УХВАЛА

16 квітня 2020 року 
Київ
справа №804/4602/16
адміністративне провадження №К/9901/40430/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача - Юрченко В.П.,
суддів: Васильєвої І.А., Пасічник С.С.,
розглянувши у порядку письмового провадження  касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Соборному районі м. Дніпра Головного управління ДФС у Дніпропетровській області на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 04.10.2016    (суддя - Царікова О.В.) та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 22.05.2017 (колегія суддів:  С.В. Білак, І.В. Юрко, В.А. Шальєва) у справі № 804/4602/16 за позовом Приватного акціонерного товариства «Страхова компанія «Дім Страхування» до Державної податкової інспекції у Жовтневому районі м. Дніпропетровська Головного управління ДФС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування рішення, податкової вимоги, зобов`язання вчинити певні дії

ВСТАНОВИВ:

Приватне акціонерне товариство «Страхова компанія «Дім Страхування» (правонаступник -  Приватне акціонерне товариство «Страхова компанія Дніпроінмед»; далі - Товариство) звернулося до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовом до Державної податкової інспекції у Жовтневому районі м. Дніпропетровська Головного управління ДФС у Дніпропетровській області (далі - відповідач, ДПІ у Жовтневому районі), в якому просив: визнати протиправною та скасувати податкову вимогу №1463-25 від 16.06.2014; визнати протиправним та скасувати рішення про опис майна у податкову заставу від 17.06.2014;  визнати протиправними вимоги, що містяться в запиті ДПІ у Жовтневому районі №21649/10/25-0 від 18.06.2014; зобов`язати внести до інформаційних систем органів доходів і зборів дані про сплату позивачем авансового внеску з податку на прибуток за 2014 рік у розмірі 1591380,00 грн. за платіжним дорученням №239 від 01.04.2014. 
На обґрунтування позовних вимог зазначено, що передумов для винесення спірної вимоги та рішення про опис майна у податкову заставу не було, з огляду на своєчасність подання платіжного документу до Банку для перерахування податку з розрахункового рахунку до державного бюджету. Тому відповідач зобов`язаний внести відповідні дані до інформаційних систем органів доходів і зборів даних про сплату ним такого податкового зобов`язання.  
          Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 30.07.2014 у справі № 804/8812/14 адміністративний позов задоволено. Визнано протиправною та скасовано податкову вимогу № 1463-25 від 16.06.2014 та рішення Державної податкової інспекції у Жовтневому районі м. Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області про опис майна у податкову заставу від 17.06.2014.; визнано протиправними вимоги, що містяться в запиті Державної податкової інспекції у Жовтневому районі м. Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області № 21649/10/25-0 від 18.06.2014 р.; зобов`язано Державну податкову інспекцію у Жовтневому районі м. Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області внести до інформаційних систем органів доходів і зборів дані про сплату ПрАТ «СК «Дніпроінмед» авансового внеску з податку на прибуток за 2014 р. у розмірі 1591380, 00 грн. за платіжним дорученням № 239 від 01.04.2014 р.
          Ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 22.09.2015 у справі № 804/8812/15, постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 30.07.2014 у справі № 804/8812/14 залишено без змін.
          Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 07.06.2016 у справі № 804/8812/14 (№К/800/17841/15), постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 30.07.2014 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 25.02.2015 скасовано, справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.
          Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 04.10.2016, яка була залишена без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 22.05.2017 позов задоволено частково. 
          Визнано протиправними та скасовано податкову вимогу №1463-25 від 16.06.2014; рішення про опис майна у податкову заставу від 17.06.2014 року; зобов`язано ДПІ внести до інформаційних систем органів доходів і зборів дані про сплату Товариством авансового внеску з податку на прибуток за 2014 рік у розмірі 1591380, 00 грн. за платіжним дорученням №239 від 01.04.2014 року. 
В іншій частині заявлених позовних вимог позивачу відмовлено.
Рішення судів мотивовано тим, що виконання платником зобов`язання по перерахуванню в бюджет суми податкового зобов`язання пов`язане з моментом подання в банк платіжного доручення на перерахування сум податку за умови належного оформлення таких документів та наявності необхідної суми на розрахунковому рахунку платника, а тому неперерахування податку, збору не є наслідком винних дій платника податку, то до нього не можуть бути застосовані штрафні санкції, пеня або пред`явлена вимога про сплату податкових платежів до бюджетів та державних цільових фондів.
