ПЕРШИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ 
20 травня 2020 року           справа №200/12364/19-а 

приміщення суду за адресою: 84301, м. Краматорськ вул. Марата, 15

Перший апеляційний адміністративний суд у складі колегії: судді - доповідача Геращенка І.В., суддів Арабей Т.Г., Міронової Г.М., 
секретар судового засідання - Мирошниченко О.Л., 
представника відповідача - Груєнка С.Л., в порядку самопредставництва на підставі відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, розглянув у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Физичної особи-підприємця ОСОБА_1  на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 5 грудня 2019 року  у справі  № 200/12364/19-а (головуючий І інстанції Логойда Т.В., текст рішення складено у приміщенні суду за адресою: вул. Добровольського, 1, м. Слов`янськ Донецької області)  за позовом  Физичної особи-підприємця ОСОБА_1  до Головного управління ДПС у Донецькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

ВСТАНОВИВ:

У жовтні 2019 року фізична особа-підприємець ОСОБА_2 (далі-позивач, ОСОБА_2 ) звернулася до Донецького окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Донецькій області (далі-відповідач, податковий орган), в якому просила визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Донецькій області від 07 жовтня 2019 року № 0000683208 (а.с. 22-26).
Рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 5 грудня 2019 року відмовлено у задоволенні позову (а.с. 65-69).
Позивач не погодилась з вказаним рішенням суду та подала апеляційну скаргу в якій послалась на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права. Просила скасувати рішення Донецького окружного адміністративного суду від 5 грудня 2019 року та ухвалити нове судове рішення, яким задовольнити позов у повному обсязі. В обґрунтування доводів апеляційної скарги зазначила, що усі алкогольні напої маркуються марками акцизного податку у такий спосіб, щоб під час відкупорювання (розкривання) марки акцизного податку розривались  (пошкоджувались). Позивач, не може здійснювати реалізацію вин виноградних столових на розлив, у тару, на винос без відкупорювання тари, з якої здійснюється такий розлив та відповідно без пошкодження марки акцизного збору, а чинним законодавством України суб`єкт господарювання не наділений повноваженнями щодо відновлення первинного стану марки після її розриву під час відкупорення тари, що виключає порушення з боку позивача. Вважає, що судом не досліджено, а відповідачем не доведено, що зберігання та реалізація алкогольних напоїв за наявності марки акцизного податку встановленого зразка на пляшці або на іншій тарі згідно із законодавством, розповсюджується також й на відкорковані напої, а не тільки на продаж повної (цілої) пляшки або іншої тари з алкогольним напоєм. Також зазначила, що на паках відкупореного вина містилися залишки самої акцизної марки та залишки клею від наклеювання акцизних марок, про що зазначено в акті перевірки. Посилається на правову позицію викладену в постанові Верховного Суду від 14.08.2018 року у справі № 810/270/17 (а.с. 79-83).  
У судовому засіданні представник відповідача проти доводів апеляційної скарги заперечував. Позивач до суду апеляційної інстанції не прибула, про дату, місце та час розгляду справи повідомлена належним чином, надіслала клопотання про розгляд справи без її участі.              
Суд, заслухав суддю - доповідача, пояснення сторін, перевірив матеріали справи, обговорив доводи апеляційної скарги, встановив наступне.
Позивач - ОСОБА_2 зареєстрована як суб`єкт підприємницької діяльності. З Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань вбачається, що видами діяльності позивача є роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами (код КВЕД 47.11); роздрібна торгівля рибою, ракоподібними та молюсками в спеціалізованих магазинах (основний, код КВЕД 47.23); роздрібна торгівля іншими продуктами харчування в спеціалізованих магазинах (код КВЕД 47.29); діяльність ресторанів, надання послуг мобільного харчування (код КВЕД 56.10).
