ПОСТАНОВА
Іменем України
12 червня 2020 року 
Київ
справа №815/3653/15
адміністративне провадження №К/9901/38005/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А., 
суддів - Олендера І.Я., Ханової Р.Ф.,
здійснивши попередній розгляд касаційної скарги Державної податкової інспекції у Малинському районі м. Одеси Головного управління ДФС в Одеській області
на постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 17 липня 2017 року (колегія суддів: головуючий суддя - Федусик А.Г., судді - Зуєва Л.Є., Шевчук О.А.)
у справі №815/3653/15
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «К-ТД»
до Державної податкової інспекції у Малиновському районі м. Одеси Головного управління ДФС в Одеській області 
про скасування податкових повідомлень-рішень, 

ВСТАНОВИВ:

У червні 2015 року Товариство з обмеженою відповідальністю «К-ТД» (далі - позивач, платник, Товариство) звернулося до Одеського окружного адміністративного суду з позовом до Державної податкової інспекції у Малиновському районі м. Одеси Головного управління ДФС в Одеській області (далі - відповідач, контролюючий орган, ДПІ у Малиновському районі) про скасування податкових повідомлень-рішень.

В обґрунтування позовних вимог Товариство зазначило про безпідставність висновків контролюючого органу про завищення позивачем залишку від`ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (рядок 24) податкової декларації з ПДВ за грудень 2014 року на суму 9 772   377, 00 грн, заниження суми податку, яка підлягає сплаті платником податку до бюджету (рядок 25) за підсумками грудня 2014 року у сумі 532 577, 00 грн та протиправність оскаржуваних податкових повідомлень - рішень контролюючого органу.

Постановою Одеського окружного адміністративного суду від 22 жовтня 2015 року (головуючий суддя - Глуханчук О.В.) у задоволенні адміністративного позову відмовлено повністю. Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 10.03.2015 №0001891502 та №0001871502 прийняті відповідачем у межах повноважень та у спосіб, що передбачений Конституцією та законами України, а тому є правомірними та такими, що не підлягають скасуванню. Так, Одеський окружний адміністративний суд зазначив, що Товариством, всупереч вимог податкового законодавства, не враховано наслідки раніше проведеної контролюючим органом перевірки у наступній своїй податковій звітності.

Не погодившись з зазначеною постановою, позивач оскаржив її в апеляційному порядку.

Постановою Одеського апеляційного адміністративного суду від 17 липня 2017 року апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «К-ТД» задоволено, постанову Одеського окружного адміністративного суду від 01 червня 2017 року скасовано та прийнято нову постанову, якою позов задоволено: скасовано податкові повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у Малиновському районі м. Одеси Головного управління ДФС в Одеській області від 10 березня 2015 року №0001891502 та №0001871502.

Скасовуючи рішення суду першої інстанції та задовольняючи позовні вимоги, суд апеляційної інстанції виходив з того, що обов`язок врахування результатів попередньої перевірки, а саме   відображення в р. 21.3 декларації зменшення залишку від`ємного значення за результатами перевірки податкового органу у сумі 9 697 996,00 грн та здійснення коригування показників поданої податкової декларації з податку на додану вартість за грудень 2014 року шляхом подання нової звітної декларації виник у позивача лише після узгодження визначеної контролюючим органом у податковому повідомленні-рішенні суми грошового зобов`язання, а саме з 17 березня 2016 року, а тому висновки суду першої інстанції про необхідність врахування зазначених сум звітній декларації за грудень 2014 року є помилковими. Також суд апеляційної інстанції виходив з того, що контролюючий орган безпідставно зазначив, що декларація з ПДВ за грудень 2014 року заповнена платником з порушеннями вимог наказу Міндоходів України від 13 листопада 2013 року № 678 «Про затвердження форм та Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість», оскільки вказаний наказ станом на час складання податкової звітності позивачем в січні 2015 року вже втратив чинність.

Не погодившись з зазначеним рішенням суду апеляційної інстанції, відповідач подав до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права просив її скасувати та залишити в силі постанову Одеського окружного адміністративного суду від 22 жовтня 2015 року. В обґрунтування вимог апеляційної скарги скаржник зазначив, що платник податків повинен враховувати насідки проведеної перевірки та відповідно відображати їх у своїй наступній податковій звітності, що не було зроблено Товариством, а тому оскаржувані податкові повідомлення - рішення є такими, що прийняті відповідачем у межах повноважень та у спосіб, встановлений законом.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 22 вересня 2017 року відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою відповідача.

Від позивача відзиву на касаційну скаргу не надійшло, що не перешкоджає розгляду справи.

Пунктом 4 частини першої Розділу VІІ "Перехідні положення" КАС України (в редакції, що діє з 15 грудня 2017 року) передбачено, щокасаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.