Не погоджуючись з рішенням судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач подав касаційну скаргу, в якій просить їх скасувати та у задоволені позову відмовити, зазначаючи, що згідно із отриманої ним інформації від Банку, в якому обслуговується позивач, станом на час подачі ним платіжного доручення коштів необхідних для його сплати на розрахунковому рахунку платника не було, а тому вважає, що ним не  вчинено необхідних дій по сплаті самостійно узгодженого податкового зобов`язання. При цьому в доповненнях до касаційної скарги зазначає інформацію, яка ним була отримана від Фонду гарантування вкладів фізичних осіб, що платіжне доручення №239 від 1.04.2014 було повернуто, 3.06.2014 Товариству як невиконане, у зв`язку із ліквідацією Банку. 
          Здійснюючи розгляд касаційної скарги, колегія суддів вважає за необхідне відступити від висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного в раніше ухваленому рішенні Верховного Суду України, відтак відповідно до п.8 розділу 7 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України, справа підлягає передачі на розгляд Великої Палати Верховного Суду. Крім того, колегія суддів приходить до висновку, що є підстави  відступити від висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного в раніше ухваленому рішенні Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного господарського суду, що  відповідно до частини третьої статті 346 КАС України також є підставою для передачі справи на розгляд Великої Палати Верховного Суду з таких підстав.
Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що на підставі п.54.1 ст.54, абз.4 п.57.1 ст.57 Податкового Кодексу України в уточнюючій податковій декларації з податку на доходи (прибуток) страховика за 2013 рік, Товариство розрахувало та, відповідно, узгодило суму щомісячного авансового внеску з податку на прибуток у розмірі 253116,00 грн. (р.23), що підлягає сплаті протягом дванадцяти місяців, починаючи з березня 2014 року.
З метою сплати податкового зобов`язання, позивач надав до Банку платіжне доручення №239 від 01.04.2014 про сплату з рахунку № НОМЕР_1 , відкритого в ПАТ «АВТОКРАЗБАНК» на рахунок Управління Державної казначейської служби України у Жовтневому районі м. Дніпропетровська в Головному управлінні Державної казначейської служби України у Дніпропетровській області №31114163700005 суму авансового внеску з податку на прибуток за 2014 рік у розмірі 1591380,00 грн. 
          Вказане платіжне доручення прийняте банком, але не виконано, про що позивача повідомлено листом від 02.04.2014 №45/91-02
          Суди встановили, що згідно з банківської виписки по особовим рахункам ПАТ «АВТОКРАЗБАНК», сформованої 02.04.2014, станом на 01.04.2014 на банківському рахунку позивача були наявні грошові кошти у сумі 1592000,00 грн. 
          Судовим розглядом також встановлено, що наявність необхідної суми на рахунку позивача і неперерахування її Банком була підтверджена рішенням Господарського суду Дніпропетровської області від 15.07.2014 у справі №904/3324/14, яким  зобов`язано ПрАТ «АВТОКРАЗБАНК» виконати платіжне доручення №239 від 01.04.2014 та здійснити перерахування авансового внеску з податку на прибуток за 2014 рік в розмірі 1591380 грн. з поточного рахунку Товариства НОМЕР_1 Управлінню Державної казначейської служби України у Жовтневому районі м. Дніпропетровська на рахунок № 31114163700005 .
В зв`язку з невиконанням ПАТ «АВТОКРАЗБАК» платіжного доручення від 01.04.2014 №239 позивач звернувся із скаргою до  Управління Національного банку України в Полтавській області, за результатам розгляду якої, посадові особи Банка притягнуті до адміністративної відповідальності, а до самого Банку  застосований захід впливу, передбачений чинним законодавством.