На підставі наказу в.о. начальника вказаного управління від 13 вересня 2019 року № 88, направлень на перевірку від 13 вересня 2019 року № 55, 56 у вересні 2019 року Головним управлінням ДПС у Донецькій області, проведено фактичну перевірку фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 в магазині, де вона здійснює підприємницьку діяльність, за адресою: АДРЕСА_1 , з питань додержання вимог, встановлених законодавством України, які є обов`язковими до виконання при здійсненні оптової і роздрібної торгівлі алкогольними напоями, тютюновими виробами та/або пального (а.с. 9).
Перед початком проведення фактичної перевірки представнику позивача - продавцю   ОСОБА_3 працівниками контролюючого органу були пред`явлені службові посвідчення, копія наказу на проведення фактичної перевірки та направлення на перевірку. Після ознайомлення з ними вказана особа відмовилася від підпису у направленнях на перевірку та від отримання копії наказу на перевірку, про що складено акт від 17 вересня 2019 року № 42/05-99-32-01 (а.с. 48).
За результатами проведеної перевірки складено акт перевірки від 17 вересня 2019 року № 0013/05/99/02/32/ НОМЕР_1 , яким встановлено порушення вимог абз. 3 ч. 4 ст.11 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів»; абз. 7 п. 5 Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 27 грудня 2010 року № 1251; п. 226.9 та 226.11 ст. 226 Податкового кодексу України, а саме: зберігання алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка (а.с. 10).
Так, актом встановлено зберігання алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка, а саме на час перевірки в магазині зберігалося 8 паків «Ваg іn Вох» по 10 літрів вина столового 9-13% вм. спирту у асортименті, відповідно до додатку № 1 до акту перевірки (залишок 53 літри на загальну суму 2806,70 грн.) виробництва ПрАТ «Вікторія» ТМ Гросс-Лібенталь. Також встановлено, що марки акцизного податку на таких паках відсутні взагалі (на частині паків) або пошкоджені, у зв`язку з чим не можливо встановити реквізити марок, передбачені абз. 7 п. 5 Положення, що затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 27 грудня 2010 року № 1251, - відсутній індекс регіону місця знаходження виробника, відсутні серія та шестизначний номер марки акцизного податку, відсутня сума акцизного податку сплачена за одиницю. Крім того вказаним актом встановлено, що станом на час проведення перевірки магазин позивача не внесений до Державного реєстру потужностей операторів ринку харчових продуктів Донецької області, він не має статусу закладу громадського харчування або закладу ресторанного господарства. Перевірка проводилася в присутності продавця ОСОБА_3 , яка підписала акт перевірки. До акту перевірки додані, зокрема: 
- додаток № 1 - довідка станом на 17 вересня 2019 року про алкогольні напої, які знаходяться на реалізації в магазині позивача без марок акцизного податку встановленого зразка та марковані з порушенням вимог Положення, що затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 27 грудня 2010 року № 1251, в якій напроти кожного з 8-ми паків вина зазначено наявний залишок вина в ньому, при цьому 2 з 8 паків (вино «Ізабелла Вікторія» і вино «Дамський каприз Вікторія» напівсолодке червоне) були повними - по 10 л кожний пак вина (а.с. 46);
- письмові пояснення представника позивача (продавця ОСОБА_3 ), в яких зазначалося, зокрема, що вона продала певне вино в пластикову бутилу об`ємом 1 л по ціні 52 грн., касовий чек не вибила, так як працює перший день (а.с. 47);
- фотографії виявленого порушення (а.с. 50-56). 
На підставі акту перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 07 жовтня 2019 року № 0000683208, яким за порушення вимог абз. 3 ч. 4 ст.11 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів», п. 226.9 та 226.11 ст. 226 Податкового кодексу України на підставі пп. 54.3.3 п. 54.3 ст. 54 Податкового кодексу України та абз. 19 ч. 2 ст. 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» до позивача застосовані фінансові санкції у вигляді штрафу в розмірі 17000 грн. До податкового повідомлення-рішення додано розрахунок штрафних (фінансових) санкцій (а.с. 27-28).
