ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 640/19466/19                                                                       Суддя (судді) першої інстанції: Скочок Т.О.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  30 березня 2020 року                                                                                         м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого-судді          Парінова А.Б.,
суддів:                              Беспалова О.О., 
                                        Лічевецького І.О., 
розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 18 листопада 2019 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ФЕМІЛІ ГАРДЕН" до Головного управління ДФС у Київській області, Головного управління ДПС у Київській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
В С Т А Н О В И В:
До Окружного адміністративного суду міста Києва звернулось Товариство з обмеженою відповідальністю «ФЕМІЛІ ГАРДЕН» з позовом до Головного управління ДФС у Київській області про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення від 05.07.2019 №0002221202.
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 18 листопада 2019 року позов задоволено. 
Визнано протиправними та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Київській області від 05.07.2019 № 0002221202.
Не погоджуючись із вказаним судовим рішенням, Головним управлінням ДПС у Київській області подано апеляційну скаргу, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, в якій просить скасувати оскаржуване рішення та відмовити в задоволенні позовних вимог у повному обсязі. 
Ухвалами Шостого апеляційного адміністративного суду від 20 січня 2020 року відкрито апеляційне провадження за апеляційною скаргою Головного управління ДФС у Київській області на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 18 листопада 2019 року та призначено справу до розгляду у відкритому судовому засіданні.
Доводи апелянта, зокрема, обґрунтовані тим, що суд першої інстанції неповно з`ясував обставини справи, а рішення контролюючого органу винесено правомірно, в зв`язку із тим, що ТОВ «ФЕМІЛІ ГАРДЕН» завищено суму від`ємного значення ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду. 
Відзиву Товариства з обмеженою відповідальністю «ФЕМІЛІ ГАРДЕН» на апеляційну скаргу не надходило, що не перешкоджає апеляційному розгляду справи.
Учасники справи, будучи належним чином повідомлені про дату, час та місце судового засідання, до суду не з`явилися.
Відповідно до п. 2 ч. 1 ст. 311 КАС України суд апеляційної інстанції може розглянути справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами у разі неприбуття жодного з учасників справи у судове засідання, хоча вони були належним чином повідомлені про дату, час і місце судового засідання.
За наведених обставин, колегія суддів вирішила здійснити апеляційний розгляд справи в порядку письмового провадження.
Перевіряючи законність та обґрунтованість оскаржуваного рішення суду першої інстанції, колегія суддів виходить з наступного. 
Як вбачається з матеріалів справи та вірно встановлено судом першої інстанції, 16.04.2019 ТОВ «ФЕМІЛІ ГАРДЕН» подало до ГУ ДФС у Київській області податкову декларацію з податку на додану вартість за звітний період березень 2019 року (реєстр. №9075530866 від 16.04.2019) з відповідними додатками (в т.ч. довідкою про суми від`ємного значення звітного (податкового ) періоду, яка зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду). 
В даній декларації позивач задекларував, зокрема, наступні показники: в ряд. 19 розд. ІІІ «Розрахунки за звітний період» («від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (рядок 17 - рядок 9 декларації) (позитивне значення)») - 8 201 561 грн.; ряд. 20.2.1 ряд. 20.2 ряд. 20 («Сума від`ємного значення, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 2001.3 статті 2001 розділу V Кодексу на момент подання податкової декларації (рядок 19 - рядок 19.1), яка підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку») - 527 264 грн.; ряд. 20.3 ряд. 20 («Сума від`ємного значення, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 2001.3 статті 2001 розділу V Кодексу на момент подання податкової декларації (рядок 19 - рядок 19.1), яка зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 20 - рядок 20.1 - рядок 20.2) - 7 674 297 грн.; ряд. 21 («Сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 19.1 + рядок 20.3 декларації) (переноситься до рядка 16.1 декларації наступного звітного (податкового) періоду)») - 7 674 297 грн.
