ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

11 червня 2020 р. 	Справа № 440/2741/19	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді: Мінаєвої О.М.
суддів: Макаренко Я.М. ,  Сіренко О.І. 
за участю секретаря судового засідання  Лисенко К.В.
розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 05.12.2019 року, головуючий суддя І інстанції: К.І. Клочко, м. Полтава, повний текст складено 10.12.19 року у справі № 440/2741/19
за позовом         ОСОБА_1      
до                       Головного управління ДФС у Полтавській області                                 
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Позивач, ОСОБА_1 , звернувся до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Полтавській області, в якому просив суд визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Полтавській області від 03.04.2019 № 0022035413, №0022045413.  
Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від  05.12.2019 року у справі № 440/2741/19 позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення Головного управління ДФС у Полтавській області від 03.04.2019 №0022035413. У задоволенні іншої частини позовних відмовлено.
Головне управління ДПС у Полтавській області,  не погодившись з рішенням суду першої інстанції в частині задоволення позовних вимог, подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції при прийнятті оскаржуваного рішення норм матеріального та процесуального права, а саме ст.ст. 72, 90, 242 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) та ст.ст. 57, 95, 126 Податкового кодексу України (далі - ПК України), просить суд апеляційної інстанції рішення Полтавського окружного адміністративного суду від  05.12.2019 року у справі № 440/2741/19 скасувати в частині задоволених позовних вимог та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити у повному обсязі.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги відповідач посилається на те, що позивач мав податковий борг з 2017 року, внаслідок чого надходження на його рахунок в системі електронного адміністрування податку на додану вартість в грудні 2017 року в сумі 9793 грн були зараховані в погашення цього боргу. В листопаді 2018 року платіж позивача в сумі 170 грн був зарахований в погашення цього боргу. Внаслідок прострочення у сплаті грошових зобов`язань до позивача було застосовано штрафні санкції. При цьому відповідач, посилаючись на практику Верховного Суду стверджував про те, що відповідальність у вигляді штрафу не поставлена у залежність від способу та порядку погашення податкового боргу.  
Представник позивача в судовому засіданні проти апеляційної скарги заперечував, просив суд залишити без змін рішення суду першої інстанції.
Представник відповідача в судовому засіданні підтримав доводи апеляційної скарги, просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення суду першої інстанції, прийняти нову постанову, якою позов залишити без задоволення. 
Розглянувши матеріали справи, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм чинного законодавства, колегія суддів апеляційної інстанції, переглядаючи судове рішення в межах доводів та вимог апеляційної скарги у відповідності до ч.1 ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства України, дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступного.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено в суді апеляційної інстанції, що 13.03.2019 р. Головним управлінням ДФС у Полтавській області була проведена камеральна перевірка з питань своєчасності сплати податку на додану вартість ФОП ОСОБА_1 , про що було складено акт № 16646/16-31-54-13/ НОМЕР_1 від 13.03.2019 р. (т.1, а.с. 14-15).
Під час перевірки було встановлено порушення позивачем вимоги п. 57.3 ст. 57 ПК України, а саме: порушення термінів сплати податкового зобов`язання з податку на додану вартість.
На підставі акту перевірки Головним управлінням ДФС у Полтавській області були прийняті податкові повідомлення-рішення: від 03.04.2019 р. № 0022035413, яким до позивача застосовано штраф в розмірі 979,30 грн (10% від суми прострочення 9793 грн тривалістю 8 календарних днів) та № 0022045413, яким до ОСОБА_1 застосовано штраф в розмірі 34 грн (20% від суми прострочення 170 грн тривалістю 320 календарних днів).
Не погодившись із податковими повідомленнями-рішеннями від 03.04.2019 р. № 0022035413, № 0022045413, позивач звернувся до суду з позовом.
Задовольняючи частково позов, суд першої інстанції виходив з відсутності правових підстав для зарахування податковим органом коштів, що надійшли до бюджету з рахунку в системі електронного адміністрування податку на додану вартість в грудні 2017 року в рахунок погашення податкового боргу, внаслідок чого безпідставно застосуванні до позивача штрафні санкцій за несвоєчасну сплату зобов`язань з податку на додану вартість у розмірі 979,30 грн, та податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Полтавській області від 03.04.2019 р. № 0022035413 є протиправним та підлягає скасуванню. 
Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції на підставі наступного. 
З матеріалів справи встановлено, що постановою Господарського суду Полтавської області від 11.07.2017 по справі № 3/322 позов ОСОБА_1 задоволено, визнано недійсними податкові повідомлення - рішення від 20.11.2006 р. № 0002881750/0 та № 002891750/0.
