ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

29 квітня 2020 року	Львів	Справа № 500/2744/19 пров. № А/857/2049/20	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого-судді                                   Курильця А.Р.,
суддів                                                       Гінди О.М., Заверухи О.Б.

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду  від 16 січня 2020 у справі  за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Одео Групп Україна"  до Державної податкової служби України,  Головного управління ДПС в Тернопільській області про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,-

суддя в 1-й інстанції Бабюк П.М.,
час ухвалення рішення - 16.01.2020 року, 11:17 год.,  
місце ухвалення рішення - м.Тернопіль,
дата складання повного тексту рішення - 17.01.2020 року,

                                                             в с т а н о в и в :

ТзОВ "Одео Групп Україна" звернулося в суд з позовом до Державної податкової служби України,  Головного управління ДПС в Тернопільській області про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії.
Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 16 січня 2020 року позов задоволено. Визнано протиправним і скасовано Рішення комісії Головного управління ДФС у Тернопільській області від 15.07.2019 №1222222/39867203 про відмову в реєстрації податкової накладної №2 від 08.07.2019. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну ТзОВ "Одео Групп Україна" №2 від 08.07.2019 на суму 190800,00 грн.
Не погоджуючись з вказаним судовим рішенням, відповідач оскаржив його в апеляційному порядку. Вважає, що оскаржуване рішення прийняте з неповним з`ясуванням обставин, що мають значення для справи, з порушенням норм матеріального права та підлягає скасуванню, покликаючись на те, що  відповідно до вимог чинного законодавства комісією ДФС України правомірно було винесено оскаржуване рішення про відмову в реєстрації податкової накладної №2 від 08.07.2019, оскільки, відсутні підстави для підтвердження реальності господарської операції, а надані позивачем документи не були достатніми для прийняття Комісією рішення про реєстрацію спірної податкової накладної .
Учасники справи в судове засідання на виклик суду не з`явилися, хоча належним чином були повідомленні про місце та час розгляду справи, а тому колегія суддів вважає можливим розглянути дану справу згідно з п.2 ч.1 ст. 311 КАС України.
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення учасників справи, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги в їх сукупності, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а оскаржуване рішення - без змін з таких підстав. 
ТОВ "Одео Групп України" є юридичною особою, основним видом діяльності якого є КВЕД 46.75 Оптова торгівля хімічними продуктами. 
Як вбачається з матеріалів справи, між  ТОВ "Одео Групп України" та ТОВ "ТОРГОВИЙ ДІМ АГРОХАБ"  укладено договір поставки № 20/02/2019 від 20.02.2019, за яким ТОВ "ТОРГОВИЙ ДІМ АГРОХАБ" зобов`язується передати в обумовлені строки у власність покупцеві - ТОВ "Одео Групп України" товар, зазначений у специфікації до цього договору, а покупець зобов`язується прийняти товар і оплатити за нього певну грошову суму (аркуші справи 11-13).   
За даною господарською операцією підписано Додаток №25 від 05.07.2019 на поставку 34 тони амонію нітрату (селітра аміачна) марки Б (аркуш справи 14) і виписано рахунок - фактуру №СФ-0000201 від 05.07.2019 (аркуш справи 15), згідно з яким позивачем здійснена попередня оплата в сумі 200000,00 грн згідно з платіжним дорученням  №323 від 05.07.2019 (аркуш справи 16).
Надалі, між ТОВ "Одео Групп України" та ФГ "АГРОВЕСНА" укладено договір поставки №7.08/19-1 від 08.07.2019, за яким ТОВ "Одео Групп України" зобов`язується передати в обумовлені строки у власність покупцеві - ФГ "АГРОВЕСНА" товар, зазначений у видаткових накладних, а покупець зобов`язується прийняти товар та сплатити за нього певну грошову суму (аркуші справи 17-19). Згідно з специфікацією №1 від 08.07.2019 товаром за даним договором визначено мінеральні добрива у кількості 24 тони (аркуш справи 20). 
Відповідно до платіжного доручення №677 від 08.07.2019 (аркуш справи 22) ТОВ "Одео Групп України" отримало передоплату (100% від вартості товару) в сумі 190800,00 грн. в т.ч. ПДВ 31800,00 грн. від ФГ "АГРОВЕСНА" .
За наслідками зарахування коштів на поточний рахунок ТОВ "Одео Групп України" складено податкову накладну від № 2 від 08.07.2019, яку направлено на реєстрацію засобами електронного зв`язку  (аркуш справи 39).
Надалі, на виконання умов договору поставки №7.08/19-1 від 08.07.2019 відбулася поставка товару від ТОВ "Одео Групп України" до ФГ "АГРОВЕСНА", що підтверджується первинними документами, а саме,  видатковою накладною №184 від 12.07.2019 (аркуш справи 28), товарно-транспортною накладною №184 від 12.07.2019 (аркуш справи 27).
          Для доставки товару позивачем залучено транспортну компанія ТОВ "Бор-Трансліс" (договір 10/07/2019 від 10.07.2019, заявка на перевезення від 11.07.2019, акт надання послуг №1 від 13.07.2019), розрахунки з якою за надані послуги проведені в повному обсязі (виписка за 18.07.2019 року) (аркуші справи 30-36).
