П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

___________________________________________________________________________________

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

24 березня 2020 р.	м.Одеса	Справа № 400/2355/19	
Головуючий в 1 інстанції: Лебедєва Г. В.

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
судді-доповідача - Шляхтицького О.І.,
суддів: Семенюка Г.В., Домусчі С.Д.,

розглянувши в порядку письмового провадження в місті Одесі апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Миколаївській області на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 15 жовтня 2019 року у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю "Рента-Н" до Головного управління ДФС у Миколаївській області, Державної фіскальної служби, скасування рішення від 09.07.2019 № 1215704/41907606 та зобов`язання зареєструвати податкову накладну № 8 від 02.06.2019 за датою її подання, -

                                   ВСТАНОВИВ:

Короткий зміст позовних вимог.

У липні 2019 року ТОВ "Рента-Н" звернулось з адміністративним позовом про скасування рішення комісії Головного управління ДФС у Миколаївській області, яка приймає рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН або відмову в такій реєстрації від 09.07.2019 № 1215704/41907606; зобов`язання Державної фіскальної служби України зареєструвати податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю "РЕНТА-Н" № 8 від 02.06.2019 за датою їх подання.
Свої позовні вимоги позивач обґрунтовує тим, що відповідачем не вказано конкретного виду критерію оцінки ступеню ризику та переліку документів для підтвердження відображених у податковій накладній показників. Позивач надав пояснення та копії документів по податковій накладній, реєстрацію якої зупинено, однак відповідач без обґрунтування підстав відмовив у реєстрації вказаної накладної. У позовній заяві позивач стверджує, що ним у відповідності до підпунктів 201.16.1, 201.16.2 пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України та Вичерпного переліку документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України за № 567 від 13.06.2017, були подані всі документи, які підтверджують факт реальності операцій між ТОВ "РЕНТА-Н" та ТОВ "Макси-Пром", надано всі необхідні документи, які підтверджують факт походження у ТОВ "РЕНТА-Н", реалізованого товару. Однак, в оскаржуваному рішенні, як вказував позивач, зазначено про відмову у реєстрації податкової накладної у зв`язку із ненаданням платником копій документів, а саме первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання - передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні, розрахункових документів, банківських виписок з особових рахунків. Натомість це не відповідає дійсності, оскільки після зупинення реєстрації податкової накладної, ТОВ «Рента» надало на адресу Головного управління ДФС у Миколаївській області всі первинні документи. Таким чином, на думку позивача, оскаржуване рішення є незаконним, а податкова накладна №8 від 02.06.2019 року повинна бути зареєстрована відповідно до підпункту 201.16.1 статті 201 Податкового кодексу України.
У відзиві  на позов  від 03.10.2019 року за вх. № 15638 ( а.с.84-85) представник Головного управління ДФС у Миколаївській області просив відмовити у задоволенні позову в повному обсязі, посилаючись на те , що реєстрація податкової накладної позивача була зупинена на підставі пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України. Згідно квитанцій №1, підставою для зупинення реєстрації зазначених накладних є те, що вони відповідають підпункту 16 пункту 1 Критеріїв ризиковості платника податку. Позивачу було запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН. Рішення комісії ДФС, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмовляє в реєстрації податковій накладної. Про вказані обставини позивача повідомлено квитанцією № 2. Підставою відмови у реєстрації вказаної накладної стало ненадання платником податків необхідних документів, а саме - первинних документів, щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи) та розрахункових документів, банківських виписок з особового рахунку. Оцінка ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється ДФС шляхом проведення постійного автоматизованого моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям. Моніторинг здійснюється ДФС на підставі аналізу даних звітних показників платника податку, наявної податкової інформації, а також інформації поданої платником податку за формою згідно з додатком до цих Критеріїв, яка відображає специфіку господарської діяльності платника податку окремо за кожним видом економічної діяльності, якщо така інформація враховано комісією ДФС України, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладною в ЄРПН або відмову в такій реєстрації.
У відзиві  на позов  03.10.2019 за вх. № 15640 представник ДФС України просив відмовити у задоволенні позову в повному обсязі. Заперечуючи проти позову, відповідач послався на те, що відповідно до Рішення комісії ДФС від 09.07.2019 № 1215704/41907606, котре прийняте ГУ ДФС у Миколаївській області, вбачається, що підставою для відмови у реєстрації податкових накладних позивача було не надання платником податку первинних документів щодо постачання/придбання щодо постачання /придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, акти приймання-передачі товарів, розрахункові документи, банківські виписки з особових рахунків що в свою чергу призвело до порушення вимог встановлених пунктом 14 Порядку.