Державною податковою інспекцією, яка проінформована про не виконання Банком платіжного доручення №239 від 01.04.2014, - 16.06.2014 винесено податкову вимогу №1463-25, згідно із якою зобов`язала позивача  сплатити за узгодженим грошовим зобов`язанням авансовий внесок з податку на прибуток страхових організацій у розмірі 97690,00 грн. Одночасно податковий орган повідомив позивача, що з 01.05.2014 на будь-яке майно позивача розповсюджується право податкової застави, а на суму податкового боргу нараховується пеня та штрафи; майно, що перебуває у власності позивача підлягає опису у податкову заставу; витребувано інформацію про майно й документи, необхідні для його опису у податкову заставу, а також про суму дебіторської заборгованості станом на звітну дату з переліком дебіторів. 17.06.2014 відповідачем прийнято рішення про опис майна позивача у податкову заставу.  
Приймаючи рішення про задоволення позовних вимог, суди зазначили, що позивач своєчасно та в повному обсязі, маючи при цьому необхідний обсяг коштів на рахунку в Банку, сформував та надав платіжне доручення №239 від 01.04.2014 про сплату самостійно узгодженого податкового зобов`язання з податку на прибуток (авансовий платіж).
Відтак, суд визнав, що позивач виконав всі залежні від нього дії, тобто, вважається, що він сплатив  авансовий внесок з податку на прибуток за 2014 рік у розмірі 1591380,00 грн. за платіжним дорученням №239 від 01.04.2014, а тому зобов`язав відповідача внести зміни до інформаційних систем органів доходів і зборів, а також скасував вимогу про сплату податкового боргу та рішення про опис майна у податкову заставу від 17.06.2014 року. 
Приймаючи рішення, суди керувались приписами Закону України «Про платіжні системи та переказ коштів в Україні» від 5 квітня 2001 року № 2346-III яким встановлено, що  Банк зобов`язаний виконати доручення клієнта, що міститься в розрахунковому документі, який надійшов протягом операційного часу банку, в день його надходження (п.п.8.1 ст. 8). Під час використання розрахункового документа ініціювання переказу є завершеним: для платника - з дати надходження розрахункового документа на виконання до банку платника (п.п.22.4 ст. 22); Переказ вважається завершеним з моменту зарахування суми переказу на рахунок отримувача або її видачі йому в готівковій формі (п.п.30.1 ст. 30).
  Судова палата у господарських справах Верховного Суду України  розглядала справу  з подібними правовідносинами (постанова від 06.04.2004  (справа N 8/140) за позовом ВАТ "Шосткинський міськмолкомбінат"  до Шосткинської об`єднаної державної податкової інспекції про визнання    недійсною податкової вимоги. 
У цій справі рішенням Господарського суду Сумської області від 20.05.2003 р., залишеним без змін постановою   Харківського апеляційного   господарського  суду   від  03.07.2003  р.,  позов задоволено.  Судові  рішення  мотивовані  тим,  що  позивач належним чином виконав свої зобов`язання щодо повного та своєчасного перерахування суми податку на прибуток до бюджету, оскільки Банком прийнято до виконання платіжне доручення про сплату податку. Факт перерахування   позивачем   суми  прибуткового податку, стосовно  якої  відповідачем  заявлена податкова вимога, підтверджується платіжними  дорученнями  від 21 червня,  25 червня та 27 червня  2001  року,  які   були   передані   на   виконання Шосткинському відділенню АК АПБ "Україна", що підтверджено вхідним штампом банка, однак, банк кошти до бюджету не перерахував. 
Постановою Вищого господарського суду України від 27.11.2003 р. зазначені судові рішення  скасовані,  у  позові відмовлено, з тих підстав  що  податок  (обов`язковий платіж)   вважається сплаченим в разі фактичного  зарахування визначеної суми на  відповідний  рахунок  Державного  казначейства України   (отримувача  коштів) відповідно до п.п.30.1 ст. 30 Закону № 2346.  Оскільки, установою банку, яка обслуговує позивача, сума податку на прибуток не була перерахована до   бюджету,   зобов`язання   позивача   по   сплаті   податку  є невиконаними. 
Верховний Суд України, задовольняючи касаційну скаргу ВАТ "Шосткинський міськмолкомбінат" на постанову Вищого господарського суду України від  27 листопада 2003 р. зазначив, що визначальним в даному випадку є те, з чиєї вини не відбулося повне внесення податку, збору (обов`язкового платежу) до бюджету або державного цільового фонду. Коли це не є наслідком винних дій платника  податку, то до нього не можуть бути застосовані штрафні санкції, пеня або пред`явлена вимога про повне перерахування податкових платежів до бюджетів та державних цільових фондів.
