ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

27 лютого 2020 року	Львів	Справа № 1.380.2019.002739 пров. № А/857/859/20	
 Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:
головуючого-судді:                                                    Кухтея Р.В.
суддів:                                                                      Носа С.П., Шевчук С.М.
з участю секретаря судового засідання:            Коваль Т.О.
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 05 грудня 2019 року (ухвалене головуючим-суддею Мричко Н.І., час ухвалення судового рішення 16 год 25 хв у м. Львові, час складання повного тексту судового рішення 11 грудня 2019 року) за адміністративним позовом Державного підприємства «Львівський бронетанковий завод» до Головного управління ДПС у Львівській області (за участю третіх осіб на стороні позивача, які не заявляють самостійних вимог щодо предмета спору – Товариства з обмеженою відповідальністю «РМЗ-Хімпром», Товариства з обмеженою відповідальністю «Завод «Спеціалізованого машинобудування») про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

в с т а н о в и в :
У травні 2019 року Державне підприємство «Львівський бронетанковий завод» (далі – ДП «Львівський бронетанковий завод», позивач) звернулося в суд із адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Львівській області (далі – ГУ ДПС у Львівській області, контролюючий орган, відповідач) (за участю третіх осіб на стороні позивача, які не заявляють самостійних вимог щодо предмета спору – Товариства з обмеженою відповідальністю (далі – ТзОВ) «РМЗ-Хімпром», ТзОВ «Завод «Спеціалізованого машинобудування», треті особи), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 01.03.2019 за №0002631414 та №0002651414.
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 05.12.2019 позов було задоволено повністю.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, ГУ ДПС у Львівській області подало апеляційну скаргу, в якій через неправильне застосування норм матеріального та порушення норм процесуального права просить його скасувати та прийняти постанову, якою відмовити позивачу у задоволенні позову.
В обґрунтування доводів апеляційної скарги зазначає, що відповідно до представленої до перевірки ДП «Львівський бронетанковий завод» експрес-накладної неможливо визначити вид транспорту, яким здійснено перевезення, відсутнє підтвердження одержання товару, відсутній підпис одержувача. Проведеним аналізом ланцюгу товару, встановлено відсутність його придбання контрагентами позивача. При проходженні даного ланцюгу постачання, вартість товарно-матеріальних цінностей (далі - ТМЦ), які реалізовувалися на адресу ДП «Львівський бронетанковий завод», збільшується у декілька сотень разів. Відповідно до наявної інформації, в ході перевірки встановлено наявність ряду кримінальних проваджень, у яких наведено інформацію щодо ризикованості контрагентів. Крім того, в представлених до перевірки товарно-транспортних накладних (далі - ТТН) відсутні підписи щодо прийому товару для перевезення та його здачі отримувачу особою, відповідальною за здійснення транспортування, що не дає змогу підтвердити факт транспортування товару. Перевіркою повноти визначення задекларованих позивачем у рядку 01 Декларацій «Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку» за період 9 місяців 2018 року встановлено його заниження в сумі 1  242  328 грн, за рахунок не підтвердження проведених взаєморозрахунків з третіми особами. Перевіркою повноти декларування позивачем показників рядка 02 «Фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності» встановлено заниження за аналогічний період фінансового результату до оподаткування (прибуток або збиток) по взаєморозрахунках з третіми особами на цю ж суму. Аналізуючи надані для проведення перевірки документи встановлено, що позивач здійснював оприбуткування ТМЦ від контрагентів, що відображено в бухгалтерському обліку по Дт рахунку 207 «Запасні частини» та Кт рахунку 63.1 «Розрахунки з постачальниками», взаємовідносини з якими в частині придбання даних ТМЦ не підтверджено.
У відзиві на апеляційну скаргу, ДП «Львівський бронетанковий завод» зазначає, що факт наявності чи відсутності ТТН не має значення для формування підприємством податкового кредиту. Крім того, покладання на позивача відповідальності за можливі порушення законодавства іншими суб`єктами господарювання та посилання податкового органу на недоведеність факту постачання та придбання підприємством товару у зв`язку із неможливістю встановлення походження такого товару за ланцюгом постачання, протирічать принципу індивідуальної відповідальності, закріплений у ст.61 Конституції України. Додатково зазначає, що ТзОВ «РМЗ-Хімпром» та ТзОВ «Завод «Спеціалізованого машинобудування» пройшли кваліфікацію в ДК «Укроборонпром» та підтвердили свою спроможність на поставку товару для ДП «Львівський бронетанковий завод». Також зазначає, що належним доказом протиправної діяльності підприємств-контрагентів та факту відсутності постачання з їх боку є виключно вирок суду, який набрав законної сили. Тому просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а оскаржуване рішення без змін.
