ПОСТАНОВА
Іменем України

16 квітня 2020 року 
Київ
справа №П/811/1700/16
касаційне провадження №К/9901/38168/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Шипуліної Т.М.,
суддів: Бившевої Л.І., Хохуляка В.В.
розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 06.04.2017 (головуючий суддя - Божко Л.А., судді: Круговий О.О., Лукманова О.М.) у справі № П/811/1700/16 за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Кіровоградської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Кіровоградській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
В С Т А Н О В И В:
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 у листопаді 2016 року звернулася до адміністративного суду з позовом до Кіровоградської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Кіровоградській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 16.11.2016 № 0000484000 у повному обсязі та № 000671403 в частині застосування фінансових санкцій в сумі 2100 грн.
Кіровоградський окружний адміністративний суд постановою від 10.01.2017 позовні вимоги задовольнив.
Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд постановою від 06.04.2017 скасував постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 10.01.2017 та ухвалив нове судове рішення про відмову в задоволенні позову.
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернулася до суду касаційної інстанції з касаційною скаргою, в якій просила скасувати постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 06.04.2017 та залишити в силі постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 10.01.2017.
В обґрунтування своїх вимог посилається на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, а саме: частини другої статті 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» від 19.12.1995 №  481/95-ВР (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), статті 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній на момент вирішення справи в судах попередніх інстанцій).
Зокрема, вказує на те, що суд апеляційної інстанції не врахував, що обставин справи, які мають вирішальне значення для правильного вирішення спору, а саме: Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 є платником єдиного податку другої групи спрощеної системи оподаткування, що виключає підстави для притягнення її до відповідальності за встановлені актом перевірки порушення. 
Переглядаючи оскаржене судове рішення суду апеляційної інстанції в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи на підставі встановлених фактичних обставин у справі правильність застосування судом норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.
Судами попередніх інстанцій встановлено такі обставини.
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 перебуває на спрощеній системі оподаткування як платник єдиного податку другої групи.
Кіровоградською об`єднаною державною податковою інспекцією Головного управління ДФС у Кіровоградській області проведено фактичну перевірку належного позивачу кафе « ІНФОРМАЦІЯ_1 » (адреса: АДРЕСА_1 ,), за результатом якої складено акт від 01.11.2016 №  28/11-28-4000/ НОМЕР_1 .
На підставі зафіксованих у вказаному акті висновків податковим органом прийнято податкові повідомлення-рішення від 16.11.2016:
№ 0000671403, яким застосовано штрафну (фінансову) санкцію у загальній сумі 2101,00 грн., в тому числі:
в сумі 1,00 грн. на підставі пункту 1 частини першої статті 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР за порушення, що полягало у проведенні розрахункової операції без використання реєстратора розрахункових операцій із роздрукуванням відповідного розрахункового документа;
в сумі 2100,00 грн. на підставі статті 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 №  265/95-ВР за порушення, що полягало у здійсненні зберігання з метою реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку, на суму 1050,00 грн.;
№ 000048400, яким застосовано штрафну (фінансову) санкцію у сумі 17000,00 грн. на підставі абзацу 5 частини другої статті 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва й обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» від 19.12.1995 № 481/95-ВР за порушення, що полягало у здійсненні роздрібної торгівлі алкогольними напоями без наявності ліцензії. 
Предметом оскарження у цій справі є податкові повідомлення-рішення від 16.11.2016 № 000048400 про застосування фінансових санкцій в сумі 17000,00  грн. та №  0000671403 в частині застосування фінансових санкцій в сумі 2100  грн.
Задовольняючи позов в частині вимог щодо оскарження податкового повідомлення-рішення від 16.11.2016 № 000048400, суд першої інстанції виходив з того, що зазначена у такому податковому повідомленні-рішенні правова підстава для застосування штрафних санкцій (частина дванадцята статті 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва й обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» від 19.12.1995 № 481/95-ВР) свідчить про притягнення позивача до відповідальності за оптове відвантаження без ліцензій на право експорту алкогольних напоїв та тютюнових виробів, що призначені для реалізації магазинами безмитної торгівлі, тоді як перевіркою не встановлено допущення такого порушення (зафіксовано факт реалізації алкогольних напоїв без наявності відповідної ліцензії).
