ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

16 березня 2020 року	Львів	Справа № 260/1063/19 пров. № А/857/978/20	
Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючий-суддя                                  Довга О.І.,
суддя                                                       Глушко І.В., 
суддя                                                     Матковська З.М.

секретар судового засідання                     Гнатик А.З.

за участю:
позивач                                                   ОСОБА_1 
представник відповідача                     Крупа-Газуда Н.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції в м. Львові апеляційну скаргу   ОСОБА_1 на рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 15 листопада 2019 року (головуючий суддя Гебеш С.А., м.Ужгород) у справі № 260/1063/19 за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у Закарпатській області визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, –
В С Т А Н О В И В:
24.07.2019 року позивач звернувся в суд першої інстанції із адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Закарпатській області, в якому просив визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення ГУ ДФС у Закарпатській області від 28 березня 2019 року за № 0003741307 про сплату 49 418,12 грн. податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування та штрафних (фінансових) санкцій на суму 12 354,53 грн. та № 0003761307 про сплату 4118,18 грн. військового збору, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування та штрафних (фінансових) санкцій в сумі 1029,55 грн.
Позов обґрунтовує тим, що безповоротна фінансова допомога, яка надана йому Благодійним фондом «Закарпатський центр економічного розвитку «ЕГАН ЕДЕ» не є результатом від здійснення підприємницької діяльності, що проводиться у порядку та за правилами передбаченими законодавством для такої категорії осіб, а тому така сума допомоги оподатковується за нормами встановленими Податковим кодексом України для оподаткування доходів фізичних осіб як додаткове благо. При цьому, пп. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168 Податкового кодексу України визначено, що податковий агент, який нараховує оподаткований дохід на користь платника податку зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за ставкою визначеною ст. 167 Податкового кодексу України.
Рішенням Закарпатського окружного адміністративного суду від 15 листопада 2019 року в задоволенні адміністративного позову відмовлено.
Не погоджуючись з прийнятим судовим рішенням, позивач подав апеляційну скаргу, в якій, покликаючись на порушенням норм матеріального права зазначив, що судом не взято до уваги той факт, що відповідач в акті перевірки зазначає, що позивач отримав грошову суму у вигляді гранту, який є одноразовою безповоротною цільовою виплатою, що в свою чергу відповідно до вимог    Податкового кодексу України    являється безповоротною фінансовою допомогою. Отже, безповоротна фінансова допомога згідно договору із Благодійним фондом «Закарпатський центр економічного розвитку «Еган Еде» оподатковується за нормами, встановленими для оподаткування доходів фізичних осіб як додаткове благо. Відповідач не звернувся до суду з вимогою тлумачення умов договору згідно    ст.213 Цивільного кодексу України, а сторони не ставлять під сумнів факт отримання безповоротної фінансової допомоги. Даний факт підтверджується платіжним дорученням та банківською випискою. Просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким задовольнити позов в повному обсязі.
Представник позивача в судовому засіданні підтримує вимоги апеляційної скарги.
Представник відповідача заперечує доводи апеляційної скарги.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, суд приходить до висновку, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення  з огляду на наступні підстави.
Судом встановлені наступні обставини.
ОСОБА_1 перебуває на податковому обліку в органах ДФС як суб`єкт підприємницької діяльності з 29 серпня 2017 року на загальній системі оподаткування.
12 вересня 2017 року між БФ «ЗЦЕР «ЕГАН ЕДЕ» (Надавач фінансування) та ФОП ОСОБА_1 (Кінцевий адресат) укладено Договір про фінансування №2017-EEGP-E1B-1853.
Преамбулою вказаного договору визначено, що кінцевий адресат подав проект за конкурсним зверненням Благодійної Організації БФ «ЗЦЕР «ЕГАН ЕДЕ» по програмі фінансування розвитку, інновацій та розширення бізнесу для приватних підприємців, мікро- та малих підприємств у галузі сільського господарства», опублікованого 21 березня 2017 року надавачем фінансування. Поданий проект надавач фінансування оцінив у відповідності із чинною процедурою прийняття рішень та передав на розгляд з пропозицією на фінансування. Відповідно до рішення, прийнятого по проекту, на умовах, визначених у даному Договорі фінансування, кінцевий адресат має право на отримання безповоротної фінансової допомоги.
