ПЕРШИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ 
24 червня 2020 року           справа №200/14542/19-а 

приміщення суду за адресою: 84301, м. Краматорськ вул. Марата, 15

Перший апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого судді: Міронової Г.М., суддів: Арабей Т.Г., Геращенка І.В.,  секретаря судового засідання Ашумова Т.Е.,  за участю   представника  відповідача Захарченко В.Ф.,    розглянув  у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції    апеляційну скаргу   Офісу великих платників податків ДПС  на ухвалу  Донецького окружного адміністративного суду від 05 березня 2020 р. (повний текст ухвали складений 6 березня 2020 року у м. Слов`янськ) у справі  № 200/14542/19-а (головуючий І інстанції суддя Арестова Л.В.)  за позовом  Приватного акціонерного товариства "Металургійний комбінат "Азовсталь"  до  Офісу великих платників податків ДПС про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
                                              
                                             В С Т А Н О В И В:

17 грудня 2019 року на адресу суду надійшов позов Приватного акціонерного товариства «Металургійний комбінат «Азовсталь» до Офісу великих платників податків Державної податкової служби про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення – рішення Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби від 12 вересня 2019 року № 0003154706 щодо зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на рахунок платника у банку у розмірі 38 583 258,00 грн. та нарахування штрафних санкцій у розмірі 19 291 629,00 грн.; вирішення питання судових витрат (т. 1 а.с. 5-21).
21 грудня 2019 року ухвалою Донецького окружного адміністративного суду прийнято  позовну заяву до розгляду та відкрито провадження у справі (т. 1 а.с.1-2).
5 березня 2020 року представником позивача надано клопотання  про призначення судово-економічної експертизи у адміністративній справі № 200/14542/19-а.
В обґрунтування заявленого клопотання зазначає, що відповідач, вказуючи в спірному акті перевірки від 19.08.2019 року на заниження позивачем бази оподаткування операцій з постачання продукції на території України за цінами, що не відповідають рівню звичайних цін, не надав доказів, які б свідчили про те, що ціни, за якими позивач у період, що перевірявся,  реалізовував  продукцію,  не відповідали рівню звичайних цін.
Крім того, в обґрунтування наявності  вищезазначеного порушення відповідач в акті перевірки посилається на особливості облікової політики позивача та Міжнародні стандарти бухгалтерського обліку.
Таким чином  заявник вважає, що необхідно провести судову економічну експертизу у цій справі з метою правильності визначення контролюючим органом суми грошових зобов`язань за оскарженим ППР з позиції правил бухгалтерського та податкового обліку, що потребує спеціальних знань  в сфері бухгалтерського обліку.
Проведення експертизи заявник просив доручити  атестованому судовому експерту Кузнєцовій Галині Олександрівні.
Ухвалою Донецького окружного адміністративного суду від 5 березня 2019 року  клопотання Приватного акціонерного товариства “Металургійний комбінат “Азовсталь” про призначення судово - економічної експертизи   - задоволено.
Призначено у справі № 200/14542/19-а за позовом Приватного акціонерного товариства “Металургійний комбінат “Азовсталь” до Офісу великих платників податків Державної податкової служби про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 12 вересня 2019 року № 0003154706 судово - економічну експертизу, на вирішення якої поставлено  наступні питання: 
- “Чи підтверджується документально висновок податкового органу, викладений в Акті № 83/28-10-47-06/00191158 від 19.08.2019 про результати документальної позапланової виїзної перевірки ПРАТ «МК «Азовсталь» з питань достовірності декларування від`ємного значення податку на додану вартість по декларації з податку на додану вартість за травень 2019 року, уточнюючого розрахунку декларації з ПДВ № 9157079806 поданого 18.07.2019 (період, що уточняється – квітень 2019 року) в частині порушень ПРАТ «МК «Азовсталь» вимог – п.п.14.1.71 п. 14.1. ст. 14, п. 188.1 ст. 188, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3., п. 198.6, п. 198, ст. 194, п. 200.1, абз. «б» п. 200.1 ст. 200, п. 201.1, п. 201.3, п. 201.10, п. 201.14, п. 201.15 ст. 201 Податкового Кодексу України; пп.1, пп.2, п.3, пп.1, пп.5, п.4, пп.4, пп.5 п. 5 Розділу V «Порядку заповнення та подання податкової звітності з податку на додану вартість», затвердженого Наказом Міністерства фінансів України, в результаті чого:
1)  завищено суму від`ємного значення між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту (р. 19) на суму ПДВ 38 583 258 грн., в тому числі по періодах: квітень 2019 року – 12 365 447 грн., травень 2019 – 26 217 811 грн.,
2) завищено суму від`ємного значення, яка підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку (р. 20.2.1) на загальну суму ПДВ 38 583 258 грн., в тому числі по періодах: квітень 2019 року на 12 365 447 грн., травень 2019 року на 26 217 811 грн.;