Заслухавши суддю-доповідача, представника відповідача Квасницю Н.Б., яка підтримала апеляційну скаргу, представника позивача Шостопаль М.Н., яка заперечувала проти задоволення апеляційної скарги, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги в їх сукупності, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а оскаржуване рішення без змін, виходячи з наступного.
З матеріалів справи видно, що ДП «Львівський бронетанковий завод» зареєстроване 31.01.1992, код ЄДРПОУ 07985602, місцезнаходження юридичної особи : 79031, м. Львів, вул. Стрийська, 35.
Контролюючим органом було проведено документальну позапланову виїзну перевірку ДП «Львівський бронетанковий завод» з питань проведення взаємовідносин із ТзОВ «Завод «Спеціалізованого машинобудування» за червень 2018, ТзОВ «РМЗ-Хімпром» за липень 2018 року, що містяться у податковій декларації з податку на додану вартість (далі - ПДВ) за період липень, серпень 2018 року, а також у податковій декларації з податку на прибуток підприємства за 9 місяців 2018 року, за результатами якої складено акт №175/13-01-14-14/07985602 від 08.02.2019.
Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 ПК України, внаслідок чого підприємством занижено податок на прибуток за 9 місяців 2018 року на суму 223 619,00 грн, п.п.198.1, п.198.2, 198.3, ст.198, п.200.1, ст.200 ПК України, у зв`язку з чим завищено суму податкового кредиту на загальну суму 248 465,00 грн, що призвело до завищення суми від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду.
20.02.2019 ДП «Львівський бронетанковий завод» подало заперечення №461 на акт документальної позапланової перевірки, за результатами якого підприємству була надана відповідь №10473/10/14.14 від 28.02.2019, якою заперечення залишено без задоволення та повідомлено про правомірність висновків акта перевірки.
За наслідками перевірки, 01.03.2019 контролюючим органом були прийняті податкові повідомлення-рішення №0002631414 та №0002651414.
Позивач не погоджуючись із вказаними податковими повідомленнями-рішеннями скерував на адресу ДФС України скаргу №767 від 21.03.2019, у якій просив скасувати спірні рішення, проте рішенням ДФС України №22925/6/99-99-11-04-01-25 від 18.05.2019 такі були залишені без змін, а скаргу без задоволення.
Задовольняючи адміністративний позов, суд першої інстанції, не погоджуючись з доводами відповідача про дефектність видаткових накладних, які полягали у відсутності конкретизації місця їх складання, вказав, що поодинокі недоліки в оформленні первинних документів не є підставою для визнання господарської операції нереальною. Крім того, відповідно до вимог Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» №996-XIV від 16.07.1999 (далі – Закон №996-XIV), місце складання первинного документа не належить до обов`язкових реквізитів. Стосовно доводів відповідача про те, що етикетки на продукцію не можуть документом, який засвідчує якість продукції, суд першої інстанції не погоджуючись з такими вказав, що сторони погодили їх наявність у договорах поставки. Стосовно доводів відповідача про необхідність сертифіката якості товару, суд першої інстанції вказав такий документ не належить до таких, на підставі яких формується бухгалтерський і податковий облік та не містить відомостей про господарську операцію. Відхиляючи доводи контролюючого органу про наявність недоліків у ТТН, суд першої інстанції вказав, що позивач не є учасником транспортного процесу згідно п.11.1 Правил перевезення вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених наказом Міністерства транспорту в Україні №363 від 14.10.1997 (далі – Правила) не є учасником транспортного процесу по доставці товару, не укладав жодних договорів про перевезення вантажу, згідно погоджених сторонами умов поставки, оскільки доставку здійснювали самі контрагенти або залучені ними перевізники. Крім того, ТТН не вважається первинним документом відповідно до положень Закону №996-XIV. Суд також не взяв до уваги доводи відповідача про неможливість позивача та його контрагентів провести реалізацію товарів з урахуванням часу, оперативності та віддаленості контрагентів, оскільки такі не підтверджені доказами. При цьому, зазначив, що у позивача наявна матеріально-технічна база та трудові ресурси. Що стосується доводів відповідача про відсутність у контрагентів необхідних трудових ресурсів, виробничого обладнання, працівників тощо, суд першої інстанції вказав, що такі обставини не можуть в цілому спростовувати фактичне виконання господарської операції. Суд також вважав безпідставними доводи відповідача з покликанням на наявність кримінального провадження, ініційованого за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого ч.5 ст.27, ч.1 ст.205 КК України, оскільки наявність такого без вироку суду, який набрав законної сили не може вважатися єдиним належним доказом, який би свідчив про безтоварність господарських операцій. Щодо висновку контролюючого органу в акті перевірки про збільшення ціни постачання товару при проходженні ланцюга постачання у більш як сто разів, суд першої інстанції вказав на те, що позивач у своїй діяльності керувався Положенням про здійснення закупівельної діяльності підприємства ДК «Укроборонпром», затверджений наказом ДК «Укроборонпром» №330 від 29.12.2016 та Інструкцією щодо здійснення закупівельної діяльності підприємствами ДК «Укроборонпром», затвердженої наказом ДК «Укроборонпром» №331 від 29.12.2016, при цьому контрагенти позивача відповідно до наявної тендерної документації були обрані переможцями тендерів.
Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, вважає їх вірними та такими, що ґрунтуються на правильному застосуванні норм матеріального права та з дотриманням норм процесуального права, а також при повному, всебічному та об`єктивному з`ясуванні всіх обставин, що мають значенням для справи, виходячи з наступного.
Частиною другою статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначення вичерпного переліку податків та зборів, що справляються в Україні, порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулюються ПК України
Відповідно до п.п. «а», «б» п.185.1 ст.185 ПК України, об`єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України та постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.
Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг згідно з пунктом 187.1 статті 187 ПК України вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше : а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Згідно п.201.1 ст.201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку в порядку, передбаченому статтею 183 цього Кодексу (п.201.8 ст.201 ПК України).
Згідно п.201.10 ст.201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Відповідно до абзацу 2 п.198.1 ст.198 ПК України, до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.
Пунктом 198.3 статті 198 ПК України передбачено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг.
Відповідно до п.198.2 ст.198 ПК України, датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше : дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими п.201.11 ст.201 ПК України. Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту (п.198.6 ст.198 ПК України).
Згідно дефініції, наведеної у п.п.14.1.36 п.14.1 ст.14 ПК України, господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку. За відсутності факту поставки товарів, відповідні суми не можуть враховуватись у податковому обліку, навіть за наявності формально складених первинних документів або сплати грошових коштів.
Розумною економічною причиною (діловою метою) в розумінні п.п.14.1.231 п.14.1 ст.14 ПК України є причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.
Для цілей оподаткування, відповідно до п.44.1 ст.44 ПК України, платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Відповідно до п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 ПК України, об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.
Згідно п.135.1 ст.135 ПК України, доходи, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, включаються до доходів звітного періоду за датою, визначеною відповідно до статті 137, на підставі документів, зазначених у п.135.2 цієї статті, та складаються з : доходу від операційної діяльності, який визначається відповідно до п.135.4 цієї статті; інших доходів, які визначаються відповідно до п.135.5 цієї статті, за винятком доходів, визначених у п.135.3 цієї статті та у ст.136 цього Кодексу.
За змістом п.135.2 ст.135 ПК України, доходи визначаються на підставі первинних документів, що підтверджують отримання платником податку доходів, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
Згідно п.137.1 ст.137 ПК України, дохід від реалізації товарів визнається за датою переходу покупцеві права власності на такий товар.
Відповідно до п.п.137.4 ст.137 ПК України, датою отримання доходів, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, є звітний період, у якому такі доходи визнаються згідно з цією статтею, незалежно від фактичного надходження коштів (метод нарахувань), визначений з урахуванням норм цього пункту та статті 159 цього Кодексу.
Згідно Закону №996-XIV, відображення господарських операцій в податковому обліку здійснюється на підставі даних бухгалтерського обліку.
Відповідно до ст.2 Закону №996-XIV, сфера дії цього Закону поширюється на всіх юридичних осіб, створених відповідно до законодавства України, незалежно від їх організаційно-правових форм і форм власності, а також на представництва іноземних суб`єктів господарської діяльності, які зобов`язані вести бухгалтерський облік та подавати фінансову звітність згідно з законодавством.
Згідно ч.2 ст.3 Закону №996-XIV, бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
Порядком складання декларації з податку на прибуток підприємства, затвердженого наказом ДПА України №143 від 29.03.2003, передбачено, що дані, наведені в декларації повинні підтверджуватись первинними документами обліку та відповідати податковому обліку (звітності).
