ПОСТАНОВА
Іменем України
31 березня 2020 року 
Київ
справа №826/15165/17
адміністративне провадження №К/9901/34532/19
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача - Усенко Є.А.,
суддів: Гімона М.М.,  Гусака М.Б., 
розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві на постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 14.11.2019 (суддя-доповідач - Ключкович  В.Ю., судді Безименна Н.В., Беспалов О.О.) у справі за адміністративним Товариства з обмеженою відповідальністю «Торговий дім «Мікко» до Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
У С Т А Н О В И В :
Товариство з обмеженою відповідальністю «Торговий дім «Мікко» (далі - ТОВ «ТД «Мікко», Товариство, позивач) звернулося до адміністративного суду з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві (далі - ГУ ДФС у м. Києві, відповідач), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 05.09.2017 № 0005971402 та № 0005981402.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що висновки в акті перевірки ґрунтуються на помилковому висновку контролюючого органу щодо обставин взаємовідносин Товариства з ТОВ «АСС» з придбання послуг з виконання ремонту обладнання. Позивач зазначає,  що операції з ТОВ «АСС» фактично здійснені та оформлені документами у відповідності з нормативними вимогами, що давало йому підстави врахувати фінансові показники цих операцій при визначенні оподатковуваного доходу та податкового кредиту в податковому обліку. 
Рішенням Окружного адміністративного суду м. Києва від 22.07.2019 в задоволенні адміністративного позову відмовлено.
Відмовляючи у задоволенні позову, суд першої інстанції виходив з того, що позивач не довів придбання послуг у ТОВ «АСС». Такий висновок суд зробив з врахуванням тієї обставини, що позивач не надав банківських виписок та платіжних доручень, які б підтверджували розрахунок за придбані послуги. 
Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 14.11.2019 рішення суду першої інстанції скасовано та прийнято нове судове рішення про задоволення позову: визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення ГУ ДФС у м. Києві від 05.09.2017 №0005981402 та №0005971402.
Задовольняючи позов, суд апеляційної інстанції виходив з того, що контролюючим органом поставлено під сумнів не факт оплати послуг ТОВ «ТД «Мікко», а їх надання ТОВ «АСС», факт розрахунку за придбані послуги  контролюючим органом визнається. Суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що, оскільки беззаперечних доказів порушення Товариством вимог податкового законодавства відповідач суду не надав, оскаржувані позивачем податкові повідомлення-рішення є неправомірними та підлягають скасуванню. 
У касаційній скарзі ГУ ДФС у м. Києві просить скасувати постанову суду апеляційної інстанції, посилаючись на порушення цим судом норм матеріального та процесуального права, та залишити в силі рішення суду першої інстанції.
Касаційна скарга обґрунтована тим, що судом апеляційної інстанції порушено норми матеріального та процесуального права, зокрема, підпункту 138.1.1 пунктів 138.1, 138.2 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139, підпункту 14.1.191 пункту 14.1 статті 14, пункту 188.1 статті 188, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 196, пункту 201.6 статті 201 Податкового кодексу України (далі - ПК) та статей 72-76, 90, 242, 244, 352 Кодексу адміністративного судочинства України (далі -КАС). 
Відповідач зазначає, що ТОВ «АСС» не могло надавати послуги позивачу, оскільки не мало достатньої кількості трудових ресурсів для надання послуг, а згідно з даними АС «Податковий блок» та з Єдиного реєстру податкових накладних  має негативну податкову поведінку. Позивач під час перевірки  не надав журнали проведення інструктажів з охорони праці з підписами працівників ТОВ «АСС», які здійснювали роботи по технічному обслуговуванню та ремонту поліграфічного обладнання,  журнал відвідувань (журнал перепусток), в яких би були  зазначені прізвища та підписи працівників ТОВ «АСС», які фактично заходили на територію ТОВ «ТД «Мікко». З посиланням на цю обставину вважає, що укладені між ТОВ «ТД «Мікко» і ТОВ «АСС» договори не опосередковувались реальними виконаннями робіт (наданням послуг),  тому податкові повідомлення-рішення є правомірними.