Задовольняючи позов в частині вимог щодо оскарження податкового повідомлення-рішення від 16.11.2016 № 0000671403 в частині застосування фінансових санкцій в сумі 2100  грн., суд першої інстанції виходив з того, що у фізичних осіб-суб`єктів підприємницької діяльності, які здійснювали підприємницьку діяльність за спрощеною системою оподаткування, не було обов`язку ведення обліку товарних запасів.
Скасовуючи судове рішення суду першої інстанції та ухвалюючи нове - про відмову в задоволенні позову, суд апеляційної інстанції виходив з доведеності контролюючим органом допущених позивачем порушень вимог законодавства. 
Відповідно до частини тринадцятої статті 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва й обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» від 19.12.1995 № 481/95-ВР роздрібна торгівля алкогольними напоями може здійснюватися суб`єктами господарювання всіх форм власності, у тому числі їх виробниками, за наявності у них ліцензій.
Абзацом 5 частини другої статті 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва й обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» від 19.12.1995 № 481/95-ВР регламентовано, що у разі роздрібної торгівлі тютюновими виробами без наявності ліцензії до суб`єктів господарювання застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у розмірі 200 відсотків вартості отриманої партії товару, але не менше 17000 гривень.
Як встановлено судом апеляційної інстанції, фактичною підставою для застосування до позивача фінансових санкцій на підставі абзацу 5 частини другої статті 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва й обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» від 19.12.1995 №  481/95-ВР (в сумі 17000,00 грн.) слугували зафіксовані в акті перевірки обставини щодо реалізації продавцем (бармен ОСОБА_2 , яка згідно з копією трудової книжки серії НОМЕР_2 від 02.11.2010 перебувала в трудових відносинах з позивачем з 04.04.2016) в належному позивачу кафе «ІНФОРМАЦІЯ_1» товару: однієї пляшки горілки «Пшенична Олександрія», міцн 40 % ємн. Од.0,5 дм3, виробника Товариства з обмеженою відповідальністю «Олександрія-Бліг» за ціною 50,00 грн., пляшки пива алкогольного «Жигулівське» світле міцне 4,2 % ємн. 0,5 л. виробника ПАТ «Оболонь» за ціною 15,00 грн., що підтверджується відповідним актом проведення контрольної розрахункової операції від 31.10.2016.
Такі обставини підтверджуються наявними в матеріалах справи доказами, яким суди попередніх інстанцій надали належну правову оцінку.
Відсутність у позивача відповідної ліцензії на здійснення роздрібної торгівлі алкогольними напоями сторонами не заперечується.
При цьому згідно з наданими в судовому засіданні представником відповідача поясненнями у податковому повідомленні-рішенні від 16.11.2016 № 000048400 допущено технічну помилку щодо вказівки на норму права, якою регламентовано зафіксоване актом перевірки порушення: помилково вказано частину дванадцяту статті 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва й обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» від 19.12.1995 № 481/95-ВР, в той час, коли правильним є частина тринадцята статті 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва й обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» від 19.12.1995 №  481/95-ВР. Тобто, фактично вказаним податковим повідомленням-рішенням до позивача застосовано фінансові санкції в сумі 17000,00 грн. на підставі абзацу 5 частини другої статті 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва й обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» від 19.12.1995 № 481/95-ВР за продаж алкогольних напоїв без наявності відповідної ліцензії.
Суд касаційної інстанції враховує, що з матеріалів справи вбачається за можливе ідентифікувати встановлене за наслідками перевірки відповідачем порушення (реалізація алкогольних напоїв без наявності ліцензії), за допущення якого Фізичну особу-підприємця ОСОБА_1 було притягнуто до відповідальності у вигляді штрафних санкцій в сумі 17000,00 грн., що відповідає встановленому законодавством розміру.