Статтею 9 Закону №996-XIV встановлено вимоги до первинних документів, які є підставою для бухгалтерського та податкового обліку, частиною першою якої передбачено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені підчас здійснення господарської операції, а якщо це неможливо безпосередньо після її закінчення.
Згідно п.2.1 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України №88 від 24.05.1995 (далі - Положення №88), під первинними документами розуміють документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення.
Відповідно до п.2.4 Положення №88, первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити : найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назву документа (форми), дату і місце складання, зміст та обсяг господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильності її оформлення, особистий чи електронний підпис особи, що брала участь у здійснені господарської операції. Крім того, підпис на документі може бути скріплений печаткою (п.2.5 Положення №88).
Згідно п.2.15 Положення №88, первинні документи підлягають обов`язковій перевірці працівниками, які ведуть бухгалтерський облік, за формою і змістом, тобто перевіряється наявність у документів обов`язкових реквізитів та відповідність господарської операції діючому законодавству, логічна ув`язка окремих показників.
Пунктом 2.16 Положення №88 передбачено, що забороняється приймати до виконання первинні документи на операції, що суперечать законодавчим та нормативним документам, встановленому порядку приймання, зберігання та витрачання грошових коштів, ТМЦ та іншого майна, порушують договірну і фінансову дисципліну, завдають шкоди державі, власникам, іншим юридичним і фізичним особам.
Щодо взаємовідносин ДП «Львівський бронетанковий завод» із ТзОВ «РМЗ-Хімпром», колегія суддів зазначає наступне.
Як вірно встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, між ДП «Львівський бронетанковий завод» (Покупець) та ТзОВ «РМЗ-Хімпром» (Постачальник) було укладено договір поставки №15/01/18/327 від 15.01.2018, за умовами якого постачальник зобов`язується поставити гусеничні стрічки згідно специфікації, які є невід`ємною частиною цього договору. Якість продукції, що передбачена цим договором повинна відповідати стандартам, які діють в Україні і/або технічним вимогам виробника та засвідчуються одним із таким документів декларацією (в тому числі декларацією про відповідність), протоколом (в тому числі протоколом випробувань), звітом, висновком, свідоцтвом, сертифікатом (у тому числі сертифікатом відповідності), етикеткою, тощо (п.2.2 договору).
На підтвердження виконання умов вказаного договору позивачем було долучено специфікації від 15.01.2018, 11.07.2018, видаткову накладну №7 від 11.07.2018, податкову накладну №1 від 11.07.2018, акти прийому передачі виробів №7, №8, етикетку, картки рахунку сформовані 16.10.2018 за №631, №207 (2 штуки) тощо.
На підтвердження транспортування товару позивач долучив до матеріалів справи ТТН №1 від 21.05.2018.
Стосовно взаємовідносин ДП «Львівський бронетанковий завод» із ТзОВ «Завод «Спеціалізованого машинобудування», колегія суддів зазначає наступне.
Як вірно встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, між ДП «Львівський бронетанковий завод» (Покупець) та ТзОВ «Завод «Спеціалізованого машинобудування» (Постачальник) було укладено договір поставки №01-12/17/1 від 01.12.2017, за умовами якого постачальник зобов`язувався поставити товар згідно специфікації, яка є невід`ємною частиною договору, а покупець зобов`язувався прийняти товар та оплатити його загальну вартість.
На підтвердження виконання умов цього договору позивач долучив до матеріалів справи додаткову угоду №1 до договору поставки №01-12/17/1 від 01.12.2017, специфікації від 01.12.2017, 15.03.2018, 30.03.2018, 18.06.2018, 21.06.2018, 05.07.2018, 06.07.2018, 11.07.2018, 08.10.2018, видаткові накладні, етикетки.
На підтвердження транспортування товару, позивач долучив до матеріалів справи ТТН №Р58 від 25.06.2018, №Р59 від 25.06.2018, №Р60 від 25.06.2018, №Р61 від 25.06.2018.
Як вбачається з наведених вище первинних документів, всі вони відповідають вимогам, встановлених Законом №996-XIV та надавались відповідачу при проведенні перевірки, а зазначені вище податкові накладні не мали недоліків, порядок їх заповнення відповідав чинному на момент виписки законодавству і вони були зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних.