Вважаючи вказане податкове повідомлення-рішення протиправним, позивач звернулась до суду про його скасування.
Проаналізувавши встановлені обставини справи та норми законодавства України, які регулюють спірні правовідносини, суд вважає апеляційну скаргу такою, що не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Приписами п.1.1 ст. 1 Податкового кодексу України (далі-ПК України) визначено, що ПК України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Цим Кодексом визначаються функції та правові основи діяльності контролюючих органів, визначених пунктом 41.1 статті 41 цього Кодексу, та центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Відповідно до п. 191.1 ст. 191 Податкового кодексу України контролюючі органи виконують такі функції, як, зокрема:
здійснюють ліцензування діяльності суб`єктів господарювання з виробництва спирту, алкогольних напоїв і тютюнових виробів, оптової торгівлі спиртом, оптової та роздрібної торгівлі алкогольними напоями і тютюновими виробами та контроль за таким виробництвом (пп. 191.1.13 п. 191.1 ст. 191);
здійснюють заходи щодо запобігання та виявлення порушень законодавства у сфері виробництва та обігу спирту, алкогольних напоїв і тютюнових виробів (пп.191.1.16 п. 191.1 ст. 191);
організовують роботу, пов`язану із замовленням марок акцизного податку, їх зберіганням, продажем, відбором зразків, з метою проведення експертизи щодо їх автентичності та здійснюють контроль за наявністю таких марок на пляшках (упаковках) з алкогольними напоями і пачках (упаковках) тютюнових виробів під час їх транспортування, зберігання і реалізації (пп.191.1.18 п. 191.1 ст. 191);
проводять роботу щодо боротьби з незаконним виробництвом, переміщенням, обігом спирту, алкогольних напоїв і тютюнових виробів (пп.191.1.17 п. 191.1 ст. 191);
забезпечують визначення в установлених цим Кодексом, іншими законами України випадках сум податкових та грошових зобов`язань платників податків, застосування і своєчасне стягнення сум передбачених законом штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) за порушення податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. (пп.191.1.34 п. 191.1 ст. 191).
Пунктом 228.9 ст. 229 ПК України передбачено, що відповідальність за недодержання порядку маркування, продажу алкогольних напоїв і тютюнових виробів, несплату чи несвоєчасну сплату податку несуть виробники (замовники), імпортери, продавці таких товарів та їх посадові особи відповідно до закону.
Закон України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» від 19 грудня 1995 року № 481/95-ВР (далі-Закон № 481/95-ВР) визначає основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, спиртом-сирцем виноградним, спиртом-сирцем плодовим, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами та пальним, забезпечення їх високої якості та захисту здоров`я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального на території України.
Статтею 17 Закону № 481/95-ВР встановлена відповідальність за порушення норм вказаного Закону.
Згідно з абз. 19 ч. 2 ст. 17 Закону № 481/95-ВР до суб`єктів господарювання застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі виробництва, зберігання, транспортування, реалізації фальсифікованих алкогольних напоїв чи тютюнових виробів; алкогольних напоїв чи тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку, - 200 відсотків вартості товару, але не менше 17000 гривень.
Як вже зазначалось, податковим повідомленням-рішенням щодо позивача застосовані штрафні (фінансові) санкції у вигляді штрафу в розмірі 17000 грн. за порушення вимог абз. 3 ч. 4 ст.11 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів», п. 226.9 та п. 226.11 ст. 226 Податкового кодексу України, а саме за зберігання алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка (а.с. 13, 27).
Згідно з пп. 14.1.107 п. 14.1 ст. 14 ПК України марка акцизного податку - це спеціальний знак для маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів, віднесений до документів суворого обліку, який підтверджує сплату акцизного податку, легальність ввезення та реалізації на території України цих виробів.
Відповідно до пп. 14.1.109 п. 14.1 ст. 14 ПК Кодексу маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів - це наклеювання марки акцизного податку на пляшку (упаковку) алкогольного напою чи пачку (упаковку) тютюнового виробу в порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України щодо виробництва, зберігання та продажу марок акцизного податку.
