ПОСТАНОВА
Іменем України

14 травня 2020 року 
Київ
справа №820/10538/15
адміністративне провадження №К/9901/19784/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача - Пасічник С.С.,
суддів: Васильєвої І.А.,  Юрченко В.П., 
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Державної фіскальної служби України на постанову Харківського окружного адміністративного суду у складі колегії суддів: головуючого судді Панченко О.В., суддів Бадюкова Ю.В., Тітова О.М. від 09 листопада 2015 року та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду у складі колегії суддів: головуючого судді Калитки О.М., суддів Бондара В.О., Кононенка З.О. від 02 лютого 2016 року у справі за позовом Приватного підприємства «Золота Нива 1» до Державної фіскальної служби України про визнання протиправними дій та зобов`язання вчинити певні дії,

В С Т А Н О В И В:

У жовтні 2015 року Приватне підприємство «Золота Нива 1» (далі - позивач, Підприємство) звернулось до суду з позовом до Державної фіскальної служби України (далі - відповідач, ДФС), в якому просило: 1) визнати протиправним неприйняття для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) «Розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної №4/2 від 21 серпня 2014 року за договором від 15 серпня 2014 року №15/08-143» №11/2 від 30 вересня 2015 року; 2) визнати «Розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної №4/2 від 21 серпня 2014 року за договором від 15 серпня 2014 року №15/08-143» №11/2 від 30 вересня 2015 року прийнятим та зареєстрованим в ЄРПН 02 жовтня 2015 року.

Обґрунтовуючи позовну заяву, зазначало, що відповідачем протиправно відмовлено Підприємству у реєстрації в ЄРПН розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної (далі - Розрахунок коригування), складеному на підставі статті 192 Податкового кодексу України (далі - ПК України) у зв`язку із зміною суми компенсації вартості товарів (сільськогосподарської продукції), з підстав невірної послідовності накладення підписів на нього, оскільки електронні цифрові підписи постачальника (продавця) проставлені на ньому у відповідності до Порядку ведення ЄРПН, затвердженому постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246 (в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин; далі - Порядок №1246), а саме першим - електронний цифровий підпис бухгалтера підприємства, а другим - електронний цифровий підпис, що є аналогом відбитка печатки постачальника (продавця); до того ж такої підстави для відмови у прийнятті Розрахунку коригування до реєстрації ні пункт 201.10 статті 201 ПК України, ні пункт 9 Порядку №1246 не містять.

Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 09 листопада 2015 року, яка залишена без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 02 лютого 2016 року, позов Підприємства задоволено.

Ухвалюючи рішення, суд першої інстанції, з яким погодився й апеляційний суд, виходив з того, що обставини невірної послідовності накладання підписів на Розрахунок коригування, які слугували підставою для відмови у реєстрації його в ЄРПН, не знайшли свого підтвердження під час розгляду цієї справи й останній містить усі обов`язкові реквізити, передбачені пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.1 статті 201 ПК України, а послідовність накладення на нього електронних цифрових підписів постачальника (продавця) здійснена у відповідності із вимогами пункту 5 Порядку №1246. Відтак, за висновком судів, у відповідача не було законних підстав для відмови в прийнятті для реєстрації в ЄРПН Розрахунку коригування, поданого позивачем.

Не погоджуючись із рішенням судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач подав до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування ними норм матеріального права та порушення процесуальних норм, просив їх скасувати та ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позову у повному обсязі.

Із доводів касаційної скарги вбачається, що ДФС по суті не погоджується із позицією судів попередніх інстанцій і на обґрунтування цього посилається на норми статті 201 ПК України та пунктів 1, 5 Порядку №1246, які визначають обов`язок постачальника (продавця) скласти податкову накладну/розрахунок коригування та механізм внесення відомостей, що містяться у таких документах, до ЄРПН. Інших доводів, зокрема, стосовно мотивів, які покладені в основу рішень судів першої та апеляційної інстанцій, а також зазначення конкретних норм матеріального та процесуального права, які на думку відповідача порушені судами, касаційна скарга не містить.

