ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

02 червня 2020 року 	м. Дніпро	справа № 160/6892/19	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Добродняк І.Ю. (доповідач),
                               суддів:  Бишевської Н.А., Семененка Я.В.,     
за участю секретаря судового засідання Комар Н.В. 
розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Дніпрі
апеляційну скаргу  Головного управління ДПС у Дніпропетровській області
на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду  від 31 жовтня 2019 року (головуючий суддя Кучма К.С.)
у справі  № 160/6892/19
за позовом   приватного акціонерного товариства «Дніпропетровський пивоварний завод «Дніпро»
до  Головного управління ДПС у Дніпропетровській області
про  визнання дій протиправними та зобов`язання вчинити певні дії, визнання протиправними та скасування податкової вимоги і рішення про опис майна у податкову заставу, - 

ВСТАНОВИВ:

Приватне акціонерне товариства «Дніпропетровський пивоварний завод «Дніпро» звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, в якому просило:
- визнати протиправним та скасувати податкову вимогу від 14.06.2019 р. № 321035-53 Головного управління ДФС у Дніпропетровській області про сплату ПрАТ «Дніпропетровській пивоварний завод «Дніпро» податкового боргу в розмірі 52 899,22 грн., за платежем орендна плата з юридичних осіб, код платежу 18010600; 
- визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДФС у Дніпропетровській області від 14.06.2019  № 321035-53/64 про опис майна ПрАТ «Дніпропетровській пивоварний завод «Дніпро» у податкову заставу; 
- визнати протиправними дії Головного управління ДФС у Дніпропетровській області щодо нарахування ПрАТ «Дніпропетровській пивоварний завод «Дніпро» пені за платежем орендна плата з юридичних осіб, код платежу 18010600 в сумі 864 001,32 грн.;
- зобов`язати Головне управління ДФС у Дніпропетровській області привести у відповідність інтегровану картку рахунку ПрАТ «Дніпропетровській пивоварний завод «Дніпро» по платежу «Орендна плата з юридичних осіб» (код бюджетної класифікації 18010600) шляхом виключення з неї відомостей про нарахування пені за платежем орендна плата з юридичних осіб, код платежу 18010600 в сумі 864 001,32 грн. та про наявність податкового боргу по платежу «Орендна плата з юридичних осіб» (код бюджетної класифікації 18010600) в сумі 864 001,32 грн.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що граничні строки сплати грошового зобов`язання згідно податкового повідомлення-рішення від 02.11.2017 №0019371402, яке частково скасовано постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 13.12.2018 у справі №804/7637/17, мають визначатися відповідно до п.58.1 ст.58, пп.129.1.1 п.129.1 ст.129 ПК України. Внаслідок прийняття судом рішення від 13.12.2018 у справі №804/7637/17 відповідачем прийнято нове податкове повідомлення-рішення від 16.05.2019 №0037071402, яке проведено по особовому рахунку позивача 30.05.2019, внаслідок чого і виникло нарахування спірної пені в сумі 864 001,32 грн. Розрахунок пені зроблений відповідачем з порушенням вимог наведених вище норм ПК України в частині застосування строків розрахунку з урахуванням настання граничних строків сплати грошових зобов`язань. Необґрунтованість розрахунку пені, в свою чергу, тягне протиправність прийняття відповідачем податкової вимоги від 14.06.2019  №321035-53 про сплату податкового боргу у сумі 52 889 грн. та рішення відповідача від 14.06.2019  №321035-53/64 про опис майна ПрАТ «Дніпропетровській пивоварний завод «Дніпро» у податкову заставу.
          Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 31.10.2019 позов задоволено частково.
Визнано протиправним та скасовано податкову вимогу від 14.06.2019 №321035-53 Головного управління ДФС у Дніпропетровській області, про сплату Приватним акціонерним товариством «Дніпропетровській пивоварний завод «Дніпро» податкового боргу в розмірі 52 899, 22 грн., за платежем орендна плата з юридичних осіб, код платежу 18010600.