Короткий зміст рішення суду першої інстанції.

Миколаївський окружний адміністративний суд рішенням від 15 жовтня 2019 року визнав протиправним та скасував рішення комісії Головного управління ДФС у Миколаївській області, яка приймає рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН або відмову в такій реєстрації від 09.07.2019 № 1215704/41907606.
Зобов`язав Державну фіскальну службу України зареєструвати податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю "РЕНТА-Н" № 8 від 02.06.2019 за датою їх подання.
Стягнув за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС у Миколаївській області (вул. Лягіна, 6, м. Миколаїв, 54001, ідентифікаційний код 39394277) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "РЕНТА-Н " (вул. Шкільна, 15, с. Михайло-Ларине, Вітовський район, Миколаївська область, 57222, ідентифікаційний код 41907606) судові витрати в розмірі 5 421, 00 грн, у тому числі витрати на професійну правничу допомогу.
Стягнув за рахунок бюджетних асигнувань Державної фіскальноїх служби України на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "РЕНТА-Н (вул. Шкільна, 15, с. Михайло-Ларине, Вітовський район, Миколаївська область, 57222, ідентифікаційний код 41907606) судові витрати в розмірі 5 421, 00 грн, у тому числі витрати на професійну правничу допомогу
Встановив судовий контроль за виконанням цього рішення суду, а саме - зобов`язав Головне управління ДФС у Миколаївській області подати звіт про виконання цього рішення суду. Встановив строк для подання звіту - один тиждень, що обчислюється з дати набрання цим рішенням суду законної сили.

Короткий зміст вимог апеляційної скарги.

Не погоджуючись з даним рішенням суду, Головне управління ДФС у Миколаївській області подало апеляційну скаргу.
В апеляційній скарзі зазначено, що рішення судом першої інстанції ухвалене з порушенням норм процесуального права, неповним з`ясуванням судом обставин, що мають значення для справи, у зв`язку з чим просить його скасувати та ухвалити нову постанову, якою у задоволенні адміністративного позову відмовити.

Апелянт, мотивуючи власну правову позицію, акцентує увагу на таких обставинах і причинах незаконності і необґрунтованості оскаржуваного судового рішення:
- судом не  враховано , що реєстрація податкової накладної позивача  була зупинена на підставі пункту 201.16  статті 201 ПК України з підстав  того, що вона відповідає  п.п.16 пункту 1 Критеріїв  ризиковості платника податків. Позивачу  було запропоновано  надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН;  
- платником податків не надані первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи) та розрахункових документів, банківських виписок з особового рахунку.
Інші доводи апеляційної скарги  відтворюють  зміст відзиву до позову.
Розглянувши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів приходить до висновку про наявність  підстав  для   її  часткового  задоволення.

Обставини справи.