За таких обставин, підстави вважати, що податковим повідомленням-рішення від 16.11.2016 № 000048400 до позивача було застосовано відповідальність за інше порушення (зокрема за оптове відвантаження без ліцензій на право експорту алкогольних напоїв та тютюнових виробів, що призначені для реалізації магазинами безмитної торгівлі), ніж зафіксовано в акті перевірки, відсутні.
Таким чином, з огляду на викладене у сукупності, суд касаційної інстанції вважає обґрунтованими висновки суду апеляційної інстанції про правомірність застосування до позивача фінансових санкцій в сумі 17000,00 грн. згідно з податковим повідомленням-рішенням від 16.11.2016 № 000048400.
Також перевіркою встановлено допущення позивачем порушення пункту 12 частини першої статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 №  265/95-ВР, що слугувало підставою для застосування до позивача згідно з податковим повідомленням-рішенням від 16.11.2016 №  0000671403 фінансових санкцій в сумі 2100,00 грн. на підставі статті 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 №  265/95-ВР.
До суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів які не обліковані у встановленому порядку, застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості необлікованих товарів, які не обліковані за місцем реалізації та зберігання, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість. (стаття 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР).
Пункт 12 частини першої статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР зобов`язує суб`єктів підприємницької діяльності, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг вести у порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів, які відображені в такому обліку, за винятком продажу товарів особами, які відповідно до законодавства оподатковуються за правилами, що не передбачають ведення обліку обсягів реалізованих товарів (наданих послуг).          
Згідно зі статтею 6 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР облік товарних запасів фізичною особою - суб`єктом підприємницької діяльності ведеться у порядку, визначеному чинним законодавством, а юридичною особою (її філією, відділенням, іншим відокремленим підрозділом) - у порядку, визначеному відповідним національним положенням (стандартом) бухгалтерського обліку. Облік ведеться з урахуванням особливостей, встановлених для суб`єктів малого підприємництва. Обов`язок із ведення обліку товарних запасів не застосовується до осіб, які відповідно до законодавства оподатковуються за правилами, що не передбачають ведення обліку придбаних або проданих товарів.
Відповідно до частини третьої статті 2 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV суб`єкти підприємницької діяльності, яким відповідно до законодавства надано дозвіл на ведення спрощеного обліку доходів і витрат, ведуть бухгалтерський облік і подають фінансову звітність у порядку, встановленому законодавством про спрощену систему обліку і звітності.
Так, для суб`єктів підприємницької діяльності, які здійснюють господарську діяльність на спрощеній системі оподаткування, зокрема, як платники єдиного податку другої групи, передбачено особливий порядок обліку та звітності.
Згідно з підпунктом 296.1.1 пункту 296.1 статті 296 Податкового кодексу України платники єдиного податку першої і другої груп та платники єдиного податку третьої та п`ятої групи, які не є платниками податку на додану вартість, ведуть книгу обліку доходів шляхом щоденного, за підсумками робочого дня, відображення отриманих доходів. Форма книги обліку доходів, порядок її ведення затверджуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.
Наказом Міністерства фінансів України від 19.06.2015  № 579 затверджено, зокрема, Форму книги обліку доходів (для платників єдиного податку першої, другої та третьої груп, які не є платниками податку на додану вартість) та Порядок ведення книги обліку доходів для платників єдиного податку першої, другої та третьої груп, які не є платниками податку на додану вартість.
Така форма Книги обліку доходів не передбачає ведення обліку товарних запасів.
Аналіз наведених вище норм дає підстави вважати, що у фізичних осіб-суб`єктів підприємницької діяльності, які здійснювали підприємницьку діяльність за спрощеною системою оподаткування другої групи, не було обов`язку ведення обліку товарних запасів.
Натомість фізичні особи-суб`єкти підприємницької діяльності, які перебували на загальній системі оподаткування, відповідно до вимог пункту 12 частини першої статті 3 та статті 6 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 №  265/95-ВР зобов`язані вести облік товарних запасів у порядку, визначеному чинним законодавством.
Відповідно до абзацу 1 пункту 177.10 статті 177 Податкового кодексу України фізичні особи - підприємці зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару.