Визнано протиправним та скасовано рішення Головного управління ДФС у Дніпропетровській області від 14.06.2019 №321035-53/64 про опис майна Приватного акціонерного товариства «Дніпропетровській пивоварний завод «Дніпро» у податкову заставу. В задоволенні решти позову відмовлено.
Суд першої інстанції погодився з позивачем та дійшов висновку, що граничні строки сплати грошового зобов`язання мають визначатися у податковому повідомленні-рішенні від 02.11.2017 № 0019371402, яке частково скасовано постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 13.12.2018 у справі № 804/7637/17. Натомість, відповідач розраховує пеню починаючи з дати граничного строку сплати за податковими деклараціями відповідно за 2016 і 2017 роки, внаслідок чого збільшується період її нарахування.
Задля ефективного захисту порушеного права позивача суд визнав протиправними та скасував вимогу відповідача вимогу від 14.06.2019  № 321035-53 та рішення від 14.06.2019 р. № 321035-53/64 про опис майна позивача у податкову заставу, як найбільш ефективний спосіб захисту, що повинен забезпечити поновлення порушеного права позивача.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить  скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позову. В апеляційній скарзі зазначає, автоматичне нарахування пені засобами програмного забезпечення ІТС «Податковий блок» в інтегрованій картці платника на суму сплаченого з порушенням законодавчого встановлення терміну сплати грошового зобов`язання відбулось правомірно та на підставі закону.
Представник відповідача в судовому засіданні підтримав доводи, викладені в апеляційній скарзі.
Представник позивача проти задоволення апеляційної скарги заперечує, просить залишити рішення суду першої інстанції без змін.
Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, апеляційний суд вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на таке. 
Як встановлено судом та підтверджено матеріалами справи,  посадовими особами Головного управління ДФС у Дніпропетровській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку ПрАТ «ДПЗ «Дніпро» з питань повноти нарахування орендної плати за земельні ділянки, що перебувають в користуванні на підставі укладених з Дніпровською міською радою договорів оренди землі, за період з 01.01.2016 по 31.07.2017, за результатами якої складений акт від 15.09.2017 №12131/04-36-14-02/30561920. 
Перевіркою встановлено, що в  порушення п.288.1, п.288.2, п.288.3, п.288.5, п.288.7 ст.288 Податкового Кодексу України позивачем занижено орендну плату за земельну ділянку всього на суму 7 854 539,56 грн., у т.ч. за січень - грудень 2016 року у сумі 4 340 186,03 грн., січень - липень 2017 року у сумі 3 514 353,53 грн. 
На підставі висновків вказаного акту контролюючим органом винесено податкове повідомлення-рішення від 02.11.2017 №0019371402, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з орендної плати у сумі 5435780,33 грн. (основний платіж) та застосовані штрафні (фінансові) санкції у сумі 2717890,16 грн. 
В результаті оскарження означеного податкового повідомлення-рішення від 02.11.2017 №0019371402 в судовому порядку постановою  Третього апеляційного адміністративного суду від 13.12.2018 у справі №804/7637/17 визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Дніпропетровській області від 02.11.2017 №0019371402 в частині збільшення суми податкового зобов`язання за платежем орендна плата за землю в загальному розмірі 6569225,38 грн., в тому числі  4168224,24 грн. за податковим зобов`язанням та 2401001,14 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).
Внаслідок прийняття судом рішення від 13.12.2018 у справі №804/7637/17 відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 16.05.2019 №0037071402, яким позивачу визначено суму грошових зобов`язань за платежем з орендної плати за землю (код платежу 18010600) у сумі 1584445,11 грн., в т.ч. за основним платежем 1276556,09 грн., та штрафними (фінансовими) санкціями у сумі 316889,02 грн. Податкове повідомлення-рішення від 16.05.2019 № 0037071402 проведено по особовому рахунку позивача 30.05.2019, у зв`язку з чим контролюючим органом нарахована пеня в сумі 864001,32 грн.  