Як вбачається з п.п. 226.1 та 226.2 ст. 226 ПК України в разі виробництва на митній території України алкогольних напоїв і тютюнових виробів чи ввезення таких товарів на митну територію України платники податку зобов`язані забезпечити їх маркування марками встановленого зразка у такий спосіб, щоб марка акцизного податку розривалася під час відкупорювання (розкривання) товару. Наявність наклеєної в установленому порядку марки акцизного податку встановленого зразка на пляшці (упаковці) алкогольного напою та пачці (упаковці) тютюнового виробу є однією з умов для ввезення на митну територію України і продажу таких товарів споживачам, а також підтвердженням сплати податку та легальності ввезення товарів.
Відповідно до п. 226.3 ст. 226 ПК України виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів здійснюються відповідно до положення, затвердженого Кабінетом Міністрів України.
Згідно з п.п. 226.5 та 226.6 ст. 226 ПК України маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів здійснюється марками акцизного податку, зразки яких затверджуються Кабінетом Міністрів України. Маркуванню підлягають усі алкогольні напої з вмістом спирту етилового понад 8,5 відсотка об`ємних одиниць. Маркування вироблених в Україні алкогольних напоїв із вмістом спирту етилового до 8,5 відсотка об`ємних одиниць не здійснюється.
Відповідно до п. 226.7 ст. 226 ПК України визначено, що кожна марка акцизного податку на алкогольні напої повинна мати окремий номер, місяць і рік випуску марки та позначення про суму сплаченого акцизного податку за одиницю маркованої продукції, крім суми акцизного податку з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі алкогольних напоїв.
Згідно з п. 226.9 ст. 226 вказаного Кодексу важаються такими, що немарковані:
алкогольні напої та тютюнові вироби з підробленими марками акцизного податку;
алкогольні напої та тютюнові вироби, марковані з відхиленням від вимог положення, затвердженого Кабінетом Міністрів України, відповідно до якого здійснюються виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів, та/або марками, що не видавалися безпосередньо виробнику або імпортеру зазначеної продукції;
вироблені в Україні алкогольні напої з марками акцизного податку, на яких зазначення суми акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням чинних на дату розливу продукції ставок акцизного податку, міцності продукції та місткості тари;
алкогольні напої іноземного виробництва з марками акцизного податку, на яких зазначена сума акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням міцності продукції, місткості тари та розміру ставок акцизного податку, діючих на момент виробництва марки.
Відповідно до абз. 3 ч. 4 ст.11 Закону № 481/95-ВР алкогольні напої та тютюнові вироби, які виробляються в Україні, а також такі, що імпортуються в Україну, позначаються марками акцизного податку в порядку, визначеному законодавством.
Пунктом 20 Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів, що затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 27 грудня 2010 року № 1251, визначено, що маркування алкогольних напоїв вітчизняного виробництва і тютюнових виробів здійснюється виробниками зазначеної продукції.
Приписами п. 226.9 статті 226 ПК України вважаються такими, що немарковані, алкогольні напої та тютюнові вироби у випадках, визначених , а також алкогольні напої з марками, що мають такі пошкодження:
пошкодження, які унеможливлюють встановлення реквізитів, передбачених абзацом сьомим пункту 5 цього Положення;
наявність відкритого надриву з краю марки, розмір якого (ширина, довжина) перевищує такі значення: вертикальний надрив - 4 х 10 міліметрів; горизонтальний - 4 х 20 міліметрів; діагональний - 4 х 18 міліметрів (довжина діагонального розриву визначається як прямокутна проекція);
пошкодження, внаслідок яких зменшилася довжина марки на 10 чи більше міліметрів або ширина марки - на 5 чи більше міліметрів;
відсутність кута марки площею більше ніж 150 кв. міліметрів, довжина меншої сторони якого становить більше ніж 10 міліметрів.