Позивач не реалізував процесуальне право подати відзив на касаційну скаргу.
Перевіривши наведені у касаційній скарзі доводи, правильність застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.
Суди першої та апеляційної інстанцій встановили, що ГУ ДФС у м. Києві було проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «ТД «Мікко» (код ЄДРПОУ 37266453) з питань дотримання податкового та валютного законодавства, законодавства зі сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування  за період з 01.01.2015 по 31.03.2017 (далі - акт перевірки).
В акті перевірки зазначено порушення позивачем, зокрема вимог:
- підпункту 138.1.1 пункту 138.1, пункту 138.2  статті 138, підпункту 139.1.9 пункту  139.1  статті 139 ПК, в результаті завищено  від`ємне значення об`єкта оподаткування податку на прибуток на 6 193 683,00 грн, в тому числі: 2015 рік - 5 868 683,00 грн; 2016 рік - 6 193 683,00 грн; 1 квартал 2017 року - 6 193 683,00 грн;
- підпункту  14.1.191  пункту  14.1  статті 14, пункту 188.1 статті 188, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пункту 201.6 статті 201 ПК, в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 1 238  737,00 грн, в тому числі: червень 2016 року - 18 248,00 грн; липень 2016 року - 692 028,00 грн; серпень 2016 року - 92 962,00 грн; жовтень 2016 року - 63 324,00 грн; листопад 2016 року - 89 734,00 грн; грудень 2016 року - 282 441,00 грн.
На підставі акта перевірки ГУ ДФС у м. Києві прийнято податкові повідомлення-рішення від 05.09.2017:
№ 0005981402, відповідно до якого позивачу зменшено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на 6 193 683,00 грн;
№ 0005971402, відповідно до якого позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 1 238 737,00 грн та застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 619 369,00 грн.
Позивач звернувся зі скаргою до ГУ ДФС у м. Києві на вказані податкові повідомлення-рішення, за результатами розгляду якої податкові повідомлення-рішення залишено без змін.
Вважаючи вказанні податкові повідомлення рішення незаконними, позивач звернувся до суду з позовом.
Переглядаючи рішення суду першої інстанції, суд апеляційної інстанції встановив, що ТОВ «ТД «Мікко» уклало з ТОВ «АСС» договір про обслуговування та ремонт обладнання від 05.01.2015 № 05/01-15. Предметом цього договору є виконання робіт з обслуговування та ремонту поліграфічного обладнання, яке знаходиться за адресою: м. Харків, проспект 50-річчя СРСР, будинки №№ 171 та 171-Б.
Також між цими ж сторонами укладено договір № 03/10-16 від 03.10.2016 про технічне обслуговування та ремонт поліграфічного обладнання для друку етикетки, яке знаходиться за адресою: м. Харків, проспект Ландау, будинок № 171-Б.
Загальна вартість операцій з TOB «АСС» згідно з даними по рахунку 685 «Розрахунки з іншими кредиторами» становить: за 2015 рік -7 042 420,00 грн, (в тому числі, ПДВ - 1 173 736,67 грн), а за 2016 рік - 390 000,00 грн (в тому числі, ПДВ - 65 000,00 грн).
На виконання умов договору № 05/01-15 від 05.01.2015 ТОВ «ТД «Мікко» було отримано від ТОВ «АСС» та підписано акти приймання-передачі виконаних робіт на загальну суму 7  042 420,00 грн (в тому числі, ПДВ 1 173 736,67 грн), а договору № 03/10-16 від 03.10.2016 - акти приймання передачі виконаних робіт  на загальну суму 390 000,00 грн (в тому числі, ПДВ 65 000,00 грн).