Позивач у письмових запереченнях на касаційну скаргу проти доводів та вимог останньої заперечив, вважаючи їх безпідставними, просив залишити її без задоволення.

Справа передана до Верховного Суду, як суду касаційної інстанції в адміністративних справах відповідно до підпункту 4 пункту 1 Розділу VІІ «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).

Переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційних скарг та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права і дотримання норм процесуального права, Верховний Суд виходить з такого.

Так, судами попередніх інстанцій встановлено, що Підприємство зареєстровано як юридична особа (код ЄДРПОУ 33897138) та є платником податку на додану вартість (далі - ПДВ).

Між позивачем (постачальник) та ПП «Партнер-С» (покупець) 15 серпня 2014 року укладений договір поставки №15/08-143, за умовами якого постачальник зобов`язується поставити покупцеві сільськогосподарську продукцію на умовах 100% попередньої оплати.

Платіжними дорученнями №2 та №3 від 21 серпня 2014 року ПП «Партнер-С» перерахувало на поточний рахунок позивача попередню оплату за товар. На суму коштів, що надійшли на його поточний рахунок як попередня оплата за договором поставки, позивач відповідно до вимог статті 201 ПК України склав податкову накладну №4/2 від 21 серпня 2014 року, яку зареєстрував в ЄРПН, що підтверджується квитанцією №1 від 01 вересня 2014 року.

13 серпня 2015 року у зв`язку зі зміною договірних умов між сторонами укладено додаткову угоду б/н до договору поставки, якою досягнуто домовленість про повернення позивачем суми отриманої попередньої оплати. Кошти повернуто позивачем покупцю згідно платіжного доручення №902 від 30 вересня 2015 року.

Враховуючи наведене, Підприємство склало Розрахунок коригування №4/2 від 21 серпня 2014 року, який 02 жовтня 2015 року в електронній формі надіслало до ДФС для реєстрації в ЄРПН.

Згідно квитанції №1 від 02 жовтня 2015 року Розрахунок коригування доставлений до центрального рівня ДФС, однак документ не прийнято до реєстрації із зазначенням причини відмови у прийнятті - документ не може бути прийнятий. Підписи документа: перший - печатка, 33897138 ПП «Золота нива 1», другий - бухгалтер, 33897138,2326600907 Єрьоміна О.С . Порушення вимог пункту 5 Порядку №1246, а саме невірна послідовність накладення підписів.

Вважаючи, що підстави для неприйняття Розрахунку коригування відсутні, позивач звернувся до суду з цим адміністративним позовом.

Відповідно до підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 ПК України (тут і надалі в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин) платники податків зобов`язані подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів.

У відповідності до пункту 201.1 статті 201 ПК України платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи, та зареєструвати її в ЄРПН.

За змістом пункту 192.1 статті 192 ПК України якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в ЄРПН.

Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка видана їх отримувачу - платнику податку, підлягає реєстрації в ЄРПН постачальником (продавцем) товарів/послуг, якщо передбачається збільшення суми компенсації їх вартості на користь такого постачальника або якщо коригування кількісних та вартісних показників у підсумку не змінює суму компенсації.

Розрахунки коригування, складені платником податку до податкових накладних, що не видаються отримувачу, що складені до 1 лютого 2015 року, а також складених під час отримання послуг від нерезидента, місцем постачання яких визначено митну територію України, підлягають реєстрації в ЄРПН таким платником податку.

Як установлено обзацом дев`ятим пункту 201.10 статті 201 ПК України, якщо надіслані податкові накладні та/або розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених відповідно пунктом 201.1 статті 201 та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді із зазначенням причин.

У зв`язку із наведеним слід зазначити, що ЄРПН - це реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками ПДВ електронними документами (підпункт 14.1.60 пункту 14.1 статті 14 ПК України).

Механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до ЄРПН, звіряння даних, що містяться у виданих платникам ПДВ - отримувачам (покупцям) товарів (послуг) податковій накладній та/або розрахунку коригування, з відомостями, які містяться у Реєстрі, визначено Порядком №1246.