Таким чином, до документів, що є підставою для оприбуткування (обліку) товару, належать документи щодо походження товару, наприклад: накладні, податкові накладні та товарно-транспортні накладні.
Відповідно до підпункту 3 підпункту 291.5.1 пункту 295.5 статті 295 Податкового кодексу України не можуть бути платниками єдиного податку суб`єкти господарювання (юридичні особи та фізичні особи - підприємці), які здійснюють виробництво, експорт, імпорт, продаж підакцизних товарів (крім роздрібного продажу паливно-мастильних матеріалів в ємностях до 20 літрів та діяльності фізичних осіб, пов`язаної з роздрібним продажем пива та столових вин).
Згідно з підпунктом 7 підпункту 298.2.3 пункту 298.2 статті 298 Податкового кодексу України платники єдиного податку зобов`язані перейти на сплату інших податків і зборів, визначених цим Кодексом у разі здійснення видів діяльності, не зазначених у реєстрі платників єдиного податку, - з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) періодом, у якому здійснювалися такі види діяльності.
Таким чином, фізичним особам-підприємцям, які перебувають на спрощеній системі оподаткування як платники єдиного податку другої групи, заборонено здійснювати діяльність у формі реалізації підакцизних товарів, крім роздрібного продажу пива та столових вин. У іншому випадку - на таку особу покладено обов`язок самостійно перейти на інший вид системи оподаткування з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) періодом, у якому здійснювалися такі види діяльності.
При цьому, здійснення фізичною особою-підприємцем, яка перебуває у статусі платника єдиного податку другої групи, забороненого для такої системи оподаткування виду господарської діяльності не є підставою для висновку про те, що на таку особу не поширюється відповідальність за дії, пов`язані з провадженням такої діяльності.
Як встановлено судом апеляційної інстанції, фактичною підставою для застосування до позивача податковим повідомленням-рішенням від 16.11.2016 №  0000671403 фінансових санкцій в сумі 2100,00 грн. на підставі статті 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 №  265/95-ВР слугували встановлені актом перевірки в кафе « ІНФОРМАЦІЯ_1 » обставини щодо зберігання необлікованого товару для реалізації, а саме: дев`ять пляшок горілки ємн. 0,5 дм3, міцн. 40% з марками акцизного податку та 12 пляшок горілки ємн. 0,5 дм3, міцн.  40% без марок акцизного податку в загальній сумі 1050 грн.
При цьому згідно з поясненнями продавця ОСОБА_2 , наданими 31.10.2016, виявлені під час перевірки пляшки горілки були закуплені на ринку для перепродажу у зв`язку з тяжким матеріальним становищем.
Також під час перевірки посадовими особами відповідача встановлено, що марки акцизного податку, марковані на вищезазначених пляшках горілки, при детальному огляді мали візуальні ознаки підробки, а саме - невідповідність кольорової гами та відсутність об`ємного друку. Дві марки відібрано для проведення експертизи для встановлення автентичності.
Під час розгляду справи позивачем не спростовано встановлені перевіркою обставини щодо зберігання для реалізації алкогольних напоїв у загальній сумі 1050,00  грн. за відсутності документів щодо походження (руху) такого товару.
За таких обставин, суд касаційної інстанції погоджується з висновками суду апеляційної інстанції щодо правильності застосування до позивача фінансових санкцій в сумі 2100,00 грн. на підставі статті 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР за податковим повідомленням-рішенням від 16.11.2016 № 0000671403.
Враховуючи, що за правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, а суд апеляційної інстанції не допустив порушення норм процесуального права, які б могли вплинути на встановлення дійсних обставин справи, Верховний Суд дійшов висновку про залишення касаційної скарги Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 без задоволення, а оскаржуваного судового рішення суду апеляційної інстанції - без змін.
Керуючись частиною другою розділу ІІ «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ» від 15.01.2020 № 460-IX, статтями 341, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 залишити без задоволення.
Постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 06.04.2017 у справі № П/811/1700/16 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.
Судді Верховного Суду:                                                                             Т.М. Шипуліна
                                                                                                   Л.І. Бившева
                                                                                                                 В.В. Хохуляк