При цьому, відсутність певних документів чи неістотні недоліки в їх оформленні, на думку суду, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.
Відносно доводів контролюючого органу, що етикетки на продукцію не можуть бути документом, який засвідчує якість продукції, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про те, що відповідно до п.2.2 договору поставки від 15.01.2018 та відповідно до п.2.2 договору поставки від 01.12.2017, якість продукції, що передбачена цими договорами повинна відповідати стандартам, які діють в Україні і/або технічним вимогам виробника та засвідчуються одним із таким документів, зокрема, етикеткою, а тому на підтвердження якості ТМЦ ДП «Львівський бронетанковий завод» представив до перевірки копії етикеток, які завірені підписом директора ОСОБА_1 та печаткою ТзОВ «Завод «Спеціалізованого машинобудування».
Щодо необхідності наявності сертифікату якості, колегія суддів звертає увагу, що сертифікат якості на товар не належить до документів, на підставі яких формується бухгалтерський та податковий облік та не містить відомостей про господарську операцію, ненадання позивачем у спірних правовідносинах сертифікатів якості товару не є доказом наявності складу податкового правопорушення.
Аналогічна позиція викладена, зокрема, у постановах Верховного Cуду від 11.09.2018 по справі №804/4787/27, від 13.11.2018 по справі №805/528/17-а.
Крім того, колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що згідно затверджених наказом Міністерства транспорту України №363 від 14.10.1997 Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, ТТН - єдиний для всіх учасників транспортного процесу юридичний документ, що призначений для списання ТМЦ, обліку на шляху їх переміщення, оприбуткування, складського, оперативного бухгалтерського обліку, а також для розрахунків за перевезення вантажу та обліку виконаної роботи.
Таким чином, ТТН має обов`язковий характер для належного оформлення послуг з перевезення вантажів автомобільним транспортом і не є єдиним необхідним документом для визначення реальності, товарності господарської операції, оскільки таких вимог ні ПК України, ні жодний інший закон України не містять.
Крім цього, ТТН не є документом ні бухгалтерського, ні податкового обліку і перевірка наявності ТТН у платника податку та накладення на нього штрафу за її відсутності не належить до компетенції органів ДФС України, оскільки такі дії згідно вимог статті 234-1 КУпАП вправі вчиняти лише працівники органів державного фінансового контролю.
Таким чином, наявність неналежно оформленої у покупця ТТН не може бути підставою для позбавлення цього суб`єкта господарювання згідно з законодавством права на податковий кредит і формування витрат.
Колегія суддів зазначає, що аналогічні висновки із зазначенням того, що ТТН не є документом первинного бухгалтерського обліку, що підтверджує обставини придбання чи продажу ТМЦ, містяться в рішеннях Верховного Суду від 06.02.2018 по справі №816/166/15-а, від 27.03.2018 по справі №2а-8766/12/1370, від 17.04.2018 по справі №816/1587/17, від 04.09.2018 по справі №818/1249/17.
Додатково слід вказати, що ДП «Львівський бронетанкових завод» не є учасником транспортного процесу по доставці товару, який придбавався за умовами договорів, які досліджувалися під час перевірки. Крім того, позивач не укладав жодних договорів про перевезення вантажу, згідно погоджених сторонами умов поставки, оскільки доставку здійснювали самі контрагенти або залучені ними перевізники.
Колегія суддів враховує, що податкове законодавство не ставить в залежність право платника податків на податковий кредит від наявності чи відсутності ТТН, а Правила перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджені наказом Міністерства транспорту України №363 від 14.10.1997, на які покликається податковий орган, не є документом з питань оподаткування і не можуть регламентувати виключний порядок документування в податковому обліку валових витрат та податкового кредиту.
Аналогічний правовий висновок викладений Верховним Судом у постанові від 16.04.2019 по справі №804/5465/16.
Стосовно доводів відповідача про відсутність у контрагентів необхідних трудових ресурсів, виробничого обладнання, відсутність працівників тощо, про що йдеться в акті перевірки, колегія суддів вважає вірним висновок суду першої інстанції, що такі обставини не можуть в цілому спростовувати фактичне виконання операції.
Вказаний висновок узгоджується з висновками Верховного Суду, викладеними у постанові від 13.11.2018 по справі № 805/528/17-а.
Покликання скаржника, як на підставу відсутності реального характеру укладених між позивачем та його контрагентами господарських операцій, на наявність кримінального провадження, ініційованого за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого ч.5 ст.27, ч.1 ст.205 КК України, колегія суддів вважає необґрунтованими, виходячи з наступного.