Постановою Харківського апеляційного адміністративного суду від 08.11.2017 р. зазначену постанову суду першої інстанції скасовано. Позов задоволено частково в частині скасування податкового повідомлення - рішення від 20.11.2006 р. № 0002881750/0 в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій  в розмірі 515578,02 грн.
В грудні 2017 року виникла сума узгодженого податкового (грошового) зобов`язання ОСОБА_1 , яку було погашено надходженням на його рахунок в системі електронного адміністрування податку на додану вартість в грудні 2017 року в сумі 9793 грн та в листопаді 2018 року в сумі 170 грн. 
Колегія суддів встановила, що 27.12.2017 р. податковим органом здійснено зарахування надходження до бюджету коштів з рахунку в системі електронного адміністрування податку на додану вартість в розмірі 9793 грн, про що свідчить витяг з інтегрованої картки платника ОСОБА_1 (т.1, а.с. 99). 
У зв`язку із несвоєчасним погашенням узгодженої суми грошового зобов`язання відповідачем застосовано штрафні санкції в розмірі 979,30 грн (10% від суми прострочення 9793 грн тривалістю 8 календарних днів) та штраф в розмірі 34 грн (20% від суми прострочення 170 грн тривалістю 320 календарних днів). Колегія суддів не погоджується з висновком відповідача щодо застосування штрафних санкції до позивача в розмірі 979,30 грн., з наступних підстав. 
У відповідності до п. 200.1 ст. 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
Згідно з п. 200.2 ст. 200 ПК України при позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.
Для перерахування податку до бюджету центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, надсилає центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, реєстр платників, в якому зазначаються назва платника, податковий номер та індивідуальний податковий номер платника, звітний період та сума податку, що підлягає перерахуванню до бюджету. На підставі такого реєстру центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, не пізніше останнього дня строку, встановленого цим Кодексом для самостійної сплати податкових зобов`язань, перераховує суми податку до бюджету. 
Відповідно до п. 203.2 ст. 203 ПК України сума податкового зобов`язання, зазначена платником податку в поданій ним податковій декларації, підлягає сплаті протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого пунктом 203.1 цієї статті для подання податкової декларації.
У відповідності до абзацу другого пункту 87.1 статті 87 ПК України джерелом самостійної сплати грошових зобов`язань з податку на додану вартість є суми коштів, джерела яких зазначені в абзаці першому цього пункту та обліковуються в системі електронного адміністрування податку на додану вартість. У разі сплати податкових зобов`язань, що виникли до 1 липня 2015 року, та/або погашення податкового боргу за податковими зобов`язаннями, що виникли до 1 липня 2015 року, перерахування коштів до бюджету здійснюється безпосередньо з поточних рахунків платника податків, відкритих у банках.
Згідно з абзацом четвертий пунктом 87.1 статті 87 ПК України не можуть бути джерелом погашення податкового боргу, крім погашення податкового боргу з податку на додану вартість (крім податкового боргу, що виник до 1 липня 2015 року), кошти на рахунку платника в системі електронного адміністрування податку на додану вартість. Для погашення такого податкового боргу за рахунок коштів на рахунку платника податків у системі електронного адміністрування податку на додану вартість центральний орган виконавчої влади, що реалізує податкову і митну політику, за умови наявності підстав, передбачених статтею 95 цього Кодексу, надсилає центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, у якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, реєстр, у якому зазначаються найменування платника податків, податковий та індивідуальний податковий номер платника податків та сума податкового боргу, що підлягає перерахуванню до бюджету (крім сум податкового боргу за податковими зобов`язаннями з податку на додану вартість, що підлягали сплаті до державного бюджету та за якими сформовано реєстр для перерахування коштів до державного бюджету з рахунка у системі електронного адміністрування відповідно до пункту 200.2 статті 200 цього Кодексу). Порядок формування та надсилання центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, такого реєстру визначається центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Відповідно до п. 87.9 ст. 87 ПК України у разі наявності у платника податків податкового боргу контролюючі органи зобов`язані зарахувати кошти, що сплачує такий платник податків, в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати, визначеного платником податків. У такому ж порядку відбувається зарахування коштів, що надійдуть у рахунок погашення податкового боргу платника податків відповідно до статті 95 цього Кодексу або за рішенням суду у випадках, передбачених законом.
Спрямування коштів платником податків на погашення грошового зобов`язання перед погашенням податкового боргу забороняється, крім випадків спрямування цих коштів на виплату заробітної плати та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.