Суд першої інстанції встановив, що ТОВ «Рента-Н» зареєстрована в якості юридичної особи 01.02.2018. Основним видом діяльності товариства є неспеціалізована оптова торгівля.
31.05.2019 ТОВ «Рента-Н» уклала договір купівлі-продажу з ТОВ «Макси-Пром», відповідно до якого зобов`язалось поставити на адресу останнього м`ясних виробів на загальну суму 22 947 438, 48 гривень.
Згідно видаткової накладної № 27 від 02.06.2019 ТОВ "Рента-Н" поставило на адресу ТОВ «Макси-Пром» продукти харчування на суму 231 360, 00 грн із ПДВ.
ТОВ "РЕНТА-Н" в рамках здійснення власної господарської діяльності складено податкову накладну № 8 від 02.06.2019 в сумі 231 360, 00 грн в т.ч. ПДВ 38 560, 00 грн по взаємовідносинам з ТОВ "Макси-Пром" та здійснені дії щодо реєстрації у Єдиному державному реєстрі податкових накладних зазначеної податкової накладної.
Відповідно до отриманих квитанцій №1 від 26.06.2019 вказана податкова накладна прийнята, але її реєстрацію зупинено з посиланням на пункт 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена по причині того, що  податкові накладні відповідають вимогам підпункту 1.6 пункту 1 Критеріїв ризиковості платника податку, запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.
05.07.2019 ТОВ «Рента-Н» засобами електронного зв`язку надані на адресу відповідача було направлено в електронній формі повідомлення про подання пояснень та сканкопіями документів до господарських операцій, по якій виписана податкова накладна № 8 від 02.06.2019.
09.07.2019 Комісією, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, було прийнято рішення № 1215704/41907606; про відмову в реєстрації податкової накладної № 8 від 02.06.2019.
Підставою для прийняття такого рішення стало ненадання платником податків копій документів, а саме: розрахункових документів, банківських виписів з особових рахунків;  первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.
Не погоджуючись з відмовою ДФС України у реєстрації податкової накладної, позивач звернувся до суду із цим позовом за захистом своїх прав та інтересів.
Вказані обставини сторонами не заперечуються, а отже є встановленими.

Висновок суду першої інстанції.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що контролюючий орган належно не дослідив подані позивачем матеріали для підтвердження кількісних і вартісних показників податкової накладної, а висновки в оскаржуваному рішенні не містять належних обґрунтувань неможливості провести реєстрацію накладної.
Колегія суддів вважає ці висновки суду першої інстанції правильними і такими, що відповідають вимогам статей 2, 6, 8, 9, 73, 74, 75, 76, 77, 78 КАС України, Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI.
Проте з висновком суду першої інстанції про стягнення витрат на професійну правничу допомогу у сумі 7 000,00 грн колегія суддів не погоджується.

Джерела права й акти їх застосування та оцінка суду.