14 березня 2018 року касаційну скаргу передано до Верховного Суду в порядку, передбаченому Розділом VII Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції від 03.10.2017).

Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на таке.

Як встановлено судами попередніх інстанцій,    посадовими особами відповідача проведено камеральну перевірку податкової звітності позивача з податку на додану вартість за грудень 2014 року.

За результатами перевірки відповідачем складено акт від 13 лютого 2015 року № 608/15-52-15-02 (далі - Акт перевірки).

Згідно з висновками Акту перевірки, відповідачем встановлено, що декларація Товариства з податку на додану вартість за грудень 2014 року заповнена з порушенням вимог п. 6 розділу ІІІ «Розрахунки за звітний період» наказу Міністерства доходів і зборів України № 678 від 13 листопада 2013 року «Про затвердження форм та порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість», зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 11 грудня 2013 року № 2094/24626. Також підприємством не враховано результати перевірки та не відображено в р. 21.3 декларації (зменшено залишок від`ємного значення за результатами перевірки податкового органу) у сумі 9 697 996, 00 грн та не відкориговані показники поданої податкової декларації з податку на додану вартість за грудень 2014 року шляхом подання нової звітної декларації. 

На підставі Акту перевірки, відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення від 10 березня 2015 року №0001891502, якими позивачу зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 9   772 377, 00 грн та №0001871502, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 665 721, 00 грн, з яких за основним платежем 532 577, 00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 133 144, 00 грн.

Контролюючий орган дійшов висновку, що Товариством завищено залишок від`ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (рядок 24 податкової декларації з ПДВ за грудень 2014 року на суму 9 772 377, 00 грн та занижено суму податку на додану вартість, яка підлягає сплаті платником податку до бюджету (р. 25) за підсумками грудня 2014 року у сумі 532   577, 00 грн.

Надаючи правову оцінку вищевикладеним обставинам справи, суд виходить з наступного.

Спірні правовідносини регулюються Конституцією України та ПК України в редакції, що була чинною на момент їх виникнення.

Відповідно до ст. 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Згідно з вимогами ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до п. 44.1 ст. 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Пунктом 54.1 статті 54 ПК України встановлено, що крім випадків, передбачених податковим законодавством, платник податків самостійно обчислює суму податкового та/або грошового зобов`язання та/або пені, яку зазначає у податковій (митній) декларації або уточнюючому розрахунку, що подається контролюючому органу у строки, встановлені цим Кодексом. Така сума грошового зобов`язання та/або пені вважається узгодженою.

Відповідно до пп. 54.3.2 п. 54.3 ст. 54 ПК України контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, якщо: дані перевірок результатів діяльності платника податків, крім електронної перевірки, свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов`язань, суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках;

Якщо згідно з нормами цієї статті сума грошового зобов`язання розраховується контролюючим органом, платник податків не несе відповідальності за своєчасність, достовірність і повноту нарахування такої суми, проте несе відповідальність за своєчасне та повне погашення нарахованого узгодженого грошового зобов`язання і має право оскаржити зазначену суму в порядку, встановленому цим Кодексом (п. 54.5 ст. 54 ПК України).

Згідно з п. 58.1, 58.3 статті 58 ПК України у разі коли сума грошового зобов`язання платника податків, передбаченого податковим або іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, розраховується контролюючим органом відповідно до статті 54 цього Кодексу (крім декларування товарів, передбаченого для громадян), або у разі коли за результатами перевірки контролюючий орган встановлює факт невідповідності суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, або зменшує розмір задекларованого від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість, розрахованого платником податків відповідно до розділу V цього Кодексу, такий контролюючий орган надсилає (вручає) платнику податків податкове повідомлення-рішення.

Податкове повідомлення-рішення вважається надісланим (врученим) платнику податків, якщо його передано посадовій особі такого платника податків під розписку або надіслано листом з повідомленням про вручення.

Пунктом 57.3 статті 57 ПК України встановлено, що у разі визначення грошового зобов`язання контролюючим органом за підставами, зазначеними у   підпунктах 54.3.1, 54.3.2, 54.3.4-54.3.6 пункту 54.3 статті 54   цього Кодексу, платник податків зобов`язаний сплатити нараховану суму грошового зобов`язання протягом 10 календарних днів, що настають за днем отримання податкового повідомлення-рішення, крім випадків, коли протягом такого строку такий платник податків розпочинає процедуру оскарження рішення контролюючого органу.

У разі оскарження рішення контролюючого органу про нараховану суму грошового зобов`язання платник податків зобов`язаний самостійно погасити узгоджену суму, а також пеню та штрафні санкції за їх наявності протягом 10 календарних днів, наступних за днем такого узгодження.