Погашення грошових зобов`язань позивача за розрахованою пенею частково відбулось внаслідок переплати. Станом на 14.06.2019 погашено пені в сумі 811102,10 грн.
У зв`язку із несплатою решти пені в сумі 52899,22 грн. відповідачем прийнято податкову вимогу від 14.06.2019 № 321035-53 про сплату податкового боргу у сумі 52899,22 грн. та рішення від 14.06.2019 № 321035-53/64 про опис майна ПрАТ «Дніпропетровській пивоварний завод «Дніпро» у податкову заставу.
З огляду на фактичні обставини справи, норми законодавства, що регулюють спірні правовідносини, апеляційний суд погоджується з висновками суду першої інстанції.
За загальним правилом, встановленим пп.16.1.4 п. 16.1 ст.16 Податкового кодексу України, платники податків зобов`язані сплачувати податки та збори у строки та в розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.
Сума узгодженого грошового зобов`язання, не сплаченого платником податків у встановлений цим Кодексом строк, та непогашеної пені, нарахованої у порядку, визначеному цим Кодексом, вважається податковим боргом (п.п.14.1.175 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України).
Згідно з п.59.1 ст.59 Податкового кодексу України у разі коли у платника податків виник податковий борг, контролюючий орган надсилає (вручає) йому  податкову вимогу  в  порядку, визначеному для надсилання (вручення) податкового повідомлення-рішення.
Форма  та  порядок  надіслання податкового повідомлення-рішення і розрахунку грошового зобов`язання визначається центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику (п.58.1 ст. 58 ПК України).
За визначенням, наведеним у п.п.14.1.153 п.14.1 ст.14 ПК України, податкова вимога - письмова вимога органу державної податкової служби до платника податків щодо погашення суми податкового боргу. 
Податкова вимога надсилається не раніше першого робочого дня після закінчення граничного строку сплати суми грошового зобов`язання (п.59.3 ст.59 Податкового кодексу України).
Відповідно до п.п.88.1, 88.2 ст.88 ПК України з метою забезпечення виконання платником податків своїх обов`язків, визначених цим Кодексом, майно платника податків, який має податковий борг, передається у податкову заставу. 
Право податкової застави виникає згідно з цим Кодексом та не потребує письмового оформлення. 
Право податкової застави виникає, зокрема,  у разі несплати у строки, встановлені цим Кодексом, суми грошового зобов`язання, самостійно визначеної контролюючим органом, - з дня виникнення податкового боргу (пп.89.1.2 п.89.1 ст.89 ПК України). 
Відповідно до абз.2 пп.14.1.155 п.14.1 ст.14 ПК України у разі невиконання платником податків грошового зобов`язання, забезпеченого податковою заставою, орган стягнення у порядку, визначеному цим Кодексом, звертає стягнення на майно такого платника, що є предметом податкової застави. 
Джерелами погашення податкового боргу платника податків є будь-яке майно такого платника податків з урахуванням обмежень, визначених цим Кодексом, зокрема, п.87.3 ст.87 ПК України, а також іншими законодавчими актами (п.87.2 ст.87 ПК України).
За правилами п.89.3 ст.89 ПК України майно, на яке поширюється право податкової застави, оформлюється актом опису.
До акта опису включається ліквідне майно, яке можливо використати як джерело погашення податкового боргу.
Опис майна у податкову заставу здійснюється на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, яке пред`являється платнику податків, що має податковий борг.
В спірному випадку надсилання позивачеві оскаржуваної вимоги від 14.06.2019  та прийняття відповідачем рішення про опис майна у податкову заставу  від 14.06.2019 обумовлено, як встановлено вище,  тим, що станом на вказану дату у позивач виник податковий борг у зв`язку із несплатою пені в сумі 52899,22 грн. 
Отже, визначальним у цій справі є питання правомірності нарахування контролюючим  органом пені в загальній сумі 864001,32 грн.  