Вказане кримінальне провадження стосується суб`єктів господарювання, за рахунок яких ТзОВ «Завод «Спеціалізованого машинобудування» в період з 2017 по 2018 формувало податковий кредит з ПДВ.
Відповідно до ухвали Печерського районного суду м. Києва від 19.08.2018 по справі №757/42944/18-к, ДП «Львівський бронетанкових завод» у період з 2017-2018 років проводило фінансово господарські взаємовідносини з ТзОВ «Завод «Спеціалізованого машинобудування», у зв`язку з чим, вказаною ухвалою надано доступ старшому слідчому з ОВС шостого слідчого відділу РКП слідчого управління фінансових розслідувань ГУ ДФІС у м. Києві до документів фінансово господарської діяльності, які перебувають у володінні ДП «Львівський бронетанкових завод» за період з 2017 по 2018 роки.
Крім того, за результатами розгляду вказаної справи, суд не встановив фактів, які б свідчили про узгодженість дій між позивачем та його контрагентами з метою незаконного отримання податкової вигоди або ж про обізнаність позивача з будь-якими протиправними діями контрагентів. Не надано таких доказів суду і відповідачем. Суди не встановили факту наявності вироку суду стосовно позивача чи його контрагентів за ознаками фіктивного підприємництва, а договори поставки, укладені позивачем з ТзОВ «Завод «Спеціалізованого машинобудування» та ТзОВ «РМЗ-Хімпром» у судовому порядку недійсними не визнавались.
Таким чином, наявність кримінального провадження без наявності вироку, який набрав законної сили не може вважатися єдиним належним доказом, який би свідчив про безтоварність господарських операцій, як і направленість взаємовідносин між позивачем та його контрагентом на безпідставне формування податкового кредиту з метою заниження податкових зобов`язань, оскільки сам факт проведення досудового розслідування не є беззаперечним доказом, що підтверджує відсутність реальних правових наслідків всіх господарських операцій, проведених позивачем та його контрагентами.
З цих підстав колегія суддів не бере до уваги подані представником відповідача суду апеляційної інстанції ухвали Голосіївського районного суду м. Києва від 28.09.2018 по справі №752/12734/18 та Печерського районного суду м. Києва від 19.09.2018 по справі №757/42944/18-к.
Також колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про безпідставність доводів позивача стосовно збільшення ціни постачання товару при проходженні ланцюга постачання у більш як 100 разів, оскільки з наявної у справі тендерної документації вбачається, що ТзОВ «Завод «Спеціалізованого машинобудування» та ТзОВ «РМЗ-Хімпром» запропонували ДП «Львівський бронетанкових завод» найнижчу ціну за товар та у зв`язку з цим, їх було обрано переможцями тендерів.
Таким чином, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що подані позивачем як в ході перевірки, так і в ході судового розгляду справи первинні документи підтверджують реальність господарських операцій з ТзОВ «РМЗ-Хімпром» та ТзОВ «Завод «Спеціалізованого машинобудування».
Крім того, доводи контролюючого органу не знайшли свого підтвердження під час розгляду справи, оскільки з урахуванням закріпленого процесуальним законом обов`язку доказування правомірності рішення, дії чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень таким суб`єктом, контролюючий орган мав надати суду належні, достовірні та беззаперечні докази на підтвердження своїх доводів.
Відтак, висновки контролюючого органу про порушення позивачем норм податкового законодавства, викладені в акті перевірки, які мали наслідком прийняття оспорюваних рішень, не знайшли свого підтвердження, є безпідставними та необґрунтованими, що має наслідком визнання їх протиправним та скасування.
Згідно ст.316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Таким чином, колегія суддів приходить до висновку, що оскаржуване рішення ухвалене відповідно до норм матеріального та процесуального права, а висновки суду першої інстанції ґрунтується на всебічному, повному та об`єктивному з`ясуванні всіх обставин, що мають значення для справи, які не спростовані доводами апеляційної скарги, у зв`язку з чим відсутні підстави для її задоволення.
Керуючись ст.ст. 308, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд,
п о с т а н о в и в :
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області залишити без задоволення, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 05 грудня 2019 року по справі №1.380.2019.002739 - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду. 

Головуючий суддя	 	Р. В. Кухтей 	
судді	 	С. П. Нос 	
 	 	С. М. Шевчук	
Повне судове рішення складено 05.03.2020.