Відповідно до пунктів 1.1., 1.2 зазначеного Договору кінцевий адресат, разом з підписанням даного Договору бере на себе зобов`язання на здійснення діяльності, що є предметом даного договору, на основі даного Договору та грантового проекту. Надавач фінансування зобов`язується надати кінцевому адресату на здійснення проекту безповоротне фінансування у формі авансу для кінцевого адресата, максимальна сума якого 2995287 угорських форинтів.
Відповідно до п. 1.3 вказаного Договору фінансування не може переадресовуватися іншій особі без попереднього дозволу надавача фінансування.
Пунктом 1.8 визначено, що кінцевий адресат приймає до відома, що якщо в нього виникає зобов`язання оплатити ПДВ за підтриманим видом діяльності, сума фінансування забезпечує покриття протягом здійснення діяльності згідно призначення з огляду на всю суму ПДВ, що припадає на Кінцевого адресата або належної до сплати Кінцевим адресатом, за винятком, якщо кінцевий адресат має відрахувати ПДВ попередньо нараховане або ПДВ, що належить оплаті після купівлі товару, одержання послуги. Такий кінцевий адресат має право на відшкодування ПДВ, може просити суму фінансування згідно валової вартості (суми) якщо він усвідомлюючи кримінальну відповідальність, заявить, що також не віднесе ПДВ до витрат, що виникли у зв`язку з проектом.
Згідно з пунктом 3.2 Договору надавач фінансування проводить переказом суми фінансування, вказаної в п.1.2 на основі у формі авансу однією сумою кінцевому адресату на розрахунковий рахунок № НОМЕР_1 ФОП ОСОБА_1 , відкритий у АТ «УКРСИББАНК».
Відповідно до п.4.1 Договору кінцевий адресат зобов`язаний подати повний фінансовий звіт про використання фінансування згідно з п.1.2 даного Договору та змістовну частину звіту про реалізацію протягом 10 днів після завершення реалізації проекту.
Пунктом 6.1 кінцевий адресат надає банківську гарантію у вигляді інкасо на суму фінансової підтримки. Даний документ підтверджує той факт, що кінцевий адресат в повній мірі, у найкоротший термін зможе успішно задовольнити вимогу надавача фінансування про повернення коштів у повному обсязі.
Фінансування від БФ «ЗЦЕР «ЕГАН ЕДЕ» на виконання умов Договору від 12 вересня 2017 року за № 2017-EEGP-E1B-1853 в сумі 274545,10 грн. надійшло на розрахунковий рахунок позивача 16 листопада 2017 року та зазначений дохід задекларовано позивачем, згідно поданих декларацій.
ГУ ДФС у Закарпатській області проведено позапланову документальну невиїзну перевірку ОСОБА_1 , з питань правильності нарахування та своєчасності сплати податку на доходи фізичних осіб та військового збору за 2017 рік.
За результати вказаної перевірки виявлено порушення, а саме:
пп.49.18.5 п.49.18, пп. «в» п.176.1 ст.176, п.179.1 ст.179 Податкового кодексу України, в результаті чого встановлено несвоєчасне подання податкової декларації про майновий стан і доходи за 2017 рік;
пп.163.1.1 п.163.1 ст.163, пп.164.1.1 п.164.1 ст.164, пп.164.2.20 п.164.2 ст.164, пп.168.1.3 п.168.1 ст.168, п.177.6 ст.177 Податкового кодексу України, в результаті чого визначено податкове зобов`язання з податку на доходи з фізичних осіб за 2017 рік, у сумі 49418,12 грн.;
пп.162.1.1 п.162.1 ст.162, пп.163.1.1 п.163 ст.163, пп.168.1.3 п.168.1 ст.168, пп.1.1, пп.1.2, пп.1.4 п.16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України, в результаті чого визначено податкове зобов`язання з військового збору за 2017 рік, у сумі 4118,18 грн., про що складено Акт перевірки № 188/07-16-13-06/ НОМЕР_2 від 27 лютого 2019 року.
На підставі вищевказаного акту перевірки відповідачем винесено податкові повідомлення-рішення від 28 березня 2019 року за № 0003741307 та № 0003761307.
Не погоджуючись з прийнятими контролюючим органом податковими повідомленнями-рішеннями, позивач скористався правом на їх адміністративне оскарження та подав відповідну скаргу до Державної фіскальної служби України, за результатами розгляду якої рішенням від 13 червня 2019 року за № 27575/6/99-99-11-05-01-25 такі залишені без змін, а скарга – без задоволення.