          Крім того, в узагальненнях судової практики вирішення спорів, пов`язаних із застосуванням законодавства про оподаткування суб`єктів підприємництва Судової палати у господарських справах Верховного Суду  України (чинного на теперішній час), судам надано такі роз`яснення: «Спори між платниками податків і податковими органами виникали у тих випадках, коли платником податків було подано до обслуговуючого банку платіжне доручення на перерахування до бюджету суми податкового зобов`язання і відповідна сума списана з рахунку платника податків, але до бюджету вона не надійшла. Ця проблема набуває особливої гостроти у зв`язку з непоодинокими випадками ліквідації банків через їх неплатоспроможність. Органи державної податкової служби посилаються на те, що переказ грошей вважається завершеним з моменту зарахування суми переказу на рахунок отримувача, а тому передача банку платником податків платіжного доручення на виконання, за відсутності факту надходження коштів на бюджетний рахунок, не звільняє платника податків від обов`язку сплатити суму узгодженого податкового зобов`язання у випадку, коли відповідна сума не сплачена з вини банку. У зв`язку з цим органи державної податкової служби надсилають платнику податків податкові вимоги погасити суму податкового боргу.  
У розумінні Закону "Про платіжні системи та переказ грошей в Україні" переказ грошей - це рух певної суми грошей з метою її зарахування на рахунок отримувача або видачі йому в готівковій формі. Ініціатором переказу вважається особа, яка на законних підставах ініціює переказ грошей шляхом формування та подання відповідного документа на переказ або використання спеціального платіжного засобу. Відповідно до п. 22.4 ст. 22 зазначеного Закону ініціювання переказу вважається завершеним з моменту прийняття банком платника розрахункового документа на виконання. При цьому банк має забезпечити фіксування дати прийняття розрахункового документа на виконання. Що ж до проведення самого переказу грошей, то це є обов`язковою функцією, яку має виконувати платіжна система (п. 1.29 ст. 1 Закону "Про платіжні системи та переказ грошей в Україні"). Відповідальність банків при здійсненні переказу визначається положеннями ст. 32 зазначеного Закону, якою, зокрема, передбачено право отримувача на відшкодування банком, що обслуговує платника, шкоди, заподіяної йому внаслідок порушення цим банком строків виконання документа на переказ. 
З положеннями п. 22.4 ст. 22 Закону "Про платіжні системи та переказ грошей в Україні" узгоджуються положення підпункту 16.5.2 п. 16.5 ст. 16 Закону N 2181-III, відповідно до якого днем подачі до установ банків платіжного доручення за всіма видами податкових платежів вважається день його реєстрації. Слід зазначити, що саме з поданням платником податків платіжного доручення до банку Закон N 2181-III пов`язує настання певних правових наслідків. Так, відповідно до підпункту 16.3.1 п. 16.3 ст. 16 цього Закону нарахування пені на суму податкового боргу закінчується у день прийняття банком, що обслуговує платника податків, платіжного доручення на сплату суми податкового боргу. Оскільки момент закінчення нарахування пені визначено датою подачі платіжного документа до банку, є підстави для висновку, що саме з цим моментом, а не з датою фактичного зарахування суми до бюджету, наведена норма пов`язує погашення (сплату) податкового боргу платником податків. 
Не спростовується цей висновок і положеннями ч. 5 ст. 50 Бюджетного кодексу України, відповідно до якої податки, збори (обов`язкові платежі) та інші доходи державного бюджету визнаються зарахованими в дохід державного бюджету з моменту зарахування на єдиний казначейський рахунок державного бюджету. По-перше, цим Кодексом регулюються бюджетні відносини, тоді як платник податків не є безпосередньо суб`єктом бюджетних відносин і несе відповідні зобов`язання щодо платежів до бюджету та до державних цільових фондів на підставі норм законодавства про оподаткування. По-друге, ч. 5 ст. 50 Бюджетного кодексу України визначається момент саме зарахування відповідних сум до бюджету, і зміст цієї норми не дає підстав для ототожнення термінів "зарахування" і "сплата" податків, зборів (обов`язкових платежів). 