Пеня - це сума коштів у вигляді відсотків, нарахованих на суми грошових зобов`язань, не сплачених у встановлені законодавством строки (пп. 14.1.162 п. 14.1 ст. 14 Кодексу).
Відповідно до пп. 129.1.1 п. 129.1 ст. 129 Податкового кодексу України нарахування пені розпочинається при нарахуванні суми грошового зобов`язання, визначеного контролюючим органом за результатами податкової перевірки, - починаючи з першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати платником податків податкового зобов`язання, визначеного цим Кодексом (у тому числі за період адміністративного та/або судового оскарження).
У разі скасування нарахованого контролюючим органом грошового зобов`язання (його частини) у порядку адміністративного та/або судового оскарження пеня за період заниження такого грошового зобов`язання (його частини) скасовується (п.129.2 ст.129 ПК України).
Нарахування пені закінчується у день зарахування коштів на відповідний рахунок органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів та/або в інших випадках погашення податкового боргу та/або грошових зобов`язань (пп.129.3.1 п.129.3 ст.129 ПК України).
Відповідно до п. 57.3 ст. 57 Податкового кодексу України у разі визначення грошового зобов`язання контролюючим органом за підставами, зазначеними у підпунктах 54.3.1 - 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, платник податків зобов`язаний сплатити нараховану суму грошового зобов`язання протягом 10 календарних днів, що настають за днем отримання податкового повідомлення-рішення, крім випадків, коли протягом такого строку такий платник податків розпочинає процедуру оскарження рішення контролюючого органу.
У разі оскарження рішення контролюючого органу про нараховану суму грошового зобов`язання платник податків зобов`язаний самостійно погасити узгоджену суму, а також пеню та штрафні санкції за їх наявності протягом 10 календарних днів, наступних за днем такого узгодження.
Відповідно до  п.58.1 ст.58 ПК України  контролюючий орган надсилає (вручає) платнику податків податкове повідомлення-рішення, якщо сума грошового зобов`язання платника податків, передбаченого податковим або іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, розраховується контролюючим органом відповідно до  статті 54 цього Кодексу  (крім декларування товарів, передбаченого для громадян) або якщо за результатами перевірки контролюючим органом встановлено факт заниження або завищення суми податкових зобов`язань, заявленої у податковій декларації, або суми податкового кредиту, заявленої у податковій декларації з податку на додану вартість, крім випадків, коли зазначене заниження або завищення враховано при винесенні інших податкових повідомлень-рішень за результатами перевірки.
Податкове повідомлення-рішення містить підставу для такого нарахування (зменшення) податкового зобов`язання та/або зменшення суми бюджетного відшкодування та/або зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість, або заниження чи завищення суми податкових зобов`язань, заявленої у податковій декларації, або суми податкового кредиту, заявленої у податковій декларації з податку на додану вартість; посилання на норму цього  Кодексу  та/або іншого закону, контроль за виконанням якого покладено на контролюючі органи, відповідно до якої був зроблений розрахунок або перерахунок грошових зобов`язань платника податків; суму грошового зобов`язання, що повинен сплатити платник податку; суму зменшеного бюджетного відшкодування та/або зменшення від`ємного значення результатів господарської діяльності або від`ємного значення суми податку на додану вартість; граничні строки сплати грошового зобов`язання та/або строки виправлення платником податків показників податкової звітності; попередження про необхідність складення та реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної/розрахунку коригування до неї або про необхідність виправлення помилок, допущених під час зазначення реквізитів податкової накладної, у випадках, передбачених цим Кодексом; попередження про наслідки несплати грошового зобов`язання або внесення виправлень до показників податкової звітності в установлений строк; граничні строки, передбачені цим Кодексом для оскарження податкового повідомлення-рішення.
Пунктом 56.18 статті 56 ПК України визначено, що з урахуванням строків давності, визначених статтею 102  цього Кодексу, платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення-рішення або інше рішення контролюючого органу у будь-який момент після отримання такого рішення.
