Згідно пункту 1 частини першої статті 8 Закону України від 23 грудня 1993 року                  №3792-XII   «Про авторське право і суміжні права», об`єктами авторського права є твори у галузі науки, літератури і мистецтва, а саме: літературні письмові твори белетристичного, публіцистичного, наукового,  технічного  або іншого характеру (книги, брошури, статті тощо).
За приписами частини першої статті 15 зазначеного Закону,  до майнових прав автора (чи іншої особи, яка має авторське право) належать: а) виключне право на використання твору; б) виключне право на дозвіл або заборону використання твору іншими особами.
Майнові права автора (чи іншої особи, яка має авторське право) можуть бути передані (відчужені) іншій особі згідно з положеннями  статті 31 цього Закону, після чого ця особа стає суб`єктом авторського права.
Отже, вирішуючи питання щодо віднесення технічних умов до об`єкту інтелектуальної власності необхідно було встановити їх використання в контексті авторського права.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що згідно Договору 2 жовтня 2013 року №10/02-ТУ, ТОВ «НВП «Алтосан» отримано виключне право на використання документації з технічних умов, а також технології для виробництва приладів приймально-контрольних пожежних «АЛТО2000», «АЛТО ПП».
Відповідно до пункту 1.3 вказаного договору, ТОВ «НВП «Алтосан» не має права надавати третім особам право на інтелектуальну власність на здійснення виробництва за технологією і збут продукції в виробничих, комерційних цілях в межах України.
Згідно пункту 2.5 договору, позивач отримує повні права власності, зокрема, на документацію з технічних умов.
З викладеного вбачається, що технічні умови є об`єктом авторського права, оскільки використовуються з метою виробництва приладів приймально-контрольних пожежних «АЛТО2000», «АЛТО ПП» виключне право на які передано позивачу згідно договору від 2 жовтня 2013 року № 10/02-ТУ.
Таким чином, зважаючи на обставини цієї справи, колегія суддів вважає, що рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 25 лютого 2019 року та постанова Шостого апеляційного адміністративного суду від 29 травня 2019 року ґрунтуються на правильно встановлених фактичних обставинах справи, яким дана належна юридична оцінка, правильно застосовані норми матеріального права, що регулюють спірні правовідносини, та не допущено порушень процесуального закону, які призвели або могли призвести до неправильного вирішення справи. Усі доводи та їх обґрунтування викладені в касаційній скарзі не спростовують висновків судів першої та апеляційної інстанцій, тому підстави для скасування ухвалених судових рішень та задоволення касаційної скарги відсутні.
Згідно з частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій. 
Керуючись статтями 344, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України,  
П О С Т А Н О В И В :
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "НВП "Алтосан" залишити без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 25 лютого 2019 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 29 травня 2019 року - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.
Повний текст постанови виготовлено 6 березня 2020 року. 
Суддя-доповідач                                                                                 О.В.Білоус
Судді                                                                                                          Н.Є.Блажівська
                                                                                                    І.Л.Желтобрюх