ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

31 березня 2020 року	Львів	Справа № 460/1277/19 пров. № 857/12924/19	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі: 

головуючого судді                                       Святецького В.В., 
суддів                                                            Гудима Л.Я., Довгополова О.М., 
          з участю секретаря судового засідання      Гнідець Р.І.,           

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 05 вересня 2019 року  у справі № 460/1277/19 (головуючий суддя Махаринець Д.Є., час ухвалення 12:04 год., м. Рівне, повний текст рішення складений 22 жовтня 2019 року) за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю ,,Традєкс”, третя особа на стороні позивача, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору -  товариство з обмеженою відповідальністю ,,Трансферта”,   до Головного управління ДПС у Рівненській області про скасування податкових повідомлень-рішень,-

В С Т А Н О В И В :

           30 травня 2019 року товариство з обмеженою відповідальністю (ТзОВ) ,,Традєкс” звернулось до суду з адміністративним позовом, в якому просило скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Рівненській області від 15 лютого 2019 року за №0002041408 та №0002051408. 
Рішенням від 05 вересня 2019 року  Рівненський окружний адміністративний суд позовні вимоги задовольнив повністю.   
Визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення від 15.02.2019 № 0002041408 про нарахування податку на прибуток та від 15.02.2019  №0002051408 про зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податковим на прибуток.
Також суд стягнув за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень Головного управління ДФС у Рівненській області на користь товариства з обмеженою відповідальністю ,,Традєкс” судовий збір в сумі 19210,03 грн.
Не погодившись з таким рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДФС у Рівненській області подало апеляційну скаргу, оскільки вважає, що рішення прийняте без з`ясування обставин справи, повноти та об`єктивності дослідження доказів, з порушенням норм матеріального та процесуального права.  
В апеляційній скарзі відповідач зазначає, що в обґрунтування відповідності договірних цін контрольованих операцій з нерезидентом EVERWELLE LTD (Естонія) рівню звичайних цін ТзОВ ,,Традєкс” використало метод порівняльної неконтрольованої ціни (аналог продажів), що відображено в поданих звітах про КО (контрольовані операції) та підтверджено документацією з ТЦ. 
При цьому джерелом інформації для застосування вказаного методу визначено інформацію по біржових котируваннях Біржі ,,Євронекст” (Париж) на відповідні товарні ф`ючерси на кукурудзу, пшеницю, ріпак та ячмінь. Обрані підприємством джерела інформації не містять інформацію про господарські операції  із зіставними фінансовими та економічними умовами. 
Під час перевірки для визначення звичайної ціни був застосований метод порівняльної неконтрольованої ціни (аналог продажів) та використана інформація з видання Інформаційно-аналітичний продукт ,,Товарний монітор України” ДП ,,Держзовнішінформ” та ,,Вісник Міністерства доходів і зборів України ” ДП ,,Сервісний видавничий центр Міністерства доходів і зборів України”. 
За результатами розгляду можливості проведення аналізу на підставі біржових котирувань контролюючий орган дійшов висновку, що біржові котирування на біржах ( в тому числі і на Біржі ,,Євронекст”) є неспівставними з умовами здійснення КО. 
Отже, використання біржових котирувань для встановлення відповідності умов у цих операціях принципу ,,витягнутої руки” є необґрунтованим. 
Крім того, товариство позивача провело неточне коригування умов  оплати у зв`язку з невірним застосуванням  процентної ставки по кредитах (позиках), отриманих від нерезидента. 
Враховуючи характеристики зернових та те, що за контрольованими операціями продавалась пшениця 3 класу, 5 -6  класу, якісні характеристики якої суттєво відрізнялись від зернових, які торгуються на біржі ,,Євронекст”, застосування товариством понижуючих коефіцієнтів до біржових котирувань є некоректним. 
Суд першої інстанції на вказані обставини не звернув належної уваги, а тому дійшов помилкового висновку щодо наявності правових підстав для задоволення позову. 
З огляду на викладене, відповідач просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі. 
ТзОВ ,,Традєкс” подало відзив на апеляційну скаргу, в якому спростовує доводи відповідача про невідповідність рішення суду першої інстанції вимогам матеріального та процесуального права. 
У зв`язку з неявкою в судове засідання всіх учасників справи  фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу відповідно до ч. 4 ст.229 Кодексу адміністративного судочинства України не здійснюється. 
ГУ ДПС у Рівненській області надіслало клопотання про відкладення розгляду справи, однак колегія суддів не вбачає підстав для задоволення клопотання.