За змістом частини 2 статті 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Надаючи оцінку правомірності дій та рішень органів владних повноважень, суд керується критеріями, закріпленими у статті 2 КАС України, які певною мірою відображають принципи адміністративної процедури, встановлюючи при цьому чи прийняті (вчинені) ним рішення (дії): на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.
На підставі пункту 201.1 Податкового кодексу України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
За правилами пункту 201.16 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Згідно з підпунктами 13-14 постанови Кабінету Міністрів України "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних" N 117 від 21.02.2018 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складання податкової накладної / розрахунку коригування;
2) порядковий номер, номенклатура товарів/послуг продавця, код товару згідно з УКТЗЕД / послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, зазначені у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена;
3) критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
4) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.
Перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, включає в себе:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.
Підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування є:
- ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено,                                                                       
- ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку, 
- надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства (пункт 21 постанови КМУ).
Положення зазначених пунктів Порядку №117 є чіткими і не припускають неоднозначне (множинне) трактування обов`язків контролюючих органів.
Головне управління ДФС у Миколаївській області безпідставно зупинило реєстрацію податкової накладної № 8, як передумова прийняття спірного рішення Комісії, адже у квитанції № 1 вказано критерії ризиковості, визначені виключно листами ДФС від 21 березня 2018 року № 959/99-99-07-18, від 05.11.2018, 07.08.2019. 
Листи міністерств, інших органів виконавчої влади не є нормативно-правовими актами у розумінні статті 117 Конституції України, а отже не є джерелом права відповідно до статті 7 КАС України. Натомість, платником податків надано до податкового органу первинні документи на підтвердження реальності господарських операцій.
Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. До того ж, акти, що затверджують критерії ризиковості здійснення операцій мають на меті встановити норми права, які зачіпають права, свободи й законні інтереси громадян, а відтак підлягають обов`язковій реєстрації у порядку, визначеному чинним законодавством. 
З огляду на викладене та враховуючи закріплені підпунктом 4.1.4 пункту 4.1 статті 4 Податкового кодексу України підстави застосування презумпції правомірності рішень платника, а також вимоги принципів правової визначеності та передбачуваності, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що зупинення реєстрації податкової накладної позивача є безпідставною.
Аналогічна позиція викладена в постанові Верховного суду від 02.04.2019 у справі № 822/1878/18, № судового рішення в ЄДРСРУ 80894116.
Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на пункт шостий Критеріїв оцінки, без наведення відповідного підпункту, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд. Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Аналогічну правову позицію викладено в постанові Верховного Суду від 04.12.2018 по справі № 821/1173/17.
ТОВ «Рента-Н» надав податковому органу всі наявні у нього документи, щодо купівлі та  постачання на адресу ТОВ «Макси-Пром» товарів: договори купівлі-продажу, видаткові накладні, рахунки-фактури, платіжні доручення, договір суборенди приміщень, договір оренди приміщень, договори цивільного-правового характеру на виконання робіт.
В свою чергу, суд першої інстанції правильно зазначив, що наданими відповідачам та суду документами підтверджується реальність господарської операції між позивачем та ТОВ "Макси-Пром", за результатами якої складено податкову накладну від 02.06.2019 № 8.
Натомість, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної контролюючим органом не визначений перелік документів, який був недостатнім для проведення реєстрації податкової накладної, не наведено обставини, які стали підставою для віднесення платника податків до ризикових.
При цьому, вимоги відповідача не були вичерпними, не були направлені на одержання від платника конкретних матеріалів та на встановлення дійсних показників накладної.
Враховуючи, що контролюючий орган належно не дослідив подані позивачем матеріали для підтвердження кількісних і вартісних показників податкової накладної, а висновки в оскаржуваному рішенні не містять належних обґрунтувань неможливості провести реєстрацію накладної, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції з урахуванням правильної оцінки обставин справи та застосуванням норм матеріального права дійшов вірного висновку про наявність підстав для скасування рішення суб`єкта владних повноважень із його зобов`язанням вчинити дії на виконання вимог закону.
Європейський суд з прав людини неодноразово висловлював свою позицію щодо "принципу правової визначеності" (наприклад, справа Hashman and Harrup v. The United Kingdom, Арр. 25594/94, 25 November 1999), відповідно до якого особа, здійснюючи правомірну поведінку, повинна мати можливість передбачати правові наслідки такої правової поведінки, чітко визначені законом.
Статтею 1 Протоколу до   Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод   передбачено, що кожна фізична або юридична особа має право мирно володіти своїм майном. Ніхто не може бути позбавлений своєї власності інакше як в інтересах суспільства і на умовах, передбачених законом і загальними принципами міжнародного права.
У постанові від 20.08.2019 по справі № 2540/3009/18 Верховний Суд зазначив, що прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб`єкта владних повноважень.
Про дотримання контролюючим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акта індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації податкової накладної, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини обґрунтовані, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення.
І навпаки, не наведення мотивів прийнятих рішень не дає змоги суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган дійшов саме таких висновків, надати їм належну правову оцінку, та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.
Відтак, правильним є висновок суду першої інстанції, що рішення від 09.07.2019 № 1215704/41907606 про відмову в реєстрації податкової накладної № 8 від 02.06.2019 в Єдиному реєстрі податкових накладних є необґрунтованим, а тому підлягає скасуванню.
Подані позивачем матеріали для підтвердження кількісних і вартісних показників та податкові накладні позивача та його постачальника (а.с.14, 30) за відсутності належних контраргументів відповідачів,  містять  інформацію, яка спростовує  наявність ризиків  у розумінні  приписів пункту 2  постанови Кабінету Міністрів України "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних" N 117 від 21.02.2018 (у редакції, на момент виникнення спірних правовідносин).
При цьому  обраний судом спосіб захисту узгоджується  із вимогами  частини 4 статі 245 КАС України, оскільки, як  було зазначено вище, позивачем  надані  усі необхідні документи, які містять достатню інформацію, необхідну для реєстрації податкової накладної, а відсутність у матеріалах справи інформації  про достатність   сум у  позивача на спецрахунку  відповідно до  приписів пункту 200-1.3 статті 200-1 ПК України, за відсутності на це відповідного посилання відповідачів, не є достатнім  аргументом щоб стверджувати зворотне.  

Доводи апеляційної скарги.

