ПОСТАНОВА
Іменем України

25 березня 2020 року 
Київ
справа №П/811/446/16
адміністративне провадження №К/9901/37714/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача - Олендера І.Я.,
суддів: Гончарової І.А.,  Ханової  Р.Ф., 

розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Кропивницької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Кіровоградській області на постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 31 серпня 2016 року (суддя Жук Р.В.) та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 27 квітня 2017 року (судді: Бишевська Н.А. (головуючий), Добродняк І.Ю., Семененко Я.В.) у справі              № П/811/446/16  за позовом Приватного акціонерного товариства «Креатив» до Кропивницької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Кіровоградській області про скасування податкових повідомлень-рішень,

УСТАНОВИВ:
ІСТОРІЯ СПРАВИ
Короткий зміст позовних вимог
1. Приватного акціонерного товариства «Креатив» (далі - позивач, ПАТ «Креатив») звернулось до суду з позовом до Кропивницької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Кіровоградській області (далі - відповідач, контролюючий орган, Кропивницька ОДПІ ГУ ДФС у Кіровоградській області) про скасування податкових повідомлень-рішень від 08.12.2015 № 0001092204 та № 0001102204.
2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 08.12.2015 № 0001092204 та № 0001102204 прийняті контролюючим органом всупереч та не у відповідності до вимог чинного податкового законодавства, оскільки були прийняті відповідачем на підставі акту перевірки, в якому контролюючий орган дійшов безпідставних висновків, які ґрунтуються на припущеннях відповідача щодо недотримання позивачем вимог податкового законодавства та які не підтвердженні жодними документами.
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій 
3. Постановою Кіровоградського окружного адміністративного суду від 31 серпня 2016 року, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 27 квітня 2017 року, адміністративний позов задоволено повністю. Скасовано податкове повідомлення-рішення Кропивницької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Кіровоградській області від 8 грудня 2015 року № 0001092204. Скасовано податкове повідомлення-рішення Кропивницької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Кіровоградській області від 8 грудня 2015 року № 0001102204.
4. Суд першої інстанції, з рішенням якого погодився суд апеляційної інстанції, дійшов висновку, що контролюючий орган приймаючи оскаржувані податкові повідомлення-рішення, діяв всупереч та не у відповідності до вимог чинного податкового законодавства, оскільки контролюючим органом не доведено та не надано належних та достатніх доказів на підтвердження відсутності господарських операцій між позивачем та його контрагентом.
Короткий зміст вимог касаційної скарги
5. Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Кропивницька ОДПІ ГУ ДФС у Кіровоградській області подала касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 31 серпня 2016 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 27 квітня 2017 року, та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог ПАТ «Креатив» у повному обсязі.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
6. Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що відповідно до наказу Кропивницької ОДПІ ГУ ДФС у Кіровоградській області № 1622 від 09.11.2015 та на підставі направлень на перевірку від 09.11.2015 № 1301, № 1302 у період з 9 по 13 листопада 2015 року контролюючим органом було проведено документальну позапланову виїзну перевірку ПАТ  «Креатив»  з питань правильності нарахування податкових зобов`язань та податкового кредиту з податку на додану вартість, доходів та витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування з податку на прибуток по взаємовідносинах з ТОВ  «Зороківське»  за період з 01.01.2012 по 31.12.2014.
Виявлені контролюючим органом під час перевірки порушення позивачем податкового законодавства зафіксовані в акті перевірки № 159/11-23-22-04/31146251 від 20.11.2015, а саме: п. 138.2, п. 138.4, п. 138.8, ст. 138, п. 139.1.9, п. 139.1  ст. 139 Податкового кодексу України від 02.12.2010, в результаті чого позивачем завищено від`ємне значення об`єкту оподаткування податку на прибуток за півріччя 2012 року на суму 4  635  196,00 грн; п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.6  ст. 198 Податкового кодексу України, в результаті чого ПАТ  «Креатив»    завищено від`ємне значення різниці між сумою податкових зобов`язань та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (ряд.19 Декларації з ПДВ) за квітень 2012 року на суму 31 602,00 грн; занижено суму податку на додану вартість, яка підлягає нарахуванню та сплаті в бюджет за серпень 2013 року на суму 927  039,00 грн.