Надалі ГУ ДФС у Київській області була проведена документальна позапланова виїзна перевірка ТОВ «ФЕМІЛІ ГАРДЕН» з питань достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість на поточний рахунок платника податку за березень 2019 року, результати якої оформлено актом від 11.06.2019 № 492/10-36-12-02/40986671, в якому зазначено:
- не виявлено порушень ТОВ «ФЕМІЛІ ГАРДЕН» вимог Податкового кодексу України в частині достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість на поточний рахунок платника податку по декларації за березень 2019 року у сумі 527 264 грн.;
- встановлено порушення позивачем норм пп. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14, п. 188.1 ст. 18, п. 189.1 ст. 189, пп «г» п. 198.5 ст. 198, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, що призвело до завищення ним суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 19.1 + рядок 20.3 декларації) (переноситься до рядка 16.1 декларації наступного звітного (податкового) періоду на 1 340 605 грн. 
05.07.2019 ГУ ДФС у Київській області на підставі цього акта перевірки прийняло спірне у справі податкове повідомлення-рішення за №0002221202 (форми «В4»), яким зменшило розмір задекларованого ТОВ «ФЕМІЛІ ГАРДЕН» у податковій декларації за березень 2019 року (реєстр. №9075530866 від 16.04.2019) від`ємного значення податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, на 1 340 605 грн.
Вважаючи податкове повідомлення-рішення від 05.07.2019 № 0002221202 протиправним, позивач після процедури адміністративного оскарження, звернувся з даним позовом до суду.
Суд першої інстанції задовольняючи позовні вимоги виходив з того, що при проведенні документальної позапланової виїзної перевірки, результати якої оформлені актом від 11.06.2019 № 492/10-36-12-02/40986671, та формуванні висновку про завищення позивачем суми від`ємного значення податку контролюючий орган вийшов за межі визначеного ним при призначенні такої перевірки предмету та мети перевірки.
Висновки контролюючого органу ґрунтуються на тому, що на підставі висновків про результати обстеження саджанців за березень 2019 року ТОВ «ФЕМІЛІ ГАРДЕН» здійснило списання біологічних активів - саджанців в кількості 46 475 штук, всього на загальну суму 6 703 025,74 грн. згідно актів на списання багаторічних насаджень, що, зокрема, відображено у бухгалтерському обліку товариства. Відтак, перевіряючі дійшли висновку, що оскільки у зв`язку із списанням біологічних активів на загальну суму 6 703 025,74, останні не могли приймати участь в оподатковуваних операціях в межах господарської діяльності Товариства, то ТОВ «ФЕМІЛІ ГАРДЕН» не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду, в якому відбулося списання біологічних активів, тобто, в березні 2019 року - повинно було скласти зведену податкову накладну та здійснити нарахування податкових зобов`язань на підставі п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України. 
Крім того, на переконання відповідача, ТОВ «ФЕМІЛІ ГАРДЕН» мало нарахувати податкові зобов`язання з податку на додану вартість виходячи з бази оподаткування списання біологічних активів - саджанців у кількості 46 475 штук, всього на суму 6 703 025,74 грн., використання яких не відноситься до господарської діяльності та не пов`язано з отриманням доходу.
Оцінюючи доводи апелянта у взаємозв`язку з обставинами справи, колегія суддів виходить з наступного.
Відповідно до п.п.200.1, 200.2 і 200.4 Податкового кодексу України (далі - ПК України) (тут і надалі у редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду. 
При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом. 
При від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: 
а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200 1.3 статті 200 1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -
б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200 1.3 статті 200 1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету,
в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
У свою чергу, відповідно до пп. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14, п. 185.1 ст. 185 ПК України, «податковий кредит» - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно розділу V цього Кодексу.
Об`єктом оподаткування є операції платника податку, зокрема, з:
постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю (пп. «а»);
постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу (пп. «б»).
Згідно з п. 188.1 ст. 188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком: товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу, який постачається для потреб населення.
Відповідно до п. 198.5 ст. 198 ПК України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:
а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України;
б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу);
в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;
г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).