Посилання апелянта на те, що платником податків не надані первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи) та розрахункових документів, банківських виписок з особового рахунку, колегія суддів відхиляє, адже ТОВ «Рента-Н» надав податковому органу всі наявні у нього документи, що виключало зупинення реєстрації податкової накладної позивача, а саме документи щодо купівлі та  постачання на адресу ТОВ «Макси-Пром» товарів: договори купівлі-продажу, видаткові накладні, рахунки-фактури, платіжні доручення, договір суборенди приміщень, договір оренди приміщень, договори цивільного-правового характеру на виконання робіт.
Разом з тим, колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги ГУ ДФС у Миколаївській області щодо рішення суду першої інстанції в частині розподілу судових витрат є обґрунтованими з огляду на викладене нижче.
Інші доводи апеляційної скарги, яким була дана оцінка в мотивувальній частині постанови, ґрунтуються на суб`єктивній оцінці фактичних обставин справи та доказів. Зазначені доводи не містять посилань на конкретні обставини чи факти або на нові докази, які б давали підстави для скасування рішення суду першої інстанції.

Судові витрати. 

Щодо рішення суду першої інстанції про стягнення з відповідачів витрат на правничу допомогу адвоката в загальному розмірі 7 000, 00 грн, колегія суддів зазначає, 
За змістом пункту 1 частини 3 статті 134 КАС України розмір витрат на правничу допомогу адвоката, в тому числі гонорару адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов`язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, а також вартість послуг помічника адвоката визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою.
На підставі частин 4-7 цієї статті КАС України для визначення розміру витрат на правничу допомогу та з метою розподілу судових витрат учасник справи подає детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги.
За правилами частини 5 статті 134 КАС України визначено, що розмір витрат на оплату послуг адвоката має бути співмірним із: 1) складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг); 2) часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг); 3) обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт; 4) ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи.
Згідно з частиною 5 цієї статті суд може, за клопотанням іншої сторони, зменшити розмір витрат на правничу допомогу, які підлягають розподілу між сторонами (частина 6 статті 134 КАС України).
Обов`язок доведення неспівмірності витрат покладається на сторону, яка заявляє клопотання про зменшення витрат на оплату правничої допомоги адвоката, які підлягають розподілу між сторонами.
З аналізу наведених правових норм вбачається, що від учасника справи вимагається надання доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою.
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 13 грудня 2018 року у справі № 816/2096/17 та у постанові від 16 травня 2019 року у справі № 823/2638/18.
З матеріалів справи вбачається, що на підтвердження розміру витрат на правничу допомогу ТОВ "РЕНТА-Н" надало суду першої інстанції: 
-          договір - доручення №ПН-1 про надання правової допомоги від 17 липня 2019 року, укладений між позивачем та адвокатським об`єднанням "Адвокатська фірма "Правозахисник";
-          протокол №1 узгодження договірної ціни від 17 липня 2019 року, в якому узгоджені ціни за послуги адвоката як за КАС України, так і за ГПК України;
-          копію ордеру адвоката Бєліка С.В.;
-          платіжне доручення № 197 від 24 липня 2019 року на суму 7 000, 00 грн.
Разом з тим, як правильно зазначено апелянтом та вбачається з даних комп`ютерної програми "Діловодство спеціалізованого суду", ТОВ "РЕНТА-Н" подало велику кількість позовних заяв до суду першої інстанції щодо скасування рішень про відмову у реєстрації податкових накладних та зобов`язання зареєструвати податкові накладні, які складені ТОВ "РЕНТА-Н" на виконання одного й того ж договору купівлі-продажу № 31/05-02, укладеного 31 травня 2019 року між позивачем та ТОВ "Макси-Пром".  
З наданого позивачем платіжного доручення неможливо встановити, чи відносяться вони саме до ведення цієї справи, предметом оскарження якої є відмова в реєстрації податкової накладної № 8 від 02 червня 2019 року.