При зверненні платника податків до суду з позовом щодо визнання недійсним рішення контролюючого органу грошове зобов`язання вважається неузгодженим до дня набрання судовим рішенням законної сили.
За правилами п.57.4 ст.57 ПК України пеня та штрафні санкції, нараховані на суму грошового зобов`язання (її частку), скасовану за результатами адміністративного чи судового оскарження, також підлягають скасуванню, а якщо такі пеня та санкції були сплачені, вони підлягають зарахуванню в рахунок погашення податкового боргу, грошових зобов`язань або поверненню в порядку, встановленому  статтею 43  цього Кодексу.
Відповідно до ст.60 ПК України податкове повідомлення-рішення вважається відкликаним, якщо, зокрема, рішенням суду, що набрало законної сили, зменшується сума грошового зобов`язання, визначена у податковому повідомленні-рішенні контролюючого органу, (пп. 60.1.5 п.60.1 ст.60 ПК України).
Відповідно до п.60.4 ст.60 ПК України у випадках, визначених підпунктами 60.1.3 і 60.1.5 пункту 60.1 цієї статті, податкове повідомлення-рішення вважається відкликаним з дня надходження до платника податків податкового повідомлення-рішення, яке містить зменшену суму грошового зобов`язання.
Виходячи з аналізу наведених правових норм в їх сукупності, апеляційний суд  погоджується з судом першої інстанції, що строки сплати грошового зобов`язання мають встановлюватися у податковому повідомленні-рішенні від 02.11.2017 № 0019371402, яке частково скасовано постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 13.12.2018 у справі № 804/7637/17, відповідно, нарахування пені має розпочинатися з дня наступного за останнім днем граничного строку сплати узгодженого податкового зобов`язання,  визначеного контролюючим органом у цьому податковому повідомленні-рішенні від 02.11.2017 № 0019371402.
Натомість, відповідач розраховує пеню починаючи з дати граничного строку сплати за податковими деклараціями відповідно за 2016 і 2017 роки, внаслідок чого збільшується період її нарахування. 
Такі дії контролюючого органу жодним чином не узгоджуються з вимогами чинного податкового законодавства, зокрема, не відповідають правилам визначення періоду нарахування пені з урахуванням настання граничних строків сплати узгодженого грошового зобов`язання. 
Внаслідок необґрунтованого розрахунку пені сформована відповідачем податкова вимога від 14.06.2019 № 321035-53 про сплату податкового боргу в сумі 52 899,22 грн. та рішення відповідача від 14.06.2019 № 321035-53/64 про опис майна ПрАТ «Дніпропетровській пивоварний завод «Дніпро» у податкову заставу не відповідають визначеним у ч.2  ст.2 КАС України критеріям для оцінювання рішення, що є достатньою підставою для задоволення позовних вимог в частині  їх оскарження. 
Суд першої інстанції під час розгляду даної справи повно дослідив обставини, які мають значення для справи, ухвалив законне та обґрунтоване рішення про визнання протиправними та скасування податкової вимоги від 14.06.2019 № 321035-53 про сплату податкового боргу в сумі 52899,22 грн. та рішення відповідача від 14.06.2019  № 321035-53/64.
Наведені відповідачем в апеляційній скарзі доводи висновків суду першої інстанції не спростовують.
Передбачені ст.317 КАС України підстави для скасування рішення суду першої інстанції та ухвалення нового рішення відсутні.  
Керуючись ст.ст. 310, 315, 316, 321, 322  Кодексу адміністративного судочинства України, суд –

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області залишити без задоволення.  
Рішення  Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 31 жовтня 2019 року у справі № 160/6892/19 залишити без змін.  
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, може бути оскаржена до касаційного суду в порядку та строки, встановлені ст.ст.328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України.
   
Головуючий - суддя                                                                      І.Ю. Добродняк 

                               суддя                                                                      Н.А. Бишевська 

                               суддя                                                                      Я.В. Семененко