Необхідно також звернути увагу на позицію законодавця у вирішенні питання щодо визначення моменту сплати страхових внесків до фондів загальнообов`язкового соціального страхування. Так, відповідно до ч. 3 ст. 23 Закону від 18 січня 2001 р. N 2240-III "Про загальнообов`язкове державне соціальне страхування у зв`язку з тимчасовою втратою працездатності та витратами, зумовленими народженням та похованням" у разі перерахування страхових внесків за безготівковими розрахунками днем їх сплати вважається день подачі до установи банку розрахункових документів на перерахування страхових внесків на рахунок Фонду соціального страхування з тимчасової втрати працездатності» (лист від 23.12.2003).
Приймаючи рішення про необхідність відступу від зазначеної позиції Верховного Суду України, колегія суддів вважає важливим зазначити, що взаємовідносини між Банком та клієнтом виникають на підставі договору та регулюються Цивільним та Господарським кодексами України, Законами України «Про банки та банківську діяльність», «Про платіжні системи та переказ коштів в Україні», тобто є господарськими правовідносинами. 
Відповідно до Закону №2346,  поточний рахунок - рахунок, що відкривається банком клієнту на договірній основі для зберігання коштів і здійснення розрахунково-касових операцій за допомогою платіжних інструментів, відповідно до умов договору та вимог законодавства України; кореспондентський рахунок - рахунок, що відкривається одним банком іншому банку для здійснення міжбанківських переказів. Відкриття кореспондентських рахунків здійснюється шляхом встановлення між банками кореспондентських відносин у порядку, що визначається Національним банком України, та на підставі відповідного договору.
Органи фіскальної служби не є учасниками договірних правовідносин,  а лише виконують  контролюючі функції щодо своєчасної сплати податків та зборів до державного  бюджету, а спори платників податків з органами фіскальної служби є публічно-правовими.
        В результаті неналежного виконання договірних відносин одним із учасників, негативні наслідки не можуть наставати для державного бюджету, тобто не перерахування податків з вини банку не може розцінюватись як автоматичне виконання обов`язків платником податків щодо сплати податку перед бюджетом. 
         Законодавство України взагалі не встановлює будь-якого порядку взаємодії податкового органу та банку, у разі невиконання ним обов`язку щодо перерахування податків та зборів, а відтак, є помилковою позиція судів що правильним вирішенням спору є автоматичне визнання виконання обов`язків платником податків перед бюджетом, незважаючи на те, що кошти до бюджету не надходили. 
           Взаємовідносини Банка і клієнта не є тотожними взаємовідносинам платника податків та податкового органу, а податковий орган не є правонаступником прав платника податків у взаємовідносинах з банком.
          В подібних господарських правовідносинах, суди в переважній більшості зазначають, що за змістом п. 30.1.    ст. 30 Закону України "Про платіжні системи та переказ коштів в України", -    переказ вважається завершеним з моменту зарахування суми переказу на рахунок отримувача або її видачі йому в готівковій формі. Тобто, моментом виконання грошового зобов`язання в господарських правовідносинах є дата зарахування коштів на рахунок кредитора або видачі йому готівки. (постанови  Касаційного господарського суду у складі Верховного Суду від 16 жовтня 2018 року, справа №        910/19094/17; від 11.02.2020 №        927/206/19 від 31.07.2019 у справі № 910/3692/18). 
          Тобто, норми права п.п.22.1 ст. 22 та п.п.30.1 ст. 30 Закону № 2346 по-різному застосовуються судами господарської та адміністративної юрисдикції.
         Колегія суддів вважає правильною позицію податкового органу, що сплата податку не відбулось, оскільки кошти на рахунок державного бюджету не надходили, і в даних правовідносинах необхідно керуватись саме приписами п.п.30.1 ст. 30 Закону України "Про платіжні системи та переказ коштів в України». 
          Керуючись статтями 341, 346 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

УХВАЛИВ:

          Справу №  804/4602/16 за позовом Приватного акціонерного товариства «Страхова компанія «Дім Страхування» до Державної податкової інспекції у Жовтневому районі м. Дніпропетровська Головного управління ДФС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування рішення, податкової вимоги, зобов`язання вчинити певні дії передати на розгляд Великої Палати Верховного Суду.
          Ухвала оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

В.П. Юрченко
І.А. Васильєва ,
С.С. Пасічник
Судді Верховного Суду