Так, в судовому засіданні апеляційного суд, яке відбулось 10 березня 2020 року, представник відповідача підтримав вимоги апеляційної скарги та просив їх задовольнити в  повному обсязі. Представники позивача та третьої особи заперечили вимоги апеляційної скарги та просить відмовити у її задоволенні. При цьому представники сторін дали пояснення по суті спору, висловили свої позиції щодо їх правового обґрунтування. 
За таких обставин колегія суддів вважає, що сторони скористались своїм правом на участь в судовому засіданні, а тому не вбачає підстав для затягування завершення розгляду справи.
          Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи та доводи скарги, апеляційний суд вважає, що скарга не належить до задоволення з таких підстав.  
Суд першої інстанції встановив та підтверджується матеріалами справи, що ТзОВ ,,Традєкс” зареєстроване як юридична особа, про що до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань внесений запис.
Протягом 2014-2015 років ТзОВ ,,Традєкс” здійснювало продаж товарів (переважно зернових та олійних культур) нерезиденту-пов`язаній особі EVERWELLE LTD (Естонія).
Товариство позивача продавало товари за ринковими цінами, які склалися на світовому ринку (за вирахуванням витрат на доставку товарів споживачам і нормальної для подібної діяльності оптової маржі EVERWELLE LTD).
Товари експортувалися на умовах DAP/FCA кордон з Білоруссю чи Польщею або на умовах CPT термінали у портах Одеса, ,,Южний”, Іллічівськ.
Щодо контрольованих операцій ТзОВ ,,Традєкс” з EVERWELLE LTD (Естонія) за 2014-2015 рік позивач застосував метод порівняльної неконтрольованої ціни та розрахувало діапазони цін на пшеницю, ячмінь, кукурудзу та ріпак на підставі біржових котирувань світової товарної біржі (,,Євронекст”).
18.12.2018 посадові особи Головного управління ДФС у Рівненській області  провели перевірку ТзОВ ,,Традєкс” з питань повноти нарахування і сплати податків під час здійснення контрольованих операцій з нерезидентом RATHLIN LIMITED за період з 01.09.2013 по 31.12.2013, з нерезидентом EVERWELLE LTD за період з 01.01.2014 по 31.12.2014 та з питань дотримання платником податків принципу ,,витягнутої руки” з нерезидентом EVERWELLE LTD за період з 01.01.2015 по 31.12.2015, за результатами якої складений акт від 18.12.2018 №2727/17-00-14-07/37083061.
У вказаному акті посадові особи контролюючого органу дійшли висновку, що товариство позивача допустило   порушення: пункту  135.1  статті  135, пункту   138.1  статті 138, пункту  153.2 статті 153 Податкового кодексу (ПК) України (в редакції що діяла до 2015 року), підпункту  134.1.1 пункту  134.1  статті 134, підпункту 39.1.1  пункту 39.1 статті 39, підпункту  39.3.3.7 підпункту   39.3.3  пункту   39.3  статті  39 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податкового зобов`язання по податку на прибуток підприємств у розмірі  4820215 грн.,  у тому числі за 2014 рік  915310,00 грн., за 2015 рік  3904905,00 грн. та завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування податку на прибуток за 2015 рік в сумі 1413101,00 грн.
Згідно висновків акту перевірки відповідач не погодився в окремих випадках з використанням ТзОВ ,,Традєкс” у якості джерела інформації біржових котирувань на пшеницю, ячмінь, кукурудзу та ріпак біржі ,,Євронекст” та розрахував діапазони на підставі експортних цін, які отримав із інших джерел.
В порядку, визначеному підпунктом 39.5.2.20 пункту 39.5  статті 39 ПК України, позивач  подав заперечення на акт перевірки №2727/17-00-14-07/37083061 від 18.12.2018.
У відповіді на заперечення ГУ ДФС у Рівненській області   повідомило позивачу, що факти наведені в запереченні, не спростовують в повному обсязі висновки акту перевірки.  В ході розгляду заперечень  висновки, викладені в акті перевірки від 18.12.2018  №2727/17-00-14-07/37083061 викладено в наступній редакції: платник порушив пункт  135.1  статті  135, пункт   138.1  статті 138, пункт 153.2 статті 153 Податкового кодексу (ПК) України (в редакції що діяла до 2015 року), підпункт  134.1.1 пункту  134.1  статті 134, підпункт 39.1.1  пункту 39.1 статті  39, підпункт  39.3.3  пункту   39.3  статті  39 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податкового зобов`язання по податку на прибуток підприємств у розмірі  2574 578 грн.,  у тому числі за 2014 рік  915310,00 грн., за 2015 рік  1659268,00 грн. та завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування податку на прибуток за 2015 рік в сумі 1413101,00 грн.
На підставі висновків акту перевірки ГУ ДФС у Рівненській області15 лютого 2019 року прийняло податкові повідомлення-рішення:
-№0002041408, яким товариству позивача збільшене грошове зобов`язання за платежем податок на прибуток на суму 2574578,00 грн. та застосовані штрафні санкції (штраф) в сумі 228828,00 грн.;
-№0002051408, яким позивачу зменшена сума від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 1413101,00 грн.
ТзОВ ,,Традєкс” в порядку, визначеному ст. 56 ПК України, оскаржило  податкові повідомлення-рішення  оскаржені в адміністративному порядку, але рішенням ДФС України про результати розгляду скарги від 26.04.2019 №20193/6169-99-11-04-01-25 скарга залишена без задоволення.