За результатами перевірки податкової накладної №2 від 08.07.2019, Державною фіскальною службою України 09.07.2019 зупинено її реєстрацію (аркуш справи 40). Зокрема, зазначено, що ПН/РК відповідає вимогам пп.1.6 п.1 "Критеріїв ризиковості платника податку". Водночас, запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної /розрахунку коригування в ЄРПН, проте, з метою реєстрації позивачем подано повідомлення щодо реальності господарських операцій. 
На виконання вимог Державної фіскальної служби України, ТОВ "Одео Групп України" по накладній №2, реєстрацію якої зупинено, 10.07.2019 подано до контролюючого органу повідомлення №1 від 10.07.2019 (аркуш справи 37), в якому надано пояснення по господарській операції та додано копії документів.
Також, детальні пояснення викладені в окремому документі №2.7/19-1 від 11.07.2019 (аркуш справи 38).
За наслідками розгляду поданого позивачем повідомлення, пояснень та документів Комісією Головного управління ДПС в Тернопільській області прийнято рішення від 15.07.2019 №1222222/39867203 про відмову в реєстрації податкової накладної (аркуші справи 41-42). 
Підставою відмови в рішеннях визначено: "ненадання платником податку первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послу, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі, рахунки, фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні.
Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства. Цим Кодексом визначаються функції та правові основи діяльності контролюючих органів, визначених пунктом 41.1 статті 41 цього Кодексу, та центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику /пункт 1.1 статті 1 Податкового кодексу України/.
Пунктом 187.1 статті 187 Податкового кодексу України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: 
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; 
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Відповідно до абзацу першого пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Отже, платник податку - постачальник з настанням першої із умов виникнення податкових зобов`язань, визначених у пункті     187.1     статті     187 Податкового кодексу України, зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Абзацами другим - третім пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України передбачено, що податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Тобто, законодавцем введено положення, за яким фіскальний орган з 1 липня 2017 року фактично позбавляється повноважень на здійснення контролю за правомірністю формування платниками податку - покупцями податкового кредиту, адже в силу наведеної вище норми абзацу третього пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, є зареєстрована у ЄРПН податкова накладна.
Натомість, згідно з пунктом 201.16 статті 201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України.
Постановою Кабінету Міністрів України "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних" від 21.02.2018 №117 затверджено, зокрема, Порядок зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Відповідно до пункту 5 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних податкова накладна/розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку .
Пунктами 6 та 7 вказаного Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначено, що у разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
У разі коли за результатами моніторингу податкова накладна/розрахунок коригування відповідають критеріям ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який має позитивну податкову історію платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Отже, підставами для зупинення реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування є наступна відповідність:
1) платника податку - критеріям ризиковості платника податку;
2) податкової накладної/розрахунку коригування - критеріям ризиковості здійснення операції.
Положення пунктів 6 та 7 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних є чіткими і не припускають неоднозначне (множинне) трактування обов`язків контролюючих органів.
Разом з тим, реєстрація поданої позивачем податкової накладної зупинена без зазначення конкретного виду критерію, який встановлений пп.1.6 п. 1 "Критеріїв ризиковості платника податку", та за якою саме підставою позивача із указаних в пп. 1.6 п.1 "Критеріїв ризиковості платника податку" віднесено до ризиковості платників.
Крім того суд зазначає, що у пункті 14 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних встановлено перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, який включає в себе:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.
Згідно з пунктом 15 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 14 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного у податковій накладній / розрахунку коригування.
Пунктом 21 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначено, що підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування є: 
ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено; 
ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку; надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.
Слід зазначити, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків.
Вживання податковим органом загального посилання на певний пункт Критеріїв оцінки, без наведення відповідного підпункту чи абзаців підпункту є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.