Згідно з п. 21 Положення для прикріплення марок використовується клей (дисперсійний, дескрин тощо), який не дає змоги зняти їх з виробів без пошкодження, у тому числі під час відкупорювання (розкривання) товару, і змивається у разі потреби в митті пляшок для повторного їх використання.
Пунктом 22 Положення визначено, що марки наклеюються на пляшку П- чи Г-подібним способом через горловину.
У разі реалізації напоїв в упаковках (типу «Tetra Pak») марки наклеюються по осі упаковки на верхній площині.
Згідно з п. 24 Положення ввезення на митну територію України, зберігання, транспортування, прийняття на комісію з метою продажу та продаж на митній території України маркованих з порушенням вимог цього Порядку алкогольних напоїв та тютюнових виробів забороняється.
Відповідно до п. 226.11 ст. 226 Податкового кодексу України ввезення на митну територію України, зберігання, транспортування, прийняття на комісію з метою продажу та продаж на митній території України не маркованих в установленому порядку алкогольних напоїв та тютюнових виробів забороняються.
Відповідно до п. 228.9 ст. 228 вказаного Кодексу відповідальність за недодержання порядку маркування, продажу алкогольних напоїв і тютюнових виробів, несплату чи несвоєчасну сплату податку несуть виробники (замовники), імпортери, продавці таких товарів та їх посадові особи відповідно до закону.
Виходячи з аналізу викладених правових норм та встановлених обставин справи, колегія суддів зазначає, що наявність наклеєної, у встановленому законодавством у сфері державного регулювання виробництва та обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв порядку, марки акцизного податку є необхідною умовою для здійснення продажу підакцизного товару, а підставою для застосування штрафу в порядку частини другої статті 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» є не лише реалізація алкогольних напоїв без марок акцизного збору встановленого зразка, а й зберігання таких алкогольних напоїв.
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 14.05.2019 року у справі № 815/5836/14. Колегія суддів відхиляє посилання апелянта на постанову Верховного Суду від 14.08.2018 року у справі № 810/270/17 оскільки рішення суду касаційної інстанції у справі № 815/5836/14 прийнято пізніше у часі.
Крім того, апеляційний суд вважає за необхідне зазначити, що згідно з положеннями пункту 226.1 статті 226 ПК України та пунктів 20 та 21 Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів (затверджене постановою Кабінету Міністрів України від 27.12.2010 року № 1251) маркування алкогольних напоїв марками встановленого зразка здійснюється у такий спосіб, який не дає зняти їх з виробів без пошкодження та щоб марка акцизного податку розривалася під час відкупорювання (розкривання) товару. Тобто при відкупорюванні пляшки з алкогольним напоєм марка акцизного податку повинна розриватися, а не видалятися (зніматися тощо) з такої пляшки повністю.
З огляду на викладене, апеляційний суд погоджує висновок суду першої інстанції про те, що суб`єкт владних повноважень діяв на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені законодавством, і не порушив права та законні інтереси позивача в сфері публічно-правових відносин.
Відповідно до положень ч.1 ст. 316 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Враховуючи вищевикладене, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін, оскільки суд правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції.
Керуючись статтями 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 327, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Физичної особи-підприємця ОСОБА_1  на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 5 грудня 2019 року  у справі  № 200/12364/19-а  за позовом   Физичної особи-підприємця ОСОБА_1  до  Головного управління ДПС у Донецькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення - залишити без задоволення.
Рішення Донецького окружного адміністративного суду від 5 грудня 2019 року  у справі  № 200/12364/19-а - залишити без змін.
Повний текст постанови складений та підписаний 20 травня 2020 року.
Постанова суду апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верхового Суду  протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення окрім випадків визначених статтєю 328 Кодексу адміністративного судочинства України, але не менш ніж строк дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України, щодо запобігання поширення короновірусної хвороби (COVID-19).

Суддя-доповідач:                                                                      І.В. Геращенко 

Судді:                                                                                          Т.Г. Арабей

Г.М. Міронова