Не погоджуючись з прийнятим податковими повідомленнями-рішеннями, позивач оскаржив їх до суду.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що акт перевірки не містить жодного доказу відносно того, що обрані відповідачем джерела інформації дають можливість отримати вищий рівень зіставності комерційних та фінансових умов операцій, ніж джерела інформації, що були обрані ТзОВ ,,Традєкс”.
Таким чином, протягом 2014-2015 років ТзОВ ,,Традєкс” відповідно до підпункту 39.5.3.2 пункту 39.5 статті  39 ПК України  (у редакції, що діяла протягом 2014 року) та відповідно до підпункту 39.5.3.1 пункту 39.5 статі 39 ПК України  (у редакції, що діяла протягом 2015 року) мало всі правові підстави на використання для встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу ,,витягнутої руки” (у 2014 р.  рівню звичайних цін) інших джерел інформації (ніж ті, що включені до Переліку № 866-р), зокрема, біржових котирувань.
За таких обставин суд першої інстанції дійшов висновку, що контролюючий орган протиправно застосував медіану діапазону цін до визначення податкового зобов`язання позивача по операціях у 2014  та 2015 роках.
Такі висновки суду першої інстанції, на думку колегії суддів апеляційного суду,  відповідають фактичним обставинам справи, нормам матеріального права та є вірними. 
Так, відповідно до ч.2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Пунктом 14.1 статті 14 ПК України ( в редакції до 01.01.2015) визначено, що  звичайна ціна - ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо інше не встановлено цим Кодексом. Якщо не доведено зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін (підпункт 14.1.71);
ринкова ціна - ціна, за якою товари (роботи, послуги) передаються іншому власнику за умови, що продавець бажає передати такі товари (роботи, послуги), а покупець бажає їх отримати на добровільній основі, обидві сторони є взаємно незалежними юридично та фактично, володіють достатньою інформацією про такі товари (роботи, послуги), а також ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг) у порівняних економічних (комерційних) умовах (підпункт 14.1.219);
трансфертне ціноутворення - система визначення звичайної ціни товарів та/або результатів робіт (послуг) в операціях, визнаних відповідно до статті 39 цього Кодексу контрольованими (підпункт 14.1.251-1). 
Контрольованими операціями згідно з приписами пункту  39.2  статті  39 Податкового кодексу України  (у редакції на час виникнення спірних правовідносин) слід вважати такі, якщо одночасно виконуються такі дві умови: 1) операції з пов`язаними особами - нерезидентами; операції з пов`язаними особами - резидентами, які: задекларували від`ємне значення об`єкта оподаткування з податку на прибуток за попередній податковий (звітний) рік; застосовують спеціальні режими оподаткування станом на початок податкового (звітного) року; сплачують податок на прибуток підприємств та/або податок на додану вартість за іншою ставкою, ніж базова (основна), що встановлена відповідно до цього  Кодексу, станом на початок податкового (звітного) року; не були платниками податку на прибуток підприємств та/або податку на додану вартість станом на початок податкового (звітного) року; операції нерезидентом, який зареєстрований у державі (на території) з Переліку, затвердженого Кабінетом Міністрів України.
2) обсяг господарських операцій платника податків з кожним контрагентом дорівнює або перевищує 50 мільйонів гривень (без урахування податку на додану вартість) за відповідний звітний календарний рік.
Таким чином контрольованими операціями згідно з пп. 39.2.1.2 пп. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Податкового кодексу України визнаються господарські операції, здійснені з нерезидентом в період, коли відповідна держава (територія) була включена до переліку, затвердженого Кабінетом Міністрів України, і за умови, що обсяг таких операцій перевищує 50 мільйонів гривень (без урахування податку на додану вартість).
Операції з контрагентом, зареєстрованим у державі (на території), включеній до зазначеного переліку, визнаються контрольованими з дати включення держави (території) до такого переліку.
Визначення ціни під час здійснення контрольованих операцій проводиться за методами встановленими  Податковим кодексом України, зокрема за методом порівняльної неконтрольованої ціни (аналогів продажу).
Метод порівняльної неконтрольованої ціни (аналогів продажу) (як один із методів встановлення відповідності контрольованої операції принципу ,,витягнутої руки”) базується на порівнянні ціни товарів (робіт, послуг), застосованої під час контрольованої операції, з ринковим діапазоном цін на ідентичні (а за їх відсутності - однорідні) товари (роботи, послуги) у зіставних операціях (підпункт 39.3.3.1  пункту  39.3.1  статті  39 ПК України   в редакції, чинній на час здійснення товариством експортних операцій; далі так само).
Відповідно до абзацу першого підпункту 39.3.3.2 (тут і надалі - підпункти та пункти  статті 39 ПК України) для визначення ринкового діапазону цін товару (роботи, послуги) згідно з методом