ТОВ «ТД «Мікко» отримало податкові накладні на загальну суму 7 432 420,0 грн. в т.ч. ПДВ - 1 238 736,68 грн, виписані ТОВ «АСС» та зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Обґрунтовуючи довід про безтоварність операцій з постачання послуг між позивачем та ТОВ «АСС», ГУ ДФС у м. Києві посилається на інформацію, отриману з АС «Податковий блок» та Єдиного реєстру податкових накладних, згідно з якою ТОВ «АСС» впродовж 2015-2016 років не придбавало послуг, які стали предметом постачання на адресу позивача,  а податкові розрахунки сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (Форма № 1 ДФ) не підтверджують наявність у ТОВ «АСС» трудових ресурсів, необхідних для надання такого обсягу послуг, який зазначений в  наданих позивачем актах приймання-передачі виконаних робіт. 
Контролюючий орган також вказує на те, що в журналі відвідувань, який позивач надав під час перевірки разом з договором від 05.01.2015 № 05/01-15, в графі 7 «Підпис представника виконавця, ПІБ» стоять ініціали та підпис «ОСОБА_1», тоді як  відповідно до поданих ТОВ «АСС» податкових розрахунків сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (форма № 1 ДФ), зa 2015 рік  дохід ОСОБА_1 не виплачувався, останній був прийнятий на роботу в ТОВ «АСС» 01.09.2016. Позивач не надав журнали проведення інструктажу з охорони праці з підписами працівників ТОВ «АСС», які здійснювали роботи по технічному обслуговуванню та ремонту поліграфічного обладнання, що не відповідає пункту 6 Типового положення про порядок проведення навчання і перевірки знань з питань охорони праці, затвердженого наказом Державного комітету України з нагляду за охороною праці 26.01.2015 за № 15.
Відповідач, крім того, посилається на ухвалу Київського районного суду м. Харкова від 03.02.2016, постановлену  в рамках  кримінального провадження, внесеного до Єдиного реєстру досудових розслідувань за №  12014220000001025 від 07.11.2014 за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених частинами третьою та п`ятою статті 191  Кримінального кодексу України, згідно з якою реквізити ТОВ «АСС» використовувалися для переведення в готівку незаконно отриманих грошових коштів з використанням підприємств, що мали ознаки фіктивності. 
Відповідно до абзацу першого підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК  об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Підпунктом «а» пункту 198.1 статті 198 ПК  встановлено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі, в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг або дата отримання платником податку товарів/послуг (пункт 198.2 статті 198 ПК України).
Згідно з пунктом 198.3 цієї статті податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду (абзац другий цього пункту).
Як передбачено у пункті 201.1 статті 201 ПК, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту (абзац другий пункту 201.10 цієї ж статті).
Згідно із частинами першою та другою статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Згідно зі статтею 1 цього Закону господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Визначальною ознакою господарської операції взагалі, і для цілей податкового обліку зокрема, є те, що вона спричиняє реальні зміни майнового стану платника податків.
Формування фінансових показників, які враховуються при визначені оподатковуваного прибутку підприємства, а також податкового кредиту для цілей визначення суми податкових зобов`язань з ПДВ повинно здійснюватися тільки щодо фактичного здійснення господарських операцій, підтверджених належним чином оформленими первинними документами та іншими обліковими документами, складання яких для оформлення операцій певного виду передбачено правовими нормами. При цьому презумується, що такі документи є достовірними, а зафіксована в них інформація розкриває справжній зміст господарської операції, свідчить про її економічну вигоду (виправданість, ризик). Якщо певна господарська операція не відбулася або її зміст інший, ніж той, стосовно якого складені документи, підстави для відтворення фінансових показників операції в податковому обліку відсутні (в разі якщо документи складені про людське око) або ж операція відтворюється відповідно до її дійсного змісту, що відповідає  принципу превалювання сутності над формою, згідно з яким операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми (стаття 4 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»).