На підставі висновків, викладених у вказаному акті перевірки контролюючим органом винесено податкові повідомлення-рішення від 8 грудня 2015 року:                 № 0001092204, яким позивачу зменшено розмір від`ємного значення об`єкту оподаткування податком на прибуток за півріччя 2012 року у розмірі 4  635  196,00 грн; № 0001102204, яким ПАТ  «Креатив»  збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 1 390 559,00 грн (з них за основним платежем - 927 039,00 грн, та за штрафними (фінансовими) санкціями                        463 520,00 грн).  
Контролюючий орган дійшов висновків про порушення позивачем податкового законодавства, у зв`язку з не підтвердженням придбання сировини (насіння соняшника) ПАТ «Креатив» у ТОВ «Зороківське» за квітень 2012 року, відсутністю об`єктів оподаткування податком на вартість та податком на прибуток по взаємовідносинах з вказаним контрагентом, а також з огляду на наступне: ПАТ «Креатив» не було надано до перевірки документи про проведення розрахунків між контрагентами (банківські виписки по рахунках, платіжні доручення, тощо) та документи щодо транспортування соняшника від постачальника до покупця (товарно-транспортні накладні, шляхові листи); за даними матеріалів кримінального провадження № 12015060000000022 ТОВ «Зороківське», починаючи з 2011 року до теперішнього часу, уклало ряд господарських договорів із підприємствами реального сектору економіки, з приводу поставки (продажу) власного врожаю сільськогосподарських культур (кукурудзи, соняшнику та сої), а саме: з контрагентами-покупцями, в тому числі і ПАТ«Креатив», не маючи при цьому необхідних виробничих потужностей (відсутність сільськогосподарської техніки, працівників та земельних ділянок у необхідній кількості). ТОВ «Зороківське», отримавши на спеціальний рахунок податкове зобов`язань на додану вартість, з метою їх «обготівкування» перераховувало кошти на розрахункові рахунки суб`єктів господарської діяльності, які у відповідності до  ст. 55-1 Господарського кодексу  України  мають ознаки фіктивності. Згідно з матеріалами даного кримінального провадження господарською діяльністю ТОВ «Зороківське» фактично керує колишній його засновник ОСОБА_1 , який надає вказівки з    приводу вирішення поточних питань діяльності товариства; функції бухгалтера товариства виконує            ОСОБА_3, яка подає звітність, хоча офіційно на вказаному підприємстві працювала до 2012 року; ОСОБА_2 (директор ТОВ «Зороківське» з 05.10.2011 по    27.09.2012) не підписував жодних документів з приводу поставки господарської продукції, а після пред`явлення йому статистичної звітності цього товариства, яку ОСОБА_3 здала до органів статистики, пояснив, що вона є не достовірною, оскільки в ній завищено обсяги засіяних площ та зібраного врожаю; почеркознавчими експертизами від 30.07.2015 № 1/893, № 1/767, № 1/769, № 1/865 встановлено, що від імені службових осіб ТОВ «Зороківське» щодо реалізації сільськогосподарської продукції підприємств-контрагентів виконані не цими особами, що підтверджує покази ОСОБА_2 ; допитаний в якості свідка засновник ТОВ «Зороківське» (директор в період 2010-2011) ОСОБА_4 показав, що зареєстрував підприємство за винагороду, будь-якої діяльності як керівник ТОВ «Зороківське» не здійснював; допитаний в якості свідка ОСОБА_2 , показав, що перебував на посаді директора ТОВ «Зороківське» у період з 05.10.2011 по 27.09.2012, свої функціональні обов`язки він виконувати не міг, оскільки не бачив жодних документів, що стосуються фінансово-господарської підприємства, у нього не зберігалась печатка підприємства, а зберігалась у ОСОБА_3 , свої підписи на податковій чи будь-якій іншій звітності він не ставив, з чого податковим органом зроблено висновок, що ТОВ «Зороківське» не мало фізичної можливості виростити насіння соняшника без наявності трудових ресурсів, основних фондів, транспортних засобів, допоміжних послуг та інше, та в подальшому реалізувати його на адресу ПАТ «Креатив».
Судами першої та апеляційної інстанції встановлено, що згідно витягу з Єдиному державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань видами господарської діяльності за КВЕД ПАТ «Креатив», зокрема, є виробництво зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (01.11), виробництво олії та тваринних жирів (10.41).