Приймаючи оскаржуване рішення, суд першої інстанції дійшов висновку, що отримане фінансування за договором з Благодійного фонду «Закарпатський центр економічного розвитку «Еган Еде» не є безповоротною фінансовою допомогою чи додатковим благом, як вважає позивач з покликанням на призначення такого платежу у банківській виписці. Вказане фінансування не охоплюється визначенням «безповоротна фінансова допомога», а є «іншими доходами» фізичної особи, які оподатковуються за п.п.164.2.20 п.164.2 ст.164 Податкового кодексу України, оскільки мало місце висунення певних вимог, чого не передбачає допомога.
Суд апеляційної інстанції погоджується з таким висновком з огляду на наступне.
Згідно із положеннями частини 2    статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. Правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством.
Відповідно до пп.162.1.1 п.162.1 ст.162 Податкового кодексу України (ПК України) платниками податку на доходи з фізичних осіб є фізична особа - резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи.
Згідно з п.п.163.1.1 п.163.1 ст.163 ПК України об`єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.
Відповідно до п.164.1 ст.164 ПК України базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.
Відповідно до пп.164.1.1 п.164.1 ст.164 ПК України оподатковуваний дохід складається з доходів, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання), доходів, які оподатковуються у складі загального річного оподатковуваного доходу, та доходів, які оподатковуються за іншими правилами, визначеними цим Кодексом.
Згідно з пп.164.1.1 п.164.1 ст.164 ПК України    загальний річний оподатковуваний дохід дорівнює сумі загальних місячних оподатковуваних доходів, іноземних доходів, отриманих протягом такого звітного податкового року, доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності згідно із    ст.177 цього Кодексу    та доходів, отриманих фізичною особою, яка провадить незалежну професійну діяльність згідно зі    ст.178 цього Кодексу
Відповідно до пп.164.2.20    п.164.2    ст.164 ПК України    до загального місячного (річного) доходу платника податку відносяться інші доходи, крім зазначених у    статті 165 цього Кодексу.
Пунктом 177.1  ст.177 ПК України визначено, що доходи фізичних осіб-підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставками, визначеними в п.167.1    ст.167    цього    Кодексу.
Згідно з п.    177.6    ст.177 ПК України    у разі, якщо фізична особа - підприємець отримує інші доходи, ніж від провадження підприємницької діяльності, у межах обраних ним видів такої діяльності, такі доходи оподатковуються за загальними правилами, встановленими    Податковим кодексом України    для платників податку - фізичних осіб.
З приводу покликання апелянта на те, що він отримав грошову суму у вигляді гранту, який є одноразовою безповоротною цільовою виплатою, що в свою чергу відповідно до вимог    ПК України    є безповоротною фінансовою допомогою, колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно п.п.14.1.257. п.14.1 ст.14 ПК України  безповоротна фінансова допомога - це, зокрема, сума коштів, передана платнику податків згідно з договорами дарування, іншими подібними договорами або без укладення таких договорів.
Згідно із    ст.717 Цивільного кодексу України    за договором дарування одна сторона (дарувальник) передає або зобов`язується передати в майбутньому другій стороні (обдаровуваному) безоплатно майно (дарунок) у власність. Договір, що встановлює обов`язок обдаровуваного вчинити на користь дарувальника будь-яку дію майнового або немайнового характеру, не є договором дарування.
Відтак, обов`язковою умовою договору даруванняє відсутність обов`язку обдаровуваного вчинити на користь дарувальника будь-яку дію майнового або немайнового характеру, що не є договором дарування.
З приводу покликання апелянта на те, що Договір про фінансування №2017-EEGP-E1B-1853 є подібним до договору пожертви, то таке твердження є хибним, оскільки відповідно до ст. 729 Цивільного кодексу України пожертвою є дарування нерухомих та рухомих речей, зокрема грошей та цінних паперів, особам, встановленим частиною першою статті 720 цього Кодексу, для досягнення ними певної, наперед обумовленої мети. До договору про пожертву застосовуються положення про договір дарування, якщо інше не встановлено законом.
Відтак, пожертва є різновидом договору дарування. Згідно із ст.720 Цивільного кодексу України    сторонами у договорі дарування можуть бути фізичні особи, юридичні особи, держава Україна, Автономна Республіка Крим, територіальна громада.