У той же час, норми податкового законодавства, не ставлять у залежність право платника податків на врахування витрат при визначенні оподатковуваного прибутку та право на податковий кредит від дотримання податкової дисципліни його контрагентом, якщо цей платник мав реальні витрати у зв`язку з фактичним придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Одне тільки порушення постачальником товару (робіт, послуг) вимог податкового законодавства не може бути підставою для висновку про порушення іншим платником податків - покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту та обліку витрат за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про його обізнаність щодо протиправної податкової поведінки контрагента та про злагодженість дій між ними.
Оцінка судом апеляційної інстанції доводу ГУ ДФС у м. Києві щодо встановлення у кримінальному провадженні обставин, які свідчать про задіяння ТОВ «АСС» в незаконній податковій мінімізації, відповідає цим положенням. Контролюючим органом не надано доказів, що позивач  також  задіяний в протиправній діяльності або був обізнаний щодо такої діяльності свого контрагента.  
В разі порушення контрагентом податкової дисципліни відповідальність та негативні наслідки мають настати саме для цієї особи. Чинне законодавство не зобов`язує платника податків перевіряти безпосереднього контрагента на предмет виконання ним вимог податкового законодавства перед тим, як відобразити фінансові показники господарських операцій з цим контрагентом в податковому обліку.
Крім того, відповідно до частини шостої статті 78 КАС для адміністративного суду обов`язковими є не всі судові рішення, ухвалені в кримінальній справі, а  лише вирок суду та ухвала про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності, так само, як  і постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили. 
Одне тільки внесення кримінальних проваджень до Єдиного реєстру досудового розслідувань не може розглядатися як беззаперечний доказ, зокрема відсутності фактичного здійснення господарських операцій.
Згідно з частинами третьою, четвертою  статті 90 КАС суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності. Суд надає оцінку як зібраним у справі доказам в цілому, так і кожному доказу (групі однотипних доказів), що містяться у справі, мотивує відхилення або врахування кожного доказу (групи доказів).
Оцінка судом доказів у справі відповідає цим нормам.
Так, при оцінці наданих позивачем первинних документів, які виписані на операції з придбання послуг (акти приймання-передачі виконаних робіт), суд апеляційної інстанції взяв до уваги  «Журнал реєстрації вступного інструктажу з питань охорони праці сторонніх співробітників ТОВ «АСС» згідно договору № 05/01-15 від 05.01.2015», в якому наявні підписи 8 співробітників ТОВ «АСС» (а.с. 204-207, т.1), «Журнал реєстрації інструктажів з питань охорони праці на робочому місці сторонніх співробітників ТОВ «АСС» згідно договору №  05/01-15 від 05.01.2015», в якому наявні підписи 8 співробітників ТОВ «АСС» (а.с. 208-214, т. 1), «Журнал відвідувань» (додаток до договору № 05/01-15 від 05.11.2015), в якому зафіксовані підписи від імені ОСОБА_1 за кожен день виконання робіт та згідно з яким  послуги надавали у відповідні дні  3-5-7-8 працівників (а.с. 190-203, т. 1); «Журнал відвідувань» (додаток до договору № 03/10-16 від 03.10.2016), в якому зафіксовані підписи від імені   ОСОБА_1 за кожен день фактичного виконання робіт за договором, фактично такі послуги надавали у відповідні дні 1-2-3 працівники (а.с. 224, т. 1), «Журнал реєстрації вступного інструктажу з питань охорони праці сторонніх співробітників ТОВ «АСС» згідно договору № 03/10-16 від 03.10.2016», в якому наявні підписи 3 співробітників ТОВ «АСС» (а.с. 226-228 т. 1), «Журнал реєстрації інструктажів з питань охорони праці на робочому місці сторонніх співробітників ТОВ «АСС» згідно з договором №  03/10-16 від 03.10.2016», в якому наявні підписи 3-х співробітників ТОВ «АСС» (а.с. 229-232, т. 1), журнали відвідувань сторонніх організацій за 2015 та 2016 роки (а.с. 236-251, т. 1; а.с. 1-5, т. 2).