У періоді, який перевірявся, ПАТ «Креатив» (Покупець) мало господарські відносини з ТОВ «Зороківське» (Продавець) з поставки насіння соняшнику врожаю 2011 року за договорами поставки № 888/п від 28.03.2012 та № 925/п від 11.04.2012. Згідно з п.п.3.1, 3.5 даних договорів: товар поставляється на умовах ЕХW (Правила Інкотермс в редакції 2010 року) ТОВ «Агрофірма «Контрактова» (зерновий склад), складські квитанції, виписані ТОВ «Агрофірма «Контрактова» та ТОВ «Апостолове-Агро» (Елеватор, місце поставки); порядок переходу права власності: право власності на товар виникає у Покупця з моменту оформлення на ім`я Покупця складської квитанції на товар і підтверджується трьохстороннім актом прийму-передачі, який підписується уповноваженими особами Продавця,    Покупця і Елеватора.            
Суди першої та апеляційної інстанції зазначили, що жодних належних та достатніх доказів, які б свідчили про відсутність у ТОВ «Зороківське» статусу юридичної особи і статусу платника ПДВ на момент реалізації господарських операцій з позивачем, контролюючим органом надані не були.
На підтвердження виконання вказаних договорів з ТОВ «Зороківське» позивачем надано первинні документи: податкові накладні, договір про складське зберігання зерна та олійних культур № 83 від 27.03.2012, укладений між позивачем (поклажодавець) та    ТОВ «Агрофірма «Контрактова» (зерновий склад), складські квитанції виписані ТОВ «Агрофірма «Контрактова» та ТОВ «Апостолове-Агро», акти виконаних робіт, які свідчать про передачу на зберігання придбаного соняшнику вказаним підприємствам, платіжні доручення, що свідчать про оплату вартості придбаного товару, та інші документи, які оформлені у відповідності до вимог чинного податкового законодавства та положень Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», що не заперечувалось та не спростовувалось відповідачем.
Судами першої та апеляційної інстанції зазначено, що матеріали справи не містять вироків суду по кримінальних справах щодо посадових осіб контрагента позивача -ТОВ «Зороківське», у т.ч. по ланцюгу постачання, які могли стосуватись обставин справи, що розглядається. Крім того, судами попередніх інстанцій встановлено, що слідчим управління УМВС України в Житомирській області МВС України винесено постанову про закриття провадження від 4 листопада 2015 року по матеріалам кримінального провадження за №12015060000000022 у зв`язку із відсутністю в діях службових осіб ТОВ «Зороківське» складу кримінального правопорушення, передбаченого  статтею191 Кримінального кодексу України.
ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
7. В доводах касаційної скарги контролюючий орган цитує норми матеріального та процесуального права, вказує на порушення допущені позивачем, неврахування судами першої та апеляційної інстанції окремих положень Податкового кодексу України (у редакції на час виникнення спірних правовідносин), а також того, що згідно матеріалів кримінального провадження  № 12015060000000022 ТОВ «Зороківське» починаючи з 2011 року уклало ряд господарських договорів із підприємствами реального сектору економіки, з приводу поставки (продажу) власного врожаю сільськогосподарських культур (кукурудзи, соняшнику та сої), зокрема, з ПАТ«Креатив», не маючи при цьому необхідних виробничих потужностей, що у своїй сукупності призвело до порушень судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права при прийнятті рішень.
8. Позивачем відзиву (заперечень) на касаційну скаргу надано не було.
9. Касаційний розгляд справи проведено в порядку письмового провадження, відповідно до пункту 3 частини першої  статті 345 Кодексу адміністративного судочинства України  (у редакції Закону від 3 жовтня 2017 року № 2147-VІІІ, що діє з 15 грудня 2017 року).
ДЖЕРЕЛА ПРАВА Й АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ
10. Податковий кодекс України (у редакції на час виникнення спірних правовідносин):
10.1. Підпункти 14.1.27, 14.1.36 пункту 14.1 статті 14.
Витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення  зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім  змін  капіталу  за рахунок його вилучення або розподілу власником);
господарська діяльність - діяльність  особи,  що пов`язана  з  виробництвом  (виготовленням) та/або   реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і  проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
10.2. Пункт 44.1 статті 44.
Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
10.3. Пункти 138.1, 138.2 статті 138.
Витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6-138.9, підпунктами 138.10.2-138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з  пунктом 138.5,  підпунктами 138.10.5,  138.10.6  пункту 138.10,  пунктами 138.11,  138.12  цієї статті,  пунктом 140.1  статті 140 і  статтею 141  цього Кодексу; крім витрат, визначених у  пунктах 138.3  цієї статті та у  статті 139  цього Кодексу.
Витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених  розділом II  цього Кодексу.
У разі якщо платник податку здійснює виробництво товарів, виконання робіт, надання послуг з довготривалим (більше одного року) технологічним циклом виробництва за умови, що договорами, укладеними на виробництво таких товарів, виконання робіт, надання послуг, не передбачено поетапної їх здачі, до витрат звітного податкового періоду включаються витрати, пов`язані з виробництвом таких товарів, виконанням робіт, наданням послуг у цьому періоді.
Платник податку для визначення об`єкта оподаткування має право на врахування витрат, підтверджених документами, що складені нерезидентами відповідно до правил інших країн.
10.4. Підпункт 139.1.9 пункту 139.1 статті 139.
Не включаються до складу витрат: витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
У разі втрати, знищення або зіпсуття зазначених документів платник податку має право письмово заявити про це контролюючому органу та здійснити заходи, необхідні для поновлення таких документів. Письмова заява має бути надіслана до/або разом із поданням розрахунку податкових зобов`язань за звітний податковий період. Платник податків зобов`язаний відновити втрачені, знищені або зіпсовані документи протягом 90 календарних днів з дня, що настає за днем надходження такої заяви до контролюючого органу.
Якщо платник податку поновить зазначені документи в наступних податкових періодах, підтверджені витрати включаються до витрат за податковий період, на який припадає таке поновлення.
10.5. Пункти 198.1, 198.3, 198.6 статті 198.
Право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог  статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201  цього  Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього  Кодексу.
11. Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV (у редакції на час виникнення спірних правовідносин):
11.1. Стаття 1.
Господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства. 
Первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
11.2. Частина друга статті 3.
Бухгалтерський облік є  обов`язковим  видом  обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, грунтуються на даних бухгалтерського обліку.
11.3. Частини перша та друга статті 9.
Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які  фіксують  факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів  можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені  облікові  документи можуть бути складені на паперових або машинних  носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та  обсяг господарської   операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення  господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
12. Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затверджене  наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88:
12.1. Пункт 2.4.
Первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата і місце складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий чи електронний підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
12.2. Пункт 2.15.
Первинні документи підлягають обов`язковій перевірці (в межах компетенції) працівниками, які ведуть бухгалтерський облік, за формою і змістом, тобто перевіряється наявність у документі обов`язкових реквізитів та відповідність господарської операції чинному законодавству у сфері бухгалтерського обліку, логічна ув`язка окремих показників.
ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
13. Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції. 
14. Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування об`єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту. 
15. Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції. 
16. При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що, обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.
17. У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. 
18. Також платник податків при виборі контрагента та укладенні з ним договорів має керуватись і належною обачністю, оскільки від цього залежить подальше фактичне виконання таких договорів, отримання прибутку та права на отримання певних преференцій. 
19. Про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, зокрема, наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.
20. Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, Товариство повинно мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.
Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції
21. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша  статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, в редакції Закону, що діяла до набрання чинності Закону України від 15.01.2020 № 460-ІХ «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ»).
22. Колегія суддів зазначає, що суди першої та апеляційної інстанції задовольняючи позовні вимоги ПАТ «Креатив», а саме - визнанаючи протиправними та скасовуючи податкові повідомлення-рішення від 08.12.2015 № 0001092204 та № 0001102204, виходили з того, що відповідачем не було доведено та надано жодних доказів на спростування доводів та доказів наданих позивачем на підтвердження товарності та реальності господарських операцій між позивачем та ТОВ  «Зороківське».
Однак, колегія суддів звертає увагу, що платник податків при виборі контрагента та укладенні з ним договорів має керуватись і належною обачністю, оскільки від цього залежить подальше фактичне виконання таких договорів, отримання прибутку та права на отримання певних преференцій, зокрема, формування відповідного податкового кредиту з ПДВ. На підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, Товариство повинно мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.