Із матеріалів справи вбачається, що Договір про фінансування №2017-EEGP-E1B-1853 укладений з позивачем як із фізичною особою - підприємцем, а не як із фізичною особою, відтак позивач не може бути стороною у договорі дарування.
Крім того, із зазначеного вище договору вбачається, що для позивача встановлено певні умови, зокрема,
п.1.12: заборона відчуження, передання в оренду предмету проекту;
п.2.1: обов`язок завершити реалізацію проекту до певної дати та термін подання звіту: протягом 10 днів з моменту завершення реалізації проекту;
п.4.1.: обов`язок позивача подати повний фінансовий звіт;
п.5.13: у випадку, якщо позивач не виконує свій обов`язок по звітуванню або виконує неналежним чином, то повинен повернути виявлену Надавачем фінансування неправомірно використану суму разом з відсотками.
Відтак, у випадку невиконання обов`язку по звітуванню або виконанні його неналежним чином, позивач зобов`язаний повернути неправомірно використану суму разом з відсотками.
Враховуючи вищевикладене, отримане позивачем фінансування не підпадає під визначення «безповоротна фінансова допомога», а є «іншими доходами» фізичної особи, які оподатковуються відповідно до п.п.164.2.20 п.164.2 ст.164 ПКУ.
Також суд апеляційної інстанції звертає увагу на те, що у разі якщо фізична особа - підприємець отримує інші доходи, ніж від провадження підприємницької діяльності, у межах обраних ним видів такої діяльності, такі доходи оподатковуються за загальними правилами, встановленими Податковим кодексом України для платників податку - фізичних осіб. Оскільки надана фінансова допомога не є результатом від здійснення підприємницької діяльності фізичної особи - підприємця, що проводиться у порядку та за правилами передбаченими законодавством для такої категорії осіб, то така сума допомоги оподатковується за нормами встановленими  Податковим кодексом України  для оподаткування доходів фізичних осіб як додаткове благо (18% ПДФО та 1,5% військового збору).
Податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) дохід платнику, зобов`язаний утримати податок і збір із суми такого доходу за рахунок платника. При цьому, п.п.    168.1.1    п.168.1. ст.168 ПК України    податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок за ставкою, визначеною    ст.167 ПК України.
Якщо грант отримано від особи, яка виконує функції податкового агента, то така фізична особа може не перейматися про утримання податку з доходів фізичних осіб і військового збору, адже це функція грантодавця. А от якщо грантодавець не є податковим агентом (наприклад, нерезидент або фізична особа, яка не є підприємцем), то такій фізичній особі слід самостійно подбати про декларування гранта і про сплату податку з доходів фізичних осіб.
Покликання апелянта на те, що банківська виписка та платіжне доручення є первинними документами та підтверджують юридичну природу отриманих коштів   не беруться судом до уваги з огляду на наступне.
Відповідно до ст.1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.
Відповідно до ст.9 зазначеного вище Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Відповідно до п.62 Положення про організацію бухгалтерського обліку, бухгалтерського контролю під час здійснення операційної діяльності в банках України, затвердженого постановою Нацбанку від 04.07.2018 року № 75 виписки з особових рахунків клієнтів є підтвердженням виконаних за день операцій і призначаються для видачі або відсилання клієнту.
Відтак, банківська виписка та платіжне доручення не є первинними документами, а є підтвердженням виконаних за день операцій і призначаються для видачі або відсилання клієнту.
Враховуючи вищенаведене, колегія суддів вважає вірним висновок суду першої інстанції про відсутність підстав для задоволення позову.
Згідно з ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. 
В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Зазначене положення поширюється на доказування правомірності оскаржуваного рішення (дії чи бездіяльності). Окрім доказування правових підстав для рішення (тобто правомірності), суб`єкт владних повноважень повинен доказувати фактичну підставу, тобто наявність фактів, з якими закон пов`язує можливість прийняття рішення, вчинення дії чи утримання від неї.
В розумінні ст. 242 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним, обґрунтованим та відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.
За наведених обставин колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та прийняв рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду, тому оскаржуване рішення слід залишити без змін.
Відповідно до ст. 316 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст. ст.242, 243, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
П О С Т А Н О В И В:
апеляційну скаргу ОСОБА_1 залишити без задоволення, а рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 15 листопада 2019 року у справі № 260/1063/19 – без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України. 

Головуючий суддя	 	О. І. Довга 	
судді	 	І. В. Глушко 	
 	 	З. М. Матковська  	
Повне судове рішення складено 17 березня 2020 року.