3) п. 201.1, 201.10 ст. 201 ПКУ, п. 15 Порядку заповнення податкової, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 № 1307, ПРАТ «МК «Азовсталь» не складено та не зареєстровано в ЄРПН податкові накладні на перевищення звичайних цін над ціню реалізації продукції, всього на суму ПДВ 35 485 751 грн., в тому числі по періодам: квітень 2019 року на 11 226 625 грн., травень 2019 року на 24 259 126 грн., про що зазначено у податковому повідомленні рішенні від 12 вересня 2019 року № 0003154706?»;
- «Чи підтверджується документально висновок податкового органу, викладений в Акті № 83/28-10-47-06/00191158 від 19.08.2019 відносно реалізації ПРАТ «МК «Азовсталь» в  періоді, що перевіряється, продукції власного виробництва за цінами, що нижче звичайних цін?»;
- «Чи підтверджуються документально обсяги господарський операцій, в тому числі первинними документами, регістрами бухгалтерського та податкового обліку, по взаємовідносинах ПРАТ «МК «Азовсталь» з контрагентами, зазначеними в акті документальної позапланової виїзної перевірки № 83/28-10-47-06/00191158 від 19.08.2019?». 
Витрати за проведення експертизи покладено на Приватне акціонерне товариство “Металургійний комбінат “Азовсталь”.
Зупинено провадження в адміністративній справі № 200/14542/19-а за позовом Приватного акціонерного товариства “Металургійний комбінат “Азовсталь” до Офісу великих платників податків Державної податкової служби про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення до одержання судом результатів експертизи.
Проведення експертизи доручено судовому експерту – ОСОБА_1 (м. Харків, пр. Науки, буд. 36, оф. 525 а).
Попереджено експерта про кримінальну відповідальність відповідно до ст.ст. 384, 385 Кримінального кодексу України. 
Зобов`язано експерта невідкладно повідомити суд про неможливість проведення ним експертизи через відсутність у нього необхідних знань або без залучення інших експертів.
Для проведення експертизи направлено до експертної установи матеріали адміністративної справи № 200/14542/19-а.
Зобов`язано сторони (позивача та відповідача) надати до експертної установи всі необхідні документи та матеріали (т. 3 а.с. 19-21).
Не погодившись з таким судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить суд скасувати ухвалу суду першої інстанції та  ухвалити нове рішення, яким відмовити позивачу у задоволенні  клопотання  про проведення експертизи.
В обґрунтування апеляційної скарги звертає увагу на те, що питання чи має право позивач відносити вартість придбаних товарів, робіт, послуг до складу витрат у зменшення об`єкту оподаткування податком на прибуток та сум податку на додану вартість з витрат на придбання вищезазначених товарів, робіт, послуг  у сумнівних контрагентів до складу податкового кредиту з податку на додану вартість є правовим питанням, а не питанням спеціальних знань в області бухгалтерського та податкового обліку.
Посилається на порушення норм процесуального права.
Позивач надав відзив на апеляційну скаргу, в якому висловлює незгоду з аргументами апеляційної скарги з посиланням на нормативно-правові акти, що регламентують спірні питання.
Представник відповідача доводи апеляційної скарги підтримав у повному обсязі.
Представник позивача  до судового засідання не з`явився, про розгляд справи повідомлений належним чином (т. 3 а.с. 49).
Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції розглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Суд апеляційної інстанції, заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представник відповідача, наданий відзив, перевіривши матеріали справи і обговоривши доводи апеляційної скарги, наданий відзив, перевіривши юридичну оцінку обставин справи та повноту їх встановлення дійшов висновку про   відмову  у задоволенні апеляційної скарги та залишення ухвали суду без змін, виходячи з такого.
Предметом даної справи є правомірність прийняття податкового повідомлення-рішення відповідача від 12 вересня 2019 року № 0003154706, яким завищено суму від`ємного значення між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту (р. 19) на суму ПДВ 38 583 258 грн., в тому числі по періодах: квітень 2019 року – 12 365 447 грн., травень 2019 – 26 217 811 грн., завищено суму від`ємного значення, яка підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку (р. 20.2.1) на загальну суму ПДВ 38 583 258 грн., в тому числі по періодах: квітень 2019 року на 12 365 447 грн., травень 2019 року на 26 217 811 грн.; не складено та не зареєстровано в ЄРПН податкові накладні на перевищення звичайних цін над ціню реалізації продукції, всього на суму ПДВ 35 485 751 грн., в тому числі по періодах: квітень 2019 року на 11 226 625 грн., травень 2019 року на 24 259 126 грн. Вказані вище рішення прийнято відповідачем на підставі Акту перевірки від 10.05.2019 року № 83/28-10-47-06/00191158 від 19.08.2019.
Підставою для прийняття оскаржуваного податкового повідомлення - рішення   став висновок контролюючого органу щодо зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість через реалізацію продукції власного виробництва за цінами нижчими за собівартість через господарські операції з контрагентами, по яких не встановлено реальне джерело походження товарів (послуг), що, на думку відповідача, свідчить про формування  позивачем фіктивного податкового кредиту та не підтверджено реальність здійснення господарських взаємовідносин з такими контрагентами.
