ПОСТАНОВА
Іменем України

10 квітня 2020 року 
Київ
справа №817/667/18
адміністративне провадження №К/9901/69167/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача - Юрченко В.П.,
суддів: Бившевої Л.І.,  Шипуліної Т.М., 
розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Еко-Гумат" на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 21.05.2018 (суддя Дорошенко Н.О.) та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 26.11.2018 (головуючий суддя Пліш М.А., судді:    Судова-Хомюк Н.М., Шинкар Т.І.) у справі №817/667/18 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Еко-Гумат" до Головного управління Державної фіскальної служби у Рівненській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
ВСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю «Еко-Гумат» звернулося в суд першої інстанції з адміністративним позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Рівненській області в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 19.02.2018 №0044915001, №0044905001, якими  нараховано штрафні санкції у розмірі 9189,00 грн та 2870,00 грн відповідно.
Позовні вимоги обґрунтовані безпідставністю нарахування штрафних санкцій, оскільки платником податків самостійно виявлено помилку в поданій ним податковій звітності і подано до податкового органу уточнюючий розрахунок з виправленням помилок з урахуванням вимог статті 50 Податкового кодексу України, а тому у податкового органу відсутні підстави для застосування штрафних санкцій, передбачених пунктом 126.1 статті 126 Податкового кодексу України, оскільки, з поданням уточнюючого розрахунку податкова звітність є виправленою і нівелює правові наслідки помилки, допущеної при її поданні. Вважає, що у нього відсутній на час проведення відповідачем перевірки своєчасності сплати податку на додану вартість податковий борг за самостійно узгодженими податковими зобов`язаннями, що виключає застосування до ТОВ "Еко-Гумат" штрафу. 
Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 21.05.2018, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 26.11.2018 відмовлено в задоволенні позову.
Рішення судів першої та апеляційної інстанцій обґрунтовані тим, що контролюючий орган правомірно застосував до позивача штраф на підставі ст.126 ПК України, зважаючи на те, що матеріали податкової звітності позивача, дані інтегрованої картки платника податків в повній мірі підтверджують факт порушення ТОВ «Еко-Гумат» встановленого законом строку сплати узгодженої суми грошового зобов`язання, яке набуло статусу податкового боргу та було погашене шляхом подання уточнюючих розрахунків податкових зобов`язань в наступних звітних (податкових) періодах. 
Не погодившись з рішеннями судів попередніх інстанцій, позивачем подано касаційну скаргу, в якій зазначено, що рішення судів є необґрунтованими, винесені з порушенням норм матеріального та процесуального права, у зв`язку з чим підлягають скасуванню.
В обґрунтування касаційної скарги зазначено, що судами не враховано положення ст. 50 ПК та зазначає, що позивачем самостійно виявлено помилку у поданій ним податковій звітності і подано до податкового органу уточнюючий розрахунок з виправленням помилок, з поданням такого уточнюючого розрахунку податкова звітність є виправленою і нівелює правові наслідки помилки, допущеної при її поданні, а тому у податкового органу відсутні підстави для застосування штрафних санкцій, передбачених пунктом 126.1 статті 126 Податкового кодексу України. Також вказує, що сплачену позивачем суму податку на додану вартість за жовтень 2017 безпідставно зарахував як погашення податкового боргу по податку на додану вартість за вересень 2017 року та нарахував позивачу штраф у розмірі 28700,00 грн.
Відповідач у відзиві на касаційну скаргу проти доводів та вимог останньої заперечив, вважаючи їх безпідставними, а рішення судів попередніх інстанцій, які просить залишити без змін, - обґрунтованими та законними.
Переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права і дотримання процесуальних норм, Верховний Суд дійшов висновку про наявність підстав для задоволення касаційної скарги. 
Так, судами попередніх інстанцій встановлено, що    уповноваженою особою відповідача на підставі п.п.20.1.4 п.20.1 ст.20, п.126.1 ст.126 ПК України, у порядку пп.75.1.1 п.75.1 ст.75 та ст.76 ПК України проведено камеральну перевірку своєчасності сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання по ТОВ "ЕКО-ГУМАТ" (код ЄДРПОУ 38655785).