При цьому, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Аналогічна правова позиція була неодноразово висловлена Верховним Судом, зокрема, у постанові від 04 грудня 2018 року справа №821/1173/17, адміністративне провадження №К/9901/62719/18.
Як вірно встановлено судом першої інстанції, позивачем було подано своєчасно за встановленою формою (у відповідності до приписів пунктів 14 та 15 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та пунктів 201.16.1, 201.16.2. пункту 201.16. статті 201 Податкового кодексу України) до Головного управління ДФС у Тернопільській області повідомлення разом із поясненнями та додатками -  копіями первинних документів щодо господарських операцій по зазначеній податковій накладній, а також, із детальними поясненнями, які викладені в окремому документі.
Зокрема, як випливає із пояснень №2.7/19-1 від 11.07.2019 (аркуш справи 38), серед документів, доданих позивачем до повідомлення містилися наступні документи для підтвердження достовірності господарської операції: копія договору поставки № 20/02/19 від 20.02.2019, копія додатку № 25 від 05.07.2019, копія рахунку - фактури № СФ- 0000201 від 05.07.2019, копія платіжного доручення № 323 від 05.07.2019, копія договору поставки №7.08/19-1 від 08.07.2019, копія специфікації №1 від 08.07.2019, копія рахунку на оплату №167 від 08.07.2019, копія платіжного доручення № 677 від 08.07.2019, копія оборотно-сальдової відомості по рах. 361 в розрізі контрагента ФГ "АГРОВЕСНА", Акт звірки з ФГ Агровесна на 11.07.2019, податкова накладна №2 від 08.07.2019, квитанція №1 від 09.07.2019.
          Колегія суддів зазначає, що підставою для складення та подання ТОВ "Одео Групп України" для реєстрації податкової накладної №2 від 08.07.2019 стало зарахування коштів на поточний рахунок ТОВ "Одео Групп України" відповідно до платіжного доручення №677 від 08.07.2019 (аркуш справи 22), як  100% передоплати від вартості товару в сумі 190800,00 грн.  від ФГ "АГРОВЕСНА".
Фактична поставка товару на виконання умов договору поставки №7.08/19-1 від 08.07.2019 від ТОВ "Одео Групп України" до ФГ "АГРОВЕСНА" відбулася 12.07.2019, що підтверджується первинними документами, а саме, видатковою накладною №184 від 12.07.2019, товарно-транспортною накладною №184 від 12.07.2019. 
Також, для доставки товару позивачем залучено транспортну компанія ТОВ "Бор-Трансліс", що теж підтверджується первинними документами, які містяться в матеріалах справи. 
Таким чином, вказана господарська операція підтверджена належними та допустимими доказами.
Зважаючи на наявність у позивача передбачених законодавством документів, на підтвердження здійснених господарських операцій, а також, враховуючи, що достатність їх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної не спростована відповідачем під час розгляду справи, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що останній не мав правових підстав для відмови позивачеві у реєстрації податкових накладних.
Отже, на підставі викладеного, суд приходить до висновку, що позивачем були надані необхідні документи, які були достатніми для прийняття рішення про реєстрацію спірної податкової накладної, у зв`язку з чим наявні підстави для визнання протиправним та скасування рішення комісії Головного управління ДФС у Тернопільській області №1222222/39867203 від 15.07.2019 про відмову у реєстрації податкової накладної №2 від 08.07.2019 в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Частинами третьою та четвертою статті 245 КАС України визначено, що у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.
Відтак, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що з огляду на зазначене та з метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду, та з метою дотримання судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, для повного захисту порушених прав позивача достатньо визнання протиправним і скасування рішення про відмову у реєстрації податкової накладної від №2 від 08.07.2019 в Єдиному реєстрі податкових накладних та зобов`язання зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від №2 від 08.07.2019.
Відповідно до  ст.316 КАС України  суд апеляційної інстанції залишає скаргу без задоволення, а рішення суду  -  без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
З огляду на викладене колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції правильно встановив фактичні обставини справи та надав їм належну правову оцінку, доводами апеляційної скарги висновки, викладені в судовому рішенні не спростовуються і підстав для його скасування немає.
Враховуючи вищевикладене, апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області слід залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.
Керуючись ст.ст.308,315,316,321,322,325,328,329 КАС України, суд, -

                                                      п о с т а н о в и в :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області залишити без задоволення, а рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 16 січня 2020 року у справі № 500/2744/19 - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного суду лише з підстав, визначених ст. 328 КАС України, протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення. 

Головуючий суддя	 	А. Р. Курилець 	
судді	 	О. М. Гінда 	
 	 	О. Б. Заверуха  	
Повне судове рішення складено 29 квітня 2020 року.