Під судовою експертизою, згідно зі статтею 1 Закону України «Про судову експертизу», розуміється дослідження експертом на основі спеціальних знань матеріальних
об`єктів, явищ і процесів, які містять інформацію про обставини справи, що перебуває у провадженні органів досудового розслідування чи суду.
В законодавстві  процедурні дії для проведення судових експертиз і підвищення якості судових експертиз передбачені в Інструкції про призначення та проведення судових експертиз та експертних досліджень та Науково-методичних рекомендацій з питань підготовки та призначення судових експертиз та експертних досліджень.
Наказом Міністерства юстиції України від 08.10.1998 року № 53/5 затверджено Інструкцію про призначення та проведення судових експертиз та експертних досліджень та Науково-методичні рекомендацій з питань підготовки та призначення судових експертиз та експертних досліджень, які визначають певний порядок призначення експертизи та регулює порядок визначення питань, які можуть ставитись експерту під час проведення експертизи, зокрема і економічної.
Правилами пп. 1.1 п. 1 розділу ІІІ Науково-методичних рекомендацій, окреслені основні завдання експертизи документів бухгалтерського, податкового обліку і звітності:
- визначення документальної обґрунтованості розміру нестачі або надлишків товарно-матеріальних цінностей і грошових коштів, періоду і місця їх утворення;
- визначення документальної обґрунтованості оформлення операцій з одержання, зберігання, виготовлення, реалізації товарно-матеріальних цінностей, у тому числі грошових, основних засобів, надання послуг;
- визначення документальної обґрунтованості відображення в обліку грошових коштів, цінних паперів;
- визначення документальної обґрунтованості відображення в обліку операцій з нарахування та виплати заробітної плати, інших виплат;
- установлення відповідності чинному законодавству відображення в податковому обліку доходів та витрат за фінансово-господарськими операціями, що підлягають оподаткуванню податком на прибуток;
- визначення відповідності чинному законодавству відображення в податковому обліку податкових зобов`язань та податкового кредиту з податку на додану вартість.
Згідно з п. 4.14 Науково-методичних рекомендацій з питань підготовки і призначення судових експертиз та експертних досліджень зазначено таке:
“У вступній частині висновку експерта зазначається перелік питань (дослівно у формулюванні документа про призначення експертизи (залучення експерта)), які поставлено на вирішення експертизи; якщо питання сформульовано неясно або його редакція не відповідає рекомендаціям, але зміст завдання експертові зрозумілий, то після наведення питання в редакції документа про призначення експертизи (залучення експерта) він може дати відповідні роз`яснення і викласти питання в редакції, що відповідає зазначеним рекомендаціям”.
За унормуванням частин 1, 2 статті 72 Кодексу адміністративного судочинства України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються такими засобами: 1) письмовими, речовими і електронними доказами; 2) висновками експертів; 3) показаннями свідків.
Статтею 102 КАС України передбачено, що суд за клопотанням учасника справи або з власної ініціативи призначає експертизу у справі за сукупності таких умов:
1) для з`ясування обставин, що мають значення для справи, необхідні спеціальні знання у сфері іншій, ніж право, без яких встановити відповідні обставини неможливо;
2) жодною стороною не наданий висновок експерта з цих самих питань або висновки експертів, надані сторонами, викликають обґрунтовані сумніви щодо їх правильності.
Приписи ч. 1 ст. 101 КАС України визначають, що висновок експерта - це докладний опис проведених експертом досліджень, зроблені у результаті них висновки та обґрунтовані відповіді на питання, поставлені перед експертом, складений у порядку, визначеному законодавством.
У частині 2 статті 101 КАС України зазначено, що предметом висновку експерта може бути дослідження обставин, які входять до предмета доказування та встановлення яких потребує наявних у експерта спеціальних знань. Предметом висновку експерта не можуть бути питання права/
За змістом ч. 3 ст. 102 КАС України при призначенні експертизи судом експерт або експертна установа обирається сторонами за взаємною згодою, а якщо такої згоди не досягнуто у встановлений судом строк, експерта чи експертну установу визначає суд. З урахуванням обставин справи суд має право визначити експерта чи експертну установу самостійно. У разі необхідності може бути призначено декілька експертів для підготовки одного висновку (комісійна або комплексна експертиза). Питання з яких має бути проведена експертиза, що призначається судом, визначаються судом.
П. 4 ч. 2 ст. 236 КАС України встановлено, що  суд має право зупинити провадження у справі в разі призначення судом експертизи - до одержання її результатів.
Згідно з п. 8 ч. 2 ст. 180 та ч. 1 ст. 183 КАС України, суд у підготовчому засіданні вирішує питання про призначення експертизи та постановляє ухвалу (ухвали) про процесуальні дії, що необхідно вчинити до закінчення підготовчого провадження та початку судового розгляду справи по суті.