Підпунктом 14.1.7 п. 14.1 ст. 14 ПК України оскарження рішень контролюючих органів - оскарження платником податку податкового повідомлення - рішення про визначення сум грошового зобов`язання платника податків або будь-якого рішення контролюючого органу в порядку і строки, які встановлені цим Кодексом за процедурами адміністративного оскарження, або в судовому порядку.

Рішення, прийняті контролюючим органом, можуть бути оскаржені в адміністративному або судовому порядку (п. 56.1 ст. 56 ПК України).

Відповідно до п. 56.18 ст. 56 ПК України при зверненні платника податків до суду з позовом щодо визнання недійсним рішення контролюючого органу грошове зобов`язання вважається неузгодженим до дня набрання судовим рішенням законної сили.

В обґрунтування вимог касаційної скарги, контролюючий орган послався на те, що платник податків повинен враховувати наслідки проведеної перевірки (хронологічно попередньої) та відповідно відображати їх у наступній податковій звітності, що, в свою чергу, не було зроблено Товариством. 

Так, судами попередніх інстанцій встановлено, що камеральною перевіркою даних позивача, задекларованих у податковій звітності з податку на додану вартість за листопад 2014 року, оформленої актом від 20 січня 2015 року № 11/11-23-15-01/38857964, контролюючим органом встановлено завищення платником залишку від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 9 697 996, 00 грн. На підставі акту перевірки від 20 січня 2015 року № 11/11-23-15-01/38857964, прийнято податкове повідомлення - рішення №0002841502 від 03 жовтня 2014 року. Результати камеральної перевірки не були відображені Товариством у наступній своїй податковій звітності.

Не погодившись з зазначеним податковим повідомленням-рішенням №0002841502 від 03 жовтня 2014 року, Товариство оскаржило його в судовому порядку. 

Постановою Одеського окружного адміністративного суду від 22 жовтня 2015 року у справі №815/803/15-а, залишеною без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 17 березня 2016 року, адміністративний позов задоволено частково: визнано неправомірною викладену у повідомленні від 23 липня 2014 року №21486/10/11-23-15-02 відмову Кіровоградської об`єднаної Державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Кіровоградській області у прийнятті податкової звітності з податку на додану вартість за червень 2014 року. В задоволенні решти позовних вимог, зокрема, щодо скасування податкового повідомлення-рішення №0002841502 від 03 жовтня 2014 року, відмовлено.

Таким чином, лише після набрання постановою Одеського окружного адміністративного суду від 22 жовтня 2015 року законної сили, а саме з 17 березня 2016 року, визначене Кіровоградською ОДПІ ГУДФС у Кіровоградській області у податковому повідомленні-рішенні №0002841502 від 03 жовтня 2014 року грошове зобов`язання вважається узгодженим та саме з цієї дати у Товариства виник обов`язок по відображенню спірного грошового зобов`язання у своїй податковій звітності.

Колегія суддів суду касаційної інстанції погоджується з висновками апеляційного суду, що контролюючим органом, всупереч вищенаведеним нормам податкового законодавства, передчасно зроблено висновок про протиправне не врахування Товариством результатів попередньої перевірки   та не відображення в р.21.3 декларації зменшення залишку від`ємного значення за результатами перевірки податкового органу у сумі 9   697 996, 00 грн та не здійснення коригування показників поданої податкової декларації з податку на додану вартість за грудень 2014 року шляхом подання нової звітної декларації, оскільки, обов`язок по зазначеним діям у позивача виник лише після узгодження грошового зобов`язання, а саме з 17 березня 2016 року.

Також, колегія суддів враховує встановлені судом апеляційної інстанції обставини, щодо посилань контролюючого органу в акті перевірки на порушення Товариством при поданні декларації з ПДВ за грудень 2014 року наказу Міндоходів України від 13 листопада 2013 року № 678 «Про затвердження форм та Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість», що на момент складання позивачем податкової звітності втратив чинність.

Враховуючи вищевикладене, Верховний Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про протиправність оскаржуваних податкових повідомлень - рішень контролюючого органу.

Згідно з частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Відповідно до частини третьої статті 343 КАС України суд касаційної інстанції, здійснивши попередній розгляд справи, залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.

Розглянувши доводи касаційної скарги, перевіривши матеріали справи та здійснивши системний аналіз долучених до справи доказів, проаналізувавши правильність застосування судом апеляційної інстанції норм законодавства, колегія суддів вважає, що доводи касаційної скарги не спростовують правильність висновків суду апеляційної інстанції, а тому касаційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення апеляційного суду без змін.

Враховуючи вищевикладене, керуючись статтями 343, 350, 356 Кодексу адміністративного судочинства України, 

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Малинському районі м. Одеси Головного управління ДФС в Одеській області залишити без задоволення.

Постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 17 липня 2017 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                                            І. А. Гончарова

Судді                                                                                                                І. Я. Олендер

                                                                                                                         Р. Ф. Ханова