ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

14 травня 2020 року 	м. Дніпро	справа № 280/4923/19	

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
головуючого - судді  Олефіренко Н.А. (доповідач),
суддів:  Білак С.В., Шальєвої В.А.,       
розглянувши в порядку письмового провадження в залі судового засідання Третього апеляційного адміністративного суду в м. Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 11.11.2019 ( суддя першої інстанції Прасов О.О.) в адміністративній справі №280/4923/19 за позовом  Товариства з обмеженою відповідальністю "РТ ЕНЕРГОБУД"  до  Державної фіскальної служби України , Головного управління ДФС у Запорізькій  області  про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,- 
ВСТАНОВИВ:
ТОВ «РТ ЕНЕРГОБУД»  звернулось  з  позовом до Держаної фіскальної служби України, Головного управління ДФС у Запорізькій області, в якому  просив визнати протиправним та скасувати Рішення комісії Головного управління ДФС у Запорізькій області, оформленого Протоколом №116 від 10.09.2018 року про визначення ТОВ «РТ ЕНЕРГОБУД» таким суб`єктом господарювання, що відповідає вимогам пп.1.6 п.1 Критеріїв ризиковості платника податку; зобов`язати Державну фіскальну службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну зареєстровану за №9100545788, яка складена «ТОВ РТ ЕНЕРГОБУД», датою її фактичного отримання 15.05.2019року.
Позиція викладена у позові обґрунтована тим, що 15.05.2019 року позивач намагався зареєструвати податкову накладну, зареєстровану в Єдиному реєстрі податкових накладних за №9100545788, проте  було отримано квитанцію про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН, в якій зазначено, що документи прийнято, але реєстрація зупинена. Підставою для зупинення реєстрації податкової накладної стала інформація про те, що податкова накладна відповідає вимогам пп.1.6 п.1 «Критеріїв ризиковості платника податку». В зв`язку з чим представником позивача за вих.№1/07 від 16.07.2019року на адресу ГУ ДФС у Запорізький області направлено адвокатський запит, в якому представник позивача просив надіслати на його адресу: належним чином завірену копію рішення комісії ГУ ДФС у Запорізькій області про внесення ТОВ «РТ ЕНЕРГОБУД» (ЄДРПОУ 41638419) до переліку ризикових платників податків, а також належним чином завірених копій додатків до нього: завірену копію протоколу засідання комісії ГУ ДФС у Запорізькій області при винесенні рішення про внесення ТОВ «РТ ЕНЕРГОБУД» до переліку ризикових платників податків, а також належним чином завірених копій додатків до нього; належним чином завірені копії матеріалів, на підставі яких комісією ГУ ДФС у Запорізькій області було винесено рішення про внесення позивача до переліку ризикових платників податків. Відповідно до відповіді представників відповідача-2 віднесення позивача до переліку ризикових платників податку, відповідно до пп.1.6 п.1 «Критеріїв ризиковості платника податку» відбулось на підставі рішення комісії ГУ ДФС у Запорізький області, що оформлено Протоколом №116 від 10.09.2018року. Згідно з витягом з Протоколу №116 засідання комісії ГУ ДФС у Запорізький області, копія якою була додана до вищевказаної відповіді на адвокатський запит, причиною включення позивача до переліку ризикових платників податку, відповідно до пп.1.6 п.1 «Критеріїв ризиковості платника податку», зазначено: «наявна податкова інформація, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником». При цьому жодних доказів, які б підтверджували вказаний факт, ані у листі, ані у Витязі з Протоколу №116 засідання комісії ГУ ДФС у Запорізький області надано не було. Також вказані докази не були зазначені у відповіді на вищезазначений адвокатський запит.  
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 11 листопада 2019 року позов задоволено: визнано протиправним та скасовано Рішення комісії Головного управління ДФС у Запорізькій області  , оформленого Протоколом №116 від 10.09.2018 року про визначення ТОВ «РТ ЕНЕРГОБУД» таким суб`єктом господарювання, що відповідає вимогам пп.1.6 п.1 Критеріїв ризиковості платника податку. Зобов`язано Державну фіскальну службу України  зареєструвати у Єдиному державному реєстрі податкових накладних податкову накладну  №5 від 16.04.2019 року (зареєстровану в ЄРПН за №9100545788) датою її фактичного подання (15.05.2019року).
З апеляційною скаргою на рішення суду першої інстанції звернувся відповідач ГУ ДПС у Запорізькій області в якій зазначив, що відповідно до протокольного рішення Комісії ГУ ДФС у Запорізькій області №116 TOB «РТ ЕНЕРГОБУД» віднесено до переліку ризикових платників податку, відповідно до пп.1.6 п.1 Критеріїв у зв`язку із наявністю податкової інформації, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником. Одним із критеріїв визначення ризиковості платника податку є наявність податкової інформації, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником. Дії комісії ГУ ДФС у Запорізькій області щодо віднесення TOB «РТ ЕНЕРГОБУД» до переліку ризикових платників податку, відповідно до пп.1.6 п.1 Критеріїв у зв`язку із наявністю податкової інформації, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником, викладені у Протоколі №166, є правомірними та обґрунтованими. Вимога  щодо зобов`язання ДФС України зареєструвати зазначені ПН є взагалі необґрунтованими та не підлягають задоволенню.
За результатами апеляційного перегляду справи, апелянт просив рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове, яким відмовити у задоволені позову.
Позивач не скористався правом подання відзиву на апеляційну скаргу.