Щодо доводу апелянта про визначення питань, поставлених в ухвалі про призначення судової  економічної  експертизи  як таких, що є питаннями в галузі права, суд апеляційної інстанції зазначає наступне.
Зазвичай висновок експерта у галузі правами використовується як інструмент доказування у випадках необхідності усунення правової невизначеності, коли сторони у судових спорах вдаються до довільного тлумачення положень чинного законодавства з метою введення суду в оману.
Але при цьому необхідно пам`ятати, що висновок експерта у галузі права можливо використовувати виключно щодо застосування аналогії права/закону у спірних правовідносинах.
Крім того, особливістю висновків експертів у галузі права є те, що такі висновки не є доказами, хоча про можливість їхнього застосування і зазначено у главі 5 КАС України «Докази та доказування», тому подання висновків, на відміну від висновків експертів та інших доказів у справі, можливе на будь-якій стадії судового процесу з метою забезпечення суду додатковими джерелами відомостей, на які він може посилатися в судовому рішенні, незважаючи на те, що висновки експертів у галузі права не є обов`язковими для суду та мають виключно консультативний характер.         
Таким чином суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції, що вирішення вказаного питання потребує спеціальних знань у сфері іншій, ніж право.
Суд акцентує увагу на тому, що відповідно до частини 2 статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.
Такий підхід узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини. Так, у пункті 110 рішення від 23 липня 2002 року у справі "Компанія "Вестберґа таксі Актіеболаґ" та Вуліч проти Швеції" суд визначив, що "... адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління.".
За таких обставин суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції  щодо наявності підстав для задоволення клопотання представника позивача про призначення судово-економічної експертизи та необхідності поставити на вирішення експертизи питання запропоновані позивачем, оскільки такі питання відповідають Науково-методичним рекомендаціям з питань підготовки та призначення судових експертиз та експертних досліджень, а також відповідають змісту правовідностин зафіксованих в акті перевірки, на підставі якого прийнято оскаржувані податкові повідомлення рішення.
Щодо доводів апелянта про порушення судом норм процесуального права, то суд вважає їх необґрунтованими з огляду на наступне.
Як вже зазначалось, ч. 3 ст. 102 КАС України визначено, що при призначенні експертизи судом експерт або експертна установа обирається сторонами за взаємною згодою, а якщо такої згоди не досягнуто у встановлений судом строк, експерта чи експертну установу визначає суд.
Таким чином, доручення  судом проведення експертизи ОСОБА_1 не суперечить ч. 3 ст. 102 КАС України.
Частина доводів апеляційної скарги містить цитування акту перевірки, на що суд апеляційної інстанції вважає за потрібне послатись на п.41 висновку №м11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Слід зазначити, що згідно практики Європейського суду з прав людини та зокрема, рішення у справі "Серявін та інші проти України" від 10 лютого 2010 року, заява 4909/04, відповідно до п.58 якого суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" від 9 грудня 1994 року, серія A, N 303-A, п.29).
Доводи апеляційної скарги не дають підстав для висновку про те, що при розгляді справи судом першої інстанції було допущено неправильне застосування норм   процесуального права.
Суд апеляційної інстанції дійшов висновку про те, що підстави для скасування ухвали суду першої інстанції відсутні, а тому відхиляє апеляційну скаргу і залишає судове рішення без змін. 
Керуючись ст. ст. ч. 4 ст. 241, ч. 5 ст. 250, ст. 310, п.1 ч.1 ст. 315, ст. 316, ст. 321, ч.1 ст.325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, 
                                              
                                            П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу  Офісу великих платників податків ДПС  на ухвалу  Донецького окружного адміністративного суду від 05 березня 2020 р.     –  залишити без задоволення.
Ухвалу    Донецького окружного адміністративного суду від 05 березня 2020 р.   у справі  № 200/14542/19-а   – залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду набирає законної сили з дати прийняття та відповідно до ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України може бути оскаржена до Верхового Суду  протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.
Під час дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), строк касаційного оскарження продовжуються на строк дії такого карантину.
Повне судове рішення виготовлено 24 червня 2020 року.

Колегія суддів:                                                                                   Г.М. Міронова

                                                                                                                    Т.Г. Арабей 

                                                                                                                    І.В. Геращенко