Результати перевірки оформлені актом №335/17-00-50-01/38655785 від 12.02.2018, яким встановлено порушення п. 203.2 ст. 203 ПК України, а саме - терміни сплати визначеного грошового зобов`язання з податку на додану вартість (зазначеного у поданій податковій декларації за податковий період, визначений п.203.1 ст. 203 ПК України):
податкова декларація з податку на додану вартість від 18.10.2017 №9216069620, термін сплати 30.10.2017, сума зобов`язань 17228,00 грн., дата фактичної сплати 16.01.2018 в сумі 17228,00 грн., кількість днів затримки сплати грошового зобов`язання 78;
податкова декларація з податку на додану вартість від 17.11.2017 №9243165738, термін сплати 30.11.2017, сума зобов`язань 28667,00 грн., дата фактичної сплати 16.01.2018 в сумі 28667,00 грн., кількість днів затримки сплати грошового зобов`язання 47;
податкова декларація з податку на додану вартість від 18.10.2017 №9216069620, термін сплати 30.10.2017, сума зобов`язань 28700,00 грн., дата фактичної сплати 27.11.2017 в сумі 28700,00 грн., кількість днів затримки сплати грошового зобов`язання 28 .
19.02.2018 ГУ ДФС у Рівненській області прийнято податкове повідомлення-рішення №0044915001, яким за затримку більше 30 календарних днів сплати грошового зобов`язання 45895,00 грн ТОВ "Еко-Гумат" нараховано штраф у розмірі 20% у сумі 9189,00 грн. 
19.02.2018 ГУ ДФС у Рівненській області прийнято податкове повідомлення-рішення №0044905001, яким за затримку менше 30 календарних днів сплати грошового зобов`язання 28700,00 грн. нараховано штраф у розмірі 10% у сумі 2870,00 грн. 
З огляду на заявлені вимоги та фактичні обставини, встановлені судами, Верховний Суд вказує на таке.
Стаття 67 Конституції України    визначає, що кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
Відповідно до підпунктів    16.1.3,    16.1.4    пункту    16.1    статті    16 ПК України    (в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин) платник податків зобов`язаний: подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів; сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.
Сплата податків та зборів здійснюється в готівковій або безготівковій формі, крім випадків, передбачених цим Кодексом або законами з питань митної справи (пункт    35.2    статті    35 ПК України).
За правилами пункту    36.1    статті    36 ПК України    податковим обов`язком визнається обов`язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені цим Кодексом, законами з питань митної справи.
Виконанням податкового обов`язку, як передбачено пунктом    38.1    статті    38 ПК України, визнається сплата в повному обсязі платником відповідних сум податкових зобов`язань у встановлений податковим законодавством строк.
Пунктом    46.1    статті    46 ПК України    визначено, що податкова декларація, розрахунок - це документ, що подається платником податків контролюючому органу у строки, встановлені законом, на підставі якого здійснюється нарахування та/або сплата податкового зобов`язання.
Податкова декларація подається за звітний період в установлені цим Кодексом строки контролюючому органу, в якому перебуває на обліку платник податків (пункт    49.1    статті    49 ПК України).
Порядок внесення змін до податкової звітності регулюється    статтею 50 ПК України.
Так, пунктом    50.1    статті    50 ПК України    встановлено, що у разі якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених    статтею 102 цього Кодексу) платник податків самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації (крім обмежень, визначених цією статтею), він зобов`язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою чинною на час подання уточнюючого розрахунку.
Платник податків, який самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє факт заниження податкового зобов`язання минулих податкових періодів, зобов`язаний, за винятком випадків, установлених пунктом 50.2 цієї статті: а) або надіслати уточнюючий розрахунок і сплатити суму недоплати та штраф у розмірі трьох відсотків від такої суми до подання такого уточнюючого розрахунку; б) або відобразити суму недоплати у складі декларації з цього податку, що подається за податковий період, наступний за періодом, у якому виявлено факт заниження податкового зобов`язання, збільшену на суму штрафу у розмірі п`яти відсотків від такої суми, з відповідним збільшенням загальної суми грошового зобов`язання з цього податку.
Отже законодавством передбачена можливість виправити помилки у вже поданій декларації платником податку.