У свою чергу п. 189.9 ст. 189 ПК України закріплено, що у разі якщо основні виробничі або невиробничі засоби ліквідуються за самостійним рішенням платника податку, така ліквідація для цілей оподаткування розглядається як постачання таких основних виробничих або невиробничих засобів за звичайними цінами, але не нижче балансової вартості на момент ліквідації.
Норма цього пункту не поширюється на випадки, коли основні виробничі або невиробничі засоби ліквідуються у зв`язку з їх знищенням або зруйнуванням внаслідок дії обставин непереборної сили, в інших випадках, коли така ліквідація здійснюється без згоди платника податку, у тому числі в разі викрадення основних виробничих або невиробничих засобів, що підтверджується відповідно до законодавства або коли платник податку подає контролюючому органу відповідний документ про знищення, розібрання або перетворення основних виробничих або невиробничих засобів у інший спосіб, внаслідок чого вони не можуть використовуватися за первісним призначенням.
Отже, ліквідація основних засобів прирівнюється до їх постачання за звичайними цінами. Однак в абз. 2 п. 189.9 ст. 189 Кодексу зазначено, що податкові зобов`язання з податку на додану вартість не нараховуються в разі, якщо основні засоби ліквідуються у зв`язку з їх знищенням або зруйнуванням унаслідок дії обставин непереборної сили, в інших випадках, коли така ліквідація здійснюється без згоди платника податку, або коли платник податку подає до органу ДФС відповідний документ про знищення, розібрання або перетворення основних виробничих або невиробничих засобів у інший спосіб, унаслідок чого вони не можуть використовуватися за первісним призначенням.
Разом з тим, суд першої інстанції вірно зазначив, що ані в процитованій вище нормі ст. 189 ПК України, ані в інших нормам цього Кодексу окремо, не визначений порядок подання платником податку контролюючому органу документів про знищення, розібрання або перетворення основних виробничих або невиробничих засобів. У зв`язку із цим та виходячи зі змісту норми абз. 1 ст. 19 Конституції України (в силу якої, ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством) та враховуючи встановлений ПК України принцип презумпція правомірності рішень платника податку (пп. 4.1.4 п. 4.1 ст. 4 ПК України), суд приходить до висновку, що у наведеному випадку платник податку може подати такі документи (копії документів) контролюючому органу у загальновстановленому порядку за власною ініціативою або на запит контролюючого органу. Дані висновки суду кореспондуються зі змістом чинної Узагальнюючої податкової консультації щодо документального підтвердження знищення або зруйнування основних виробничих або невиробничих засобів, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 03.08.2018 №673.
Актом перевірки зафіксовано, що платник (позивач) надав під час перевірки всі необхідні та достатні первинні та інші документи (перелік таких документів наведений на стор. 3, 10 - 11 акта перевірки), що підтверджують обставин списання ТОВ «ФЕМІЛІ ГАРДЕН» раніше придбаних біологічних активів у зв`язку з їх незадовільним станом на момент проведення обстеження саджанців в лютому місяці 2019 року. Також, як видно з тексту акта перевірки, контролюючий орган не ставить під сумнів ані факт списання платником біологічних активів у зв`язку зі знищенням таких, ані наявність у платника підстав для знищення та списання біологічних активів, та заперечує проти правильності документального оформлення платником процесу знищення біологічних активів.
За наведених обставин, суд першої інстанції вірно вказав про  нормативну та документальну необгрунтованість висновку контролюючого органу про порушення позивачем норм пп. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14, п. 188.1 ст. 18, п. 189.1 ст. 189, пп «г» п. 198.5 ст. 198, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України при формуванні суми від`ємного значення з податку на додану вартість за звітний період березень 2019 року.
Окрім того, апелянтом не спростовано жодними доводами або доказами правову позицію Товариства з обмеженою відповідальністю "ФЕМІЛІ ГАРДЕН", з якою погоджується колегія суддів щодо порушення порядку проведення перевірки та виходу за її межі, оскільки вказану перевірку було призначено на підставі пп. 78.1.8 п. 78.1 ст.78 ПК України, згідно з яким документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких підстав: платником подано декларацію, в якій заявлено до відшкодування з бюджету ПДВ, за наявності підстав для перевірки, визначених у розділі V цього Кодексу, та/або з від`ємним значенням з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.