Відповідно до пункту 1 частини 1 статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України справа розглядається у порядку письмового провадження.
Відповідно до ч. 1 ст. 308   КАС України   суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Перевіривши матеріали справи та апеляційну скаргу в межах наведених у ній доводів, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга  не підлягає  задоволенню, з наступних підстав. 
Під час апеляційного перегляду справи встановлено.
Відповідно до інформації отриманої від ГУ ДФС у Запорізькій області від 23.07.2019 року за №42654/10/08-01-07-03-17, встановлено: «… Станом на теперішній час рішенням Комісії ГУ ДФС у Запорізькій області, що оформлено Протоколом №116 від 10.09.2018року, ТОВ "РТ ЕНЕРГОБУД" (код ЄДРПОУ 41638419) віднесено до переліку ризиковнх платників податку, відповідно до пп.1.6 п.1 Критеріїв у зв`язку із наявністю податкової інформації, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником. Податкову інформацію отримано від Вознесенівського управління м.Запоріжжя ГУ ДФС у Запорізькій області, в якій зазначено, що за результатами проведеного аналізу даних Єдиного реєстру податкових накладних встановлено, що ТОВ "РТ ЕНЕРГОБУД" (код ЄДРПОУ 41638419) здійснювало придбання у постачальників які здійснюють операції з реалізації товару/послуг, іншої номенклатури відмінної від номенклатури придбання. …» (а.с.9-10).
Додано Витяг з Протоколу від 10.09.2018 року за №116, в якому зазначено, що: «… СЛУХАЛИ: Членів Комісії ГУ: Від Вознесенівського управління отримано податкову інформацію відповідно до якої можливе включення до категорії ризикових за критерієм «наявна податкова інформація, шо свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником»: ТОВ «РТ ЕНЕРГОБУД» (41638419). УХВАЛИЛИ: 1.Визначити наступні суб`єкти господарювання такими, що відповідають критеріям ризиковості (відповідно пп.1.6 п.1 Критеріїв ризиковості платника податку): …» (а.с.8).
Задовольняючи позов, суд вважав, що оскаржуване протокольне рішення №116 від 10.09.2018 року в частині внесення ТОВ «РТ ЕНЕРГОБУД» до бази ризикових платників, що відповідають критеріям ризиковості, прийнято ГУ ДФС у Запорізькій області з порушенням порядку встановленого нормами права.
Колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції про наявність підстав для задоволення адміністративного позову, оскільки він знайшов своє підтвердження під час апеляційного розгляду справи.
У відповідності до п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України (тут та надалі у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів / послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Згідно з п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Положеннями п. 6 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, що затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 року № 117, у редакції, що діяла на час виникнення спірних правовідносин (далі - Порядок) передбачено, що у разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну / розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.
Відповідно до п.п. 12, 13 Порядку у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування зазначаються: номер та дата складання податкової накладної / розрахунку коригування; порядковий номер, номенклатура товарів / послуг продавця, код товару згідно з УКТЗЕД / послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, зазначені у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена; критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.
Колегія суддів звертає увагу на те, що положеннями пп. 3 п. 13 Порядку передбачено зазначення у відповідних квитанціях «критерію(їв) ризиковості платника податку» та/або «критерію(їв) ризиковості здійснення операцій», на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування.
Квитанція про зупинення реєстрації податкових накладних № 5 від 16.04. 2019 року  була сформована та направлена позивачу 15.05. 2019 року.
Критерії ризиковості платника податку на час направлення таких квитанцій були визначені у п. 1 листа ДФС України від 05 листопада 2018 року, а критерії ризиковості здійснення операцій - у п. 2 зазначеного листа.
Згідно з п. 2 листа ДФС України від 05 листопада 2018 року податкові накладні / розрахунки коригування, складені платниками податку, перевіряються на відповідність ознакам ризиковості здійснення операцій.
Отже, податкові накладні / розрахунки коригування підлягають перевірці саме на відповідність ознакам ризиковості здійснення операцій, перелічених у п. 2 листа ДФС України від 05 листопада 2018 року.
Натомість на відповідність критеріям, передбаченим у п. 1 вказаного листа, перевіряються саме платники податку.
Також п. 1 листа ДФС України від 05 листопада 2018 року передбачено, що у разі виявлення, що платник податків має ознаки ризиковості згідно з пунктом 1.6 цих Критеріїв, то такий платник податків виноситься на розгляд Комісії в той самий день і вноситься до переліку ризикових платників у день проведення засідання Комісії, на якому прийнято відповідне рішення.
Крім того колегія суддів звертає увагу на те, що п. 1.6 листа ДФС України від 05 листопада 2018 року містить 7 критеріїв, за якими комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС можуть розглядати питання щодо встановлення ризиковості платника податків.