У зв`язку із цим слід зазначити, що відповідно до пункту    57.1    статті    57 ПК України    платник податків зобов`язаний самостійно сплатити суму податкового зобов`язання, зазначену у поданій ним податковій декларації, протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого цим Кодексом для подання податкової декларації, крім випадків, встановлених цим Кодексом.
Згідно пункту    126.1    статті    126 ПК України, у разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов`язання та/або авансових внесків з податку на прибуток підприємств, рентної плати протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу у таких розмірах: при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу; при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 20 відсотків погашеної суми податкового боргу.
Отже, передбачена пунктом    126.1    статті    126 ПК України    штрафна санкція може бути застосована до платника податку лише тоді, коли податкове зобов`язання є узгодженим і таким, що сплачене із затримкою на визначені цим пунктом терміни.
З матеріалів справи вбачається, що позивач відповідно до податкової декларації від 18.10.2017 №9216069620 самостійно обчислив грошове зобов`язання з податку на додану вартість за вересень 2017 року в сумі 45928,00 грн., термін сплати якого був до 30.10.2017. Відповідно до податкової декларації від 17.11.2017 №9243165738 ТОВ «Еко-Гумат» самостійно обчислив грошове зобов`язання з податку на додану вартість за жовтень 2017 року в сумі 28667,00 грн., термін сплати якого був до 30.11.2017. 
Судами також з`ясовано, що податкове зобов`язання з податку на додану вартість за жовтень 2017 року сплачене ТОВ «Еко-Гумат» до бюджету платіжним дорученням № 76 від 27.11.2017 в сумі 28700,00 грн.
16.01.2018 подано до контролюючого органу уточнюючий розрахунок податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок за звітний (податковий) період січень 2018 року, звітний період, що уточнювався, - вересень 2017 року, яким зменшив по р.18 позитивне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду, яке сплачується до державного бюджету, на -45928,00 грн. та задекларував по р.19 від`ємне значення 54072,00 грн. 
Також позивач подав до контролюючого органу уточнюючий розрахунок від 15.01.2018 податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок за звітний (податковий) період січень 2018 року, звітний (податковий) період, що уточнюється - жовтень 2017 року, яким зменшив по р.18 позитивне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду, яке сплачується до державного бюджету, на -28667,00 грн. та задекларував по р.19 від`ємне значення 25405,00 грн. 
Зазначене коригування показників податкової звітності платника податків контролюючий орган відобразив в інтегрованій картці платника податків 16.01.2018 та 17.01.2018 у звітному (податковому) періоді, в якому було подано відповідні уточнюючі розрахунки, як зменшення боргу минулих років.
Згідно з пунктами    35.1,    35.2    статті    35 Податкового кодексу України    сплата податків та зборів здійснюється в грошовій формі у національній валюті України, крім випадків, передбачених цим Кодексом або законами з питань митної справи. Сплата податків та зборів здійснюється в готівковій або безготівковій формі, крім випадків, передбачених цим Кодексом або законами з питань митної справи.
Пунктом    87.1    статті    87 Податкового кодексу України    визначено, що джерелами самостійної сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу платника податків є будь-які власні кошти, у тому числі ті, що отримані від продажу товарів (робіт, послуг), майна, випуску цінних паперів, зокрема корпоративних прав, отримані як позика (кредит), та з інших джерел, з урахуванням особливостей, визначених цією статтею, а також суми надміру сплачених платежів до відповідних бюджетів. Сплата грошових зобов`язань або погашення податкового боргу платника податків з відповідного платежу може бути здійснена також за рахунок надміру сплачених сум такого платежу (без заяви платника) або за рахунок помилково та/або надміру сплачених сум з інших платежів (на підставі відповідної заяви платника) до відповідних бюджетів.
Зміст наведених положень у їх системному зв`язку свідчить про те, що подання платником податків у встановленому порядку уточнюючого розрахунку до податкової декларації не є формою сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу, а тому у контролюючого органу відсутні підстави для застосування штрафних санкцій, передбачених пунктом    126.1    статті    126 ПК України, розмір яких залежить від суми погашеного податкового боргу та кількості днів затримки його сплати.