Суд апеляційної інстанції встановив, що працівник ОСОБА_1 був уповноважений, відповідно до довіреностей від 05.01.2015 та від 03.10.2016, виданих ТОВ «АСС», представляти інтереси ТОВ «АСС» перед ТОВ «ТД «Мікко» з питань виконання договорів № 05/01-15 від 05.01.2015 та № 03/10-16 від 03.10.2016, зокрема, вирішувати будь-які питання щодо належного виконання умов договору після відповідного погодження з посадовими особами довірителя, у тому числі але не виключно: визначати та залучати працівників довірителя або третіх осіб для здійснення робіт по технічному обслуговуванню та ремонту поліграфічного обладнання, яке знаходиться за адресою: м. Харків, проспект 50-річчя СРСР, будинки №№171,171-Б, здійснювати контроль за якістю робіт працівниками по обслуговуванню та ремонту обладнання, перевіряти повноту та правильність внесених представником замовника до журналу відвідувань (додаток № 5 до договору) даних та підтверджувати вказані дані своїм підписом після кожного відвідування працівниками виконавця або залученими третіми особами, а також вчиняти будь-які інші дії, пов`язанні з належним виконанням договору. 
Відповідно до пункту 3.8 договору № 03/10-16 від 03.10.2016 виконавець (ТОВ «АСС») роботи за цим договором виконує власними силами, має право залучати до виконання робіт третіх осіб, залишаючись відповідальним за дії  третіх осіб.
Ця умова договору, а також обставини щодо видачі ТОВ «АСС» довіреностей ОСОБА_1  обґрунтовано були взяті судом апеляційної інстанції при оцінці доводу відповідача, що ТОВ «АСС» не могло виконати роботи через відсутність необхідних трудових ресурсів, як такого, що спростований наданими позивачем доказами.  
Суд апеляційної інстанції слушно визнав помилковим  висновок суду першої інстанції про фіктивність господарських операцій між позивачем та ТОВ «АСС». Такий висновок суд першої інстанції фактично вмотивував тим, що позивач  не надав банківських виписок та платіжних доручень на підтвердження факту розрахунку за придбані послуги. Разом з тим,   відповідач не оспорює факт оплати позивачем послуг, про що свідчать докази у справі, зокрема акт перевірки, відзив на позов, рішення про результати розгляду скарги позивача в процедурі адміністративного оскарження.
Судом апеляційної інстанції витребувано у позивача докази щодо обладнання,  технічного обслуговування якого стосуються господарські операції з ТОВ «АСС». Позивач на підтвердження цих обставин надав довідку № 07/11 від 07.11.2019 щодо наявності та переліку обладнання, яке обслуговувалося ТОВ «АСС» згідно з договорами № 05/01-15 від 05.01.2015 та №  03/10-16 від 03.10.2016.
Надавши правильну, з дотриманням вимог статті 90 КАС, оцінку доказам у справі та правильно застосувавши норму частини другої статті 77 цього Кодексу щодо обов`язку суб`єкта владних повноважень довести  правомірність свого рішення, дії чи бездіяльності в адміністративній справі, в якій оскаржується його рішення, дія чи бездіяльність, суд апеляційної інстанції дійшов вірного висновку, що ГУ ДФС у м. Києві не довело правомірність податкових повідомлень-рішень від 05.09.2017 №  0005981402 та №  0005971402.
Суд апеляційної інстанції правильно застосував норми матеріального права до встановлених у справі обставин, зробивши висновок про неправомірність податкових повідомлень-рішень, яких стосується спір, що є предметом судового розгляду у цій адміністративній справі.
Відповідно до частини першої статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України  суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.
Керуючись статтями  343,  349,  350,  355,  356,  359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд
П О С Т А Н О В И В :
Касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві залишити без задоволення.
Постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 14.11.2019 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................
Є.А. Усенко
М.М. Гімон 
 М.Б. Гусак ,
Судді Верховного Суду