Зазначені норми вказують на те, що підставами для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є встановлення невідповідності: платника податку - критеріям ризиковості платника податку, а податкової накладної/розрахунку коригування - критеріям ризиковості здійснення операції. У разі встановлення невідповідності платника податку критеріям, що перелічені у п. 1.6 листа ДФС України від 05 листопада 2018 року, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної необхідно зазначити, який саме із них було виявлено.
У надісланих позивачу квитанціях в якості підстави для зупинення реєстрації податкових накладних зазначено: «ПН/РК відповідає вимогам пп. 1.6 п. 1 «Критеріїв ризиковості платника податку». Посилання на невідповідність податкової накладної критеріям, визначеним для перевірки ризиковості операцій - відсутні. Також відсутні посилання на те, який саме із семи передбачених пп. 1.6 критеріїв було встановлено у кожному окремому випадку.
Таким чином, приймаючи рішення про зупинення реєстрації податкових накладних,  контролюючий орган не виконав вимоги пп. 3 п. 13 Порядку, оскільки зазначені у квитанціях відомості не дають можливості однозначно встановити:
-           критерії ризиковості чого саме виявлено контролюючим органом: платника податків чи податкової накладної (операції);
-           який саме із семи критеріїв, передбачених пп. 1.6 листа ДФС України 05 листопада 2018 року, був виявлений контролюючим органом.
У відповідності до п. 14 Порядку перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, включає в себе: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання / придбання товарів / послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.
Згідно з постановою Верховного Суду від 23 жовтня 2018 року у справі № 822/1817/18 загальними вимогами, які висуваються до індивідуальних актів, як актів правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
У відповідності до ч. 5 ст. 242 КАС України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Отже, посилаючись на податкову інформацію, як на підставу для відмови у реєстрації податкових накладних, Комісія  зобов`язана була чітко вказати перелік  документів із зазначенням обґрунтування необхідності їх надання на спростування інформації. Саме по собі загальне посилання на податкову інформацію,  не є виконанням вимог закону щодо форми і змісту індивідуального акту.
Наведені обставини у своїй сукупності вказують на те, що спірне рішення Комісії від10.09.2018 року є необґрунтованим та незаконним і було правомірно скасовано судом першої інстанції.
Щодо доводів апелянта про зобов`язання відповідача зареєструвати в Єдиному реєстрі спірну податкову накладну  та висновків суду першої інстанції у цій частині, апеляційний суд зазначає про наступне.
Із положень частин третьої-четвертої 245 КАС України випливає, що у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.
Відповідно до підпункту 201.16.4 пункту 201.16 статті 201 ПК України податкова накладна/розрахунок коригування, реєстрацію якої в Єдиному реєстрі податкових накладних було зупинено, реєструється у день настання однієї із таких подій:
а) прийнято рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних;
б) набрало законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
У першому випадку податкова накладна, реєстрацію якої в Єдиному реєстрі податкових накладних було зупинено, реєструється у день прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, яке ухвалюється саме Комісією ДФС України.
У другому випадку податкова накладна, реєстрацію якої в Єдиному реєстрі податкових накладних було зупинено, реєструється у день набрання законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної.
Таким чином, нормами ПК України чітко визначено настання такої події, як набрання законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної.
Пунктом 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, встановлено, що у разі надходження до ДПС України рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
Враховуючи, що судом встановлено відсутність у ГУ ДПС правових підстав для відмови у реєстрації вказаної податкової накладної шляхом прийняття відповідного рішення, апеляційний суд дійшов висновку, що належним способом захисту порушеного прав позивача є зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну позивача датою її фактичного надходження.
Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
З огляду на наведені обставини у сукупності, суд переконаний, що задоволення позовних вимог щодо зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну позивача датою її фактичного надходження є дотриманням судом гарантій на те, що права позивача, за захистом яких він звернувся до суду, будуть відновлені.
За таких обставин колегія суддів вважає, що рішення суду першої інстанції ухвалено з додержанням норм матеріального та процесуального права, у зв`язку з чим, відповідно до ст. 316 КАС України залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін.
Керуючись п.1 ч. 1 ст. 315, ст.ст. 316, 321, 322,325,328,329 Кодексу адміністративного судочинства України суд, -
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області залишити без задоволення.
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 11.11.2019 в адміністративній справі №280/4923/19 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення в повному обсязі.
Повний текст постанови складено 18.05.2020 року.

Головуючий - суддя                                                                      Н.А. Олефіренко 

                               суддя                                                                      С.В. Білак 

                               суддя                                                                      В.А. Шальєва