Норми статті 95 ПК встановлюють підстави для здійснення контролюючим органом за платника податків і на користь держави заходів щодо погашення податкового боргу шляхом стягнення коштів, які перебувають у власності платника податків, а в разі їх недостатності - шляхом продажу майна платника податків, яке перебуває у податковій заставі.
Спеціальною нормою, яка регулює стягнення коштів, у тому числі, з рахунків у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, є норма абзацу першого пункту 95.3 цієї статті, згідно з якою стягнення коштів з рахунків платника податків у банках, обслуговуючих такого платника податків, та з рахунків платників податків у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, відкритих в центральному органі виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, здійснюється за рішенням суду, яке направляється до виконання контролюючим органам, у розмірі суми податкового боргу або його частини.
Аналіз наведених норм в їх системному зв`язку дає підстави зробити такий висновок щодо правового регулювання погашення податкового боргу з податку на додану вартість за рахунок коштів у системі електронного адміністрування цього податку: у разі коли платник податку на додану вартість не сплатив самостійно узгоджену суму податкового зобов`язання в установлений пунктом 57.1 статті 57 ПК строк і не сплачує податковий борг, який внаслідок цього виник, контролюючий орган вправі здійснити за платника податку заходи щодо погашення податкового боргу за рахунок коштів на рахунку цього платника податку в системі електронного адміністрування податку на додану вартість за рішенням суду.
При співвідношенні норм пункту 87.9 статті 87 та пункту 95.3 статті 95 Податкового кодексу України кожна з них має окремий предмет регулювання: норми пункту 87.9 встановлюють черговість погашення податкового боргу незалежно від способу (добровільного чи примусового) та джерела погашення податкового боргу, тоді як норма пункту 95.3 регулює відносини щодо стягнення (примусового погашення) податкового боргу за рахунок коштів на банківських рахунках та на рахунку у системі електронного адміністрування податку на додану вартість.
Непогашення податкового боргу, дає право контролюючому органу здійснити за цього платника податку і в інтересах держави заходи на погашення податкового боргу, який виник через таку несплату. При цьому, такі заходи мають бути здійснені на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені законом, як це вимагається частиною другою статті 19 Конституції України, якою встановлено критерій поведінки державного органу у сфері публічних відносин. Неправомірна поведінка невладного суб`єкта у цих відносинах не може виправлятися неправомірною поведінкою владного суб`єкта.
Наведене узгоджується із правовим висновком Верховного Суду щодо застосування приписів вищезазначених норм податкового законодавства, викладеним в постановах від 30 липня 2019  року у справі № 440/4082/18 та від 10.09.2019 року у справі № 1840/3549/18.
Згідно з ч. 5 ст. 242 КАС України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду
Посилання відповідача в апеляційній скарзі на практику Верховного Суду, як на правову позицію щодо застосування норм п. 87.9 ст. 87 ПК України, колегія суддів не приймає, оскільки норми цього пункту не регулюють відносини, яких стосується спір у цій справі. 
Враховуючи вищенаведене, колегія суддів погоджується з рішенням суду першої інстанції щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення від 03.04.2019 №0022035413.
В силу ч. 2 ст.77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. Відповідачем не доведено правомірність прийняття податкового повідомлення - рішення від 03.04.2019 р. №0022035413.  
Відповідно до п.п. 1, 3 ч. 2 ст. 2 КАС України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють серед іншого, чи прийняті вони на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення. При розгляді справи встановлено, що при прийнятті оскаржуваного рішення, відповідач діяв необґрунтовано, без врахування всіх обставин справи та всупереч вимогам чинного законодавства.
Відповідно до ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Згідно з ч. 1 ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
За таких обставин, колегія суддів, переглянувши у межах апеляційної скарги рішення суду першої інстанції, вважає, що суд першої інстанції правильно встановив фактичні обставини справи, ретельно дослідив наявні докази, дав їм належну оцінку та прийняв законне та обґрунтоване рішення у відповідності з вимогами норм матеріального та  процесуального права.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що при прийнятті рішення Полтавського окружного адміністративного суду від  05.12.2019 року у справі № 440/2741/19 суд дійшов правильних висновків щодо встановлення обставин справи і правильно застосував норми матеріального та процесуального права. Доводи апеляційної скарги, з наведених підстав, висновків суду не спростовують. 
Керуючись ст. ст. 245, 246, 250, 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області  залишити без задоволення
Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 05.12.2019 по справі № 440/2741/19  залишити без змін.  
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя 	(підпис)	О.М. Мінаєва 	
Судді	(підпис)  (підпис) 	Я.М. Макаренко    О.І. Сіренко   	
Постанова складена в повному обсязі  22.06.20 р.