З огляду на вищевикладене Суд зазначає, що позивач при поданні 15.01.2018 та 16.01.2018 уточнюючої податкової декларації реалізував своє право на усунення самостійно виявлених помилок і не здійснював при цьому фактичної сплати податкових зобов`язань, а тому притягнення його до відповідальності за погашення податкового зобов`язання з простроченням строку і фактичне ототожнення відповідачем подання уточнюючої декларації з погашенням грошового зобов`язання(боргу) не відповідає змісту та сутності пункту    126.1    статті    126 Податкового кодексу України    та покладає на платника додатковий тягар майнових зобов`язань за відсутності відповідного правового підґрунтя.
Враховуючи, що позивачем у вказаних уточнюючих розрахунках до податкових декларацій з податку на додану вартість за вересень та жовтень 2017 року , поданих з урахуванням строків давності, встановлених    статтею 102 ПК України, відкореговано (зменшено) суму податкового зобов`язання, тому суд касаційної інстанції вважає, що у контролюючого органу не було підстав для застосування до Товариства штрафних санкцій, передбачених пунктом    126.1    статті    126 ПК України, оскільки об`єкт їх застосування відсутній.
За таких обставин, Суд не погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що відповідач діяв на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені чинним законодавством України. Суд першої інстанції неправильно застосував норми матеріального права, суд апеляційної інстанції не виправив помилку. Суди першої та  апеляційної інстанцій помилково встановили, що  сплата узгодженої суми грошового зобов`язання, яке набуло статусу податкового боргу  відбулась  шляхом подання уточнюючих розрахунків податкових зобов`язань в наступних звітних (податкових) періодах, що в свою чергу дає підстави вважати, що контролюючий орган правомірно застосував до позивача штраф на підставі ст.126 ПК України. 
Відповідно до пункту 1 частини третьої    статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України    суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і ухвалити нове рішення у відповідній частині або змінити рішення, не передаючи справи на новий розгляд.
Підставами для скасування судових рішень повністю або частково і ухвалення нового рішення або зміни рішення у відповідній частині є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права. Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню (частина перша та третя    статті 351 Кодексу адміністративного судочинства України).
З огляду на зазначене, Верховний Суд приходить до висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суди першої та апеляційної інстанцій допустили неправильне застосування норм матеріального права, що є підставою для скасування судових рішень та ухвалення нового рішення про задоволення позовних вимог, а відтак касаційна скарга Товариства підлягає задоволенню.
Відповідно до підпункту «в» пункту 4 частини першої    статті 356 КАС України    постанова суду касаційної інстанції складається з резолютивної частини із зазначенням розподілу судових витрат, понесених у зв`язку з переглядом справи у суді касаційної інстанції.
Правила розподілу судових витрат визначає    стаття 139 КАС України, відповідно до частини першої якої при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього    Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Оскільки за наслідками касаційного перегляду колегія суддів дійшла висновку про задоволення касаційної скарги та скасування рішень суду першої та апеляційної інстанцій, має бути здійснений розподіл судових витрат, понесених у зв`язку з переглядом справи у суді касаційної інстанції.
Позивачем за подання адміністративного позову, апеляційної та касаційної скарг , у цій справі сплачено судовий збір в розмірі 7929,00 грн згідно платіжних доручень, що містяться в матріалах справи, відповідно, ця сума підлягає стягненню на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень.
Керуючись статтями    341,    345,    349,    351,    355,    356,    359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд
П О С Т А Н О В И В: 
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Еко-Гумат" задовольнити.
Рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 21.05.2018 та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 26.11.2018 у справі №817/667/18 скасувати.
Прийняти нову постанову, якою позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю "Еко-Гумат" задовольнити.
Визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби у Рівненській області від 19.02.2018 №0044915001, від19.02.2018  №0044905001.
Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Еко-Гумат" (адреса: 35331 суло Городок, Рівненський район, Рівненська область, вулиця Б.Штейнгеля, 3-д, код ЄДРПОУ 38655785) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної фіскальної служби у Рівненській області (місцезнаходження: 33023, м. Рівне, вулиця Відінська, 12, код ЄДРПОУ 39394217) судові витрати на сплату судового збору за подання адміністративного позову, апеляційної та  касаційної скарг у розмірі 7929 (сім тисяч дев`ятсот двадцять дев`ять ) грн 00 коп.
Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

В.П. Юрченко
Л.І. Бившева 
 Т.М. Шипуліна ,
Судді Верховного Суду