23. Колегія суддів зазначає, що суди першої та апеляційної інстанції передчасно дійшли висновку, що контролюючий орган приймаючи оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 08.12.2015 № 0001092204 та № 0001102204 діяв всупереч та не у відповідності до вимог чинного податкового законодавства, оскільки судами першої та апеляційної інстанції не було досліджено та не було надано належної оцінки доказам та доводам відповідача, зазначеним у запереченні на адміністративний позов, апеляційній скарзі та, зокрема, в акті перевірки, що у ТОВ «Зороківське» (контрагент позивача), згідно податкової інформації по вказаному суб`єкту господарювання, відсутні основні та виробничі фонди, трудові ресурси для виконання вказаного договору, а також, наявності показань посадових осіб контрагента позивача щодо їх непричетності до господарської діяльності ТОВ «Зороківське» та підписання документів, що супроводжують таку діяльність. З огляду на те, що заперечуючи проти позову контролюючий орган доводив правомірність своїх рішень наявністю вказаної інформації та показань посадових осіб ТОВ «Зороківське», суди першої та апеляційної інстанції у відповідності до вимог статей 11, 70, 71 Кодексу адміністративного судочинства України  (у редакції чинній на час розгляду справи судами попередніх інстанцій) не дослідили та не надали належну оцінку вказаним доводам та доказам відповідача, а також не зазначили відповідних мотивів щодо відхилення/не прийняття до уваги таких. Крім того, судами першої та апеляційної інстанції не досліджувався порядок оформлення транспортування та передачі товару за вказаним договором, а також його прийняття.
Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
24. За змістом частини 4  статті  9 Кодексу адміністративного судочинства України  суд повинен: визначити характер спірних правовідносин та зміст правової вимоги, а також факти, що підлягають встановленню і лежать в основі позовних вимог та заперечень; з`ясувати, які є докази на підтвердження зазначених фактів, і вжити заходів для виявлення та витребування доказів.
25. Принцип всебічного, повного та об`єктивного дослідження доказів судом при розгляді адміністративної справи закріплений частиною першою  статті  90 Кодексу адміністративного судочинства України. Зазначений принцип передбачає, зокрема, всебічну перевірку доводів сторін, на які вони посилаються в підтвердження своїх позовних вимог чи заперечень на позов.
26. Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення (частина друга  статті 73 Кодексу адміністративного судочинства України).
27. Вказані вище обставини справи досліджені в неповному обсязі, тому для повного, об`єктивного та всебічного з`ясування обставин справи суду необхідно надати належну правову оцінку кожному окремому доказу та їх сукупності, які міститься в матеріалах справи або витребовується, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, з посиланням на це в мотивувальній частині свого рішення, враховуючи при цьому відповідні норми матеріального права при дотриманні норм процесуального права.
28. Згідно  статті  242 Кодексу адміністративного судочинства України  судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим, тобто таким, що ухвалене відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
29. Оскаржувані рішення судів першої та апеляційної інстанцій вказаним вимогам не відповідають, оскільки судом не з`ясовано обставини справи, що мають значення для правильного її вирішення.
30. Відповідно до пункту 2 частини першої  статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України  суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і передати справу повністю або частково на новий розгляд, зокрема за встановленою підсудністю або для продовження розгляду.
31. За правилами  статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України  (в редакції Закону, що діяв до набрання чинності  Закону України від 15.01.2020 № 460-ІХ) підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.
32. Колегія суддів дійшла висновку про те, що судами першої та апеляційної інстанції порушено принцип офіційного з`ясування всіх обставин справи, що призвело до ухвалення рішень, які не відповідають вимогам щодо законності і обґрунтованості, а тому такі рішення підлягають скасуванню, а справа відповідно до правил  статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Керуючись статтями  341,  345,  349,  353,  355,  356,  359, пунктом 4 частини першої РозділуПерехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України, Суд,

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Кропивницької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Кіровоградській області задовольнити частково.
Постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 31 серпня 2016 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 27 квітня 2017 року у справі   № П/811/446/16 скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

І.Я.Олендер
І.А. Гончарова 
 Р.Ф. Ханова ,
Судді Верховного Суду