Більше того, ані договір, ані протокол узгодження договірної ціни не містять детального опису робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом під час підготовлення позовної заяви у даній справі.
В наданих до суду документах не зазначено, що включає у себе підготовка позовної заяви до суду, чи включає підготовка позовної заяви до суду роботи зі збору доказів, аналізу законодавства та судової практики, жодного посилання на кількість часу витраченого адвокатом на складання позовної заяви в залежності від складності справи та виконаних адвокатом робіт надані позивачем документи не містять. 
Відсутній договір № ПН-8 від 17.07.2019 (на підставі якого було здійснено оплату платіжним дорученням № 197 від 24 липня 2019 року) акт виконаних робіт із зазначенням обсягу фактично наданих адвокатом послуг і виконаних робіт, кількістю витраченого часу.
Необхідність надання відповідних доказів передбачено пунктом 1 частини 3 статті 134 КАС України.
Водночас, незважаючи на певні недоліки зазначених вище документів, суд апеляційної інстанції погоджується із доводами позивача  про  наявність факту надання адвокатських послуг, отже з урахуванням  саме складності справи,  наданням адвокатом  певного обсягу послуг під час збирання документів,   стягненню з позивачів  підлягає сума 1 000,00 грн.  
Окрім того, з приводу  визначення   відповідачів та  судових витрат, пов`язаних зі сплатою судового збору,   колегія суддів вважає за необхідне  зазначити про таке.
У справі  позивачем  визначено  два відповідача, а саме  ДФС  України та Головне  управління ДФС України у Миколаївській  області.
Згідно з частиною 1 статті 21 КАС України позивач може заявити кілька вимог в одній позовній заяві, якщо вони пов`язані між собою.
Положенням цієї процесуальної норми кореспондують правила частини першої статті 172 КАС України про те, що в одній позовній заяві може бути об`єднано декілька вимог, пов`язаних між собою підставою виникнення або поданими доказами, основні та похідні позовні вимоги.
Згідно з пунктами 4, 5 частини п`ятої статті 160 КАС України в позовній заяві зазначаються зміст позовних вимог і виклад обставин, якими позивач обґрунтовує свої вимоги, а в разі подання позову до декількох відповідачів - зміст позовних вимог щодо кожного з відповідачів; виклад обставин, якими позивач обґрунтовує свої вимоги; зазначення доказів, що підтверджують вказані обставини.
Так, ТОВ "Рента-Н" звернулось з адміністративним позовом про скасування рішення комісії Головного управління ДФС у Миколаївській області, яка приймає рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН або відмову в такій реєстрації від 09.07.2019 № 1215704/41907606 (без вимоги про визнання його протиправним); зобов`язання ДФС України зареєструвати податкову накладну № 8 від 02.06.2019 за датою її подання.
Як убачається з квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної,  рішення  про зупинення  реєстрації останньої   вчинено  ДФС України (а.с. 15).
Як із змісту  адміністративного позову,  так й з змісту  рішення суду першої інстанції  не вбачається у чому полягає  протиправність  і, як наслідок, необхідність скасування наведеного вище рішення ДФС України.
Верховний Суд України у постанові від 14.03.2017 у справі №21-3944а16 зазначає, що системний аналіз частини першої статті 6, частини другої статті 162, частини п`ятої статті 171-1 КАС України (в редакції до 15.12.2017) дає підстави для висновку, що вимога про визнання протиправними акта, дії чи бездіяльності як передумова для застосування інших способів захисту порушеного права (скасувати або визнати нечинним рішення чи окремі його положення, зобов`язати прийняти рішення, вчинити дії або утриматися від їх вчинення тощо) як наслідків протиправності акта, дії чи бездіяльності є однією вимогою.
Тобто, вимога  про зобов`язання зареєструвати податкову накладну  не є  окремою  позовною вимогою, а є виключно способом поновлення  порушеного права, тому  стягнення  судових витрат з ДФС є неправомірними.
Відповідно до частини першої статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
За приписами частини другої статті 4 Закону України «Про судовий збір» за подання до адміністративного суду адміністративного позову немайнового характеру який подано юридичною особою або фізичною особою-підприємцем сплачується судовий збір в сумі 1 розміру прожиткового мінімуму для працездатних осіб.