Відповідно до пункту 2 Порядку №1246 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування, до ЄРПН здійснюється шляхом подання протягом операційного дня зазначених документів в електронній формі ДФС з використанням електронного цифрового підпису та внесення відповідних відомостей до реєстру.

За приписами пункту 5 Порядку №1246 постачальник (продавець) складає податкову накладну та/або розрахунок коригування у форматі (відповідно до стандарту), затвердженому в установленому порядку, з використанням спеціалізованого програмного забезпечення. 

Після складення податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі на них накладається електронний цифровий підпис посадових осіб постачальника (продавця) у такому порядку: першим - електронний цифровий підпис головного бухгалтера (бухгалтера) або електронний цифровий підпис керівника; другим - електронний цифровий підпис, що є аналогом відбитка печатки постачальника (продавця) (за наявності). За відсутності у постачальника (продавця) посади бухгалтера електронні цифрові підписи посадових осіб платника податку накладаються у такому порядку: першим - електронний цифровий підпис керівника; другим - електронний цифровий підпис, що є аналогом відбитка печатки постачальника (продавця) (за наявності).

Після накладення електронного цифрового підпису платник податку здійснює шифрування податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі та надсилає їх ДФС засобами телекомунікаційного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис» та «Про електронні документи та електронний документообіг». Примірник податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі зберігається у платника податку (пункт 6 Порядку №1246).

У пункті 9 Порядку №1246 визначено, що причиною відмови у прийнятті податкової накладної та/або розрахунку коригування до реєстрації є: 1) наявність помилок під час заповнення податкової накладної; 2) відсутність в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; 3) факт реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; 4) порушення вимог щодо наявності суми податку, обчисленої відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 ПК України (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); 5) порушення вимог, установлених пунктом 201.1 статті 201 та/або пунктом 192.1 статті 192 ПК України.

Квитанція, на яку накладається електронний цифровий підпис ДФС, підлягає шифруванню та надсилається протягом операційного дня платникові податку засобами телекомунікаційного зв`язку. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДФС.

Зміст наведених положень у їх системному зв`язку свідчить про те, що реєстрація податкової накладної та/або розрахунку коригування в ЄРПН є обов`язком постачальника товарів чи послуг. Цьому обов`язку кореспондує обов`язок ДФС прийняти та зареєструвати подані платником податку-продавцем такі документи в ЄРПН.

Водночас перелік підстав для відмови у прийнятті податкової накладної та/або розрахунку коригування до реєстрації, закріплений у пункті 9 Порядку №1246, є вичерпним.

У справі, яка розглядається, судами встановлено, що поданий Підприємством Розрахунок коригування містить усі обов`язкові реквізити, передбачені пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.1 статті 201 ПК України, а послідовність накладення на нього електронних цифрових підписів постачальника (продавця) здійснена у відповідності із вимогами пункту 5 Порядку №1246, а саме 02 жовтня 2015 року о 08:45 год. його підписано бухгалтером підприємства, після цього підписано ключем установи (печаткою підприємства), о 09:33 год. доставлено до ДФС. Наведене підтверджується скріншотом діалогового вікна програми «ME.Doc» (спеціалізованого програмного забезпечення).

З огляду на це та недоведення існування обставин, з якими вказані вище положення пов`язують можливість неприйняття розрахунку коригування до реєстрації в ЄРПН, касаційний суд погоджується із висновком судів попередніх інстанцій про те, що у ДФС не було законних підстав для відмови у прийнятті Розрахунку коригування №11/2 від 30 вересня 2015 року, поданого Підприємством (позивачем у справі).

Доводи ж ДФС, викладені у касаційній скарзі, наведеного й мотивів, покладених в основу оскаржуваних рішень, не спростовують та не свідчать про неправильне застосування судами норм матеріального права чи порушення процесуальних норм.

Згідно з частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 359 КАС України, Суд 

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Державної фіскальної служби України залишити без задоволення, а постанову Харківського окружного адміністративного суду від 09 листопада 2015 року та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 02 лютого 2016 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

С.С. Пасічник
І.А. Васильєва 
 В.П. Юрченко ,
Судді Верховного Суду