Документальна позапланова перевірка з підстав, визначених у цьому підпункті, проводиться виключно щодо законності декларування заявленого до відшкодування з бюджету податку на додану вартість та/або з від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.
Отже, приписи пп. 78.1.8 п. 78.1 ст. 78 ПК України визначають, що підставою для проведення документальної позапланової перевірки є подання платником декларації, в якій заявлено до відшкодування з бюджету ПДВ за наявності підстав для перевірки, визначених у              розділі V цього Кодексу, та/або декларації з від`ємним значенням з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.
Поряд з цим, у п. 200.11 ст. 200 ПК України встановлено, що контролюючий орган має право протягом 60 календарних днів, що настають за граничним строком подання податкової декларації, а в разі якщо така податкова декларація надана після закінчення граничного строку - за днем її фактичного подання провести документальну перевірку платника податку в разі, якщо розрахунок суми бюджетного відшкодування зроблено за рахунок від`ємного значення, сформованого за операціями: за періоди до 1 липня 2015 року, що не підтверджені документальними перевірками; з придбання товарів/послуг за період до 1 січня 2017 року у платників податку, що використовували спеціальний режим оподаткування, визначений відповідно до статті 209 цього Кодексу.
Отже, перевірка від`ємного значення ПДВ (а не перевірка безпосередньо бюджетного відшкодування) не буде різною за своєю суттю, як про це стверджує позивач, за умови якщо розрахунок суми бюджетного відшкодування зроблено за рахунок від`ємного значення, сформованого за визначеними у п. 200.11 ст. 200 ПК України операціями.
В  той же час, предметом призначеної позапланової виїзної перевірки, результати якої оформлено актом від 11.06.2019 №492/10-36-12-02/40986671, мало бути виключно питання достовірності декларування платником (позивачем) суми бюджетного відшкодування, а не декларування ним суми від`ємного значення з податку, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду. 
Доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції щодо відсутності повноважень щодо перевірки достовірності визначення суми від`ємного значення з податку, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду в межах призначеної перевірки, а посилання на п.78.1.8 ст. 78 ПК України є необґрунтованим, оскільки вказана вище перевірка призначена з метою перевірки достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування  ПДВ на поточний рахунок платника. А отже, посилання позивача про вихід відповідачем за межі призначеної перевірки є аргументованими та не спростовані Головним управлінням ДПС у Київській області під час апеляційного розгляду справи.
Крім того, колегія суддів звертає увагу на те, що в апеляційній скарзі викладено нормативні положення Податкового кодексу України, висновки Акту перевірки від 11.06.2019 № 492/10-36-12-02/40986671 та Кодексу адміністративного судочинства, проте не зазначено жодних обґрунтованих спростувань аргументів суду першої інстанції.
Враховуючи нормативне регулювання даних правовідносин та обставини справи, судом першої інстанції обґрунтовано задоволено позовні вимоги.
Відповідно до ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.
Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права.
Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.
Разом з цим, колегією суддів встановлено, що судом першої інстанції було у повній мірі встановлено обставини справи, яким надано належну правову оцінку із дотриманням діючих норм матеріально та процесуального права.
За правилами ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
З огляду на зазначене, та враховуючи, що колегією суддів не встановлено порушень судом першої інстанції під час вирішення даної справи, які відповідно до ст. 317 КАС України є підставою для його скасування, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про залишення апеляційної скарги без задоволення, а оскаржуване рішення суду першої інстанції - без змін.
Керуючись ст.ст. 242, 308, 311, 315-316, 321-322, 325, 328-329 КАС України, 
П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області залишити без задоволення.
Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 18 листопада 2019 року залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з моменту її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуючий суддя                                                            Парінов А.Б.

Судді:                                                                                Беспалов О.О.

                                                                                          Лічевецький І.О.