Законом України «Про Державний бюджет України на 2019 рік» прожитковий мінімуму для працездатних осіб станом на 01.01.2019 визначений у розмірі 1921,00 грн.
Відповідно до частини третьої статті 6 Закону України «Про судовий збір» за подання позовної заяви, що має одночасно майновий і немайновий характер, судовий збір сплачується за ставками, встановленими для позовних заяв майнового та немайнового характеру.           У разі коли в позовній заяві об`єднано дві і більше вимог немайнового характеру, судовий збір сплачується за кожну вимогу немайнового характеру.
Отже, фактично позов ТОВ "Рента-Н" містить одну вимогу немайнового характеру, тому за його подання належало сплатити судовий збір в сумі 1921,00  грн. 
Фактично позивачем сплачено 3842,00 грн.(а.с.5), що свідчить про переплату   судового збору.
Натомість  апелянт  за подачу апеляційної скарги  сплатив  2881,50 грн. тобто  150% від    суми позову , яка складає 1921,00  грн.
Враховуючи викладене, колегія суддів приходить до висновку, що судом першої інстанції безпідставно задоволено клопотання позивача та стягнуто з ГУ ДФС у Миколаївській області та ДФС України  судові витрати  за сплату судового збору  та витрати на правничу допомогу в загальному розмірі 7 000, 00 грн.
Таким чином  рішення суду  в цій частині  слід змінити, визначивши суму витрат за сплату судового збору  у розмірі  1921,00 грн. та  на допомогу адвоката  у розмірі 1000,00 грн.
Враховуючи, що   рішення суду в цій частині, яке фактично прийняте не на  користь відповідача (ДФС України), останнім не оскаржувалось, а апеляційне провадження  відкрито лише за апеляційною скаргою  Головного управління ДФС у Миколаївській області, який, у свою чергу, таких доводів не заявляв, суд,  з огляду на залишення рішення суду першої інстанції  у суті позовних вимог без змін відповідно до приписів статті 139 КАС України не вбачається підстав для перерозподілу судових витрат, які визначені судом першої інстанції пропорційно.
За таких обставин, колегія суддів приходить до висновку, що судом першої інстанції порушені норми процесуального права в частині стягнення витрат на правничу допомогу, а тому, керуючись пунктом 4 частини 1 статті 317 КАС України, постанову суду першої інстанції в цій частині слід змінити, визначивши  суму витрат на правову допомогу  адвоката у розмірі  1000,00 грн., а в решті рішення суду залишити без змін.
При цьому суд  відмічає  про наявність права позивача звернутись до суду першої інстанції з клопотанням  про повернення  надлишково сплаченої суми судового збору  у порядку пункту 1 частини 1 статті 7 Закону України "Про судовий збір".
Керуючись статтями 308, 309, 315, 317, 321, 322, 325 КАС України, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Миколаївській області - задовольнити частково.
Рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 15 жовтня 2019 року в частині розподілу судових витрат (пункти 4, 5 резолютивної частини судового рішення) -  змінити.
Викласти   пункти  4, 5 резолютивної частини рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 15 жовтня 2019  по  справі № 400/2355/19 у наступній редакції:
"Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС у Миколаївській області (вул. Лягіна, 6, м. Миколаїв, 54001, ідентифікаційний код 39394277) на користь товариства з обмеженою відповідальністю "РЕНТА-Н" (вул. Шкільна , 15, с. Михайло-Ларине, Вітовський  район, Миколаївська область, 57222, ідентифікаційний код 41907606) судовий збір в розмірі 1 921, 00 грн.  та 500 грн  на витрати  отримання професійної правничої допомоги.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Державної фіскальної служби України (Львівська площа, 8, м. Київ, 04655, ідентифікаційний код 39292197) на користь товариства з обмеженою відповідальністю "РЕНТА-Н" (вул. Шкільна , 15, с. Михайло-Ларине, Вітовський  район, Миколаївська область, 57222, ідентифікаційний код 41907606) судовий збір в розмірі 1 921, 00 грн. - 500 грн.  на витрати  отримання професійної правничої допомоги."
В іншій частині рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 15 жовтня 2019 року залишити без змін.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення у випадках, передбачених підпунктами а), б), в), г) пункту 2 частини 5 статті 328 КАС України.          

Головуючий суддя 	 	Шляхтицький О.І.	
Судді	    	Домусчі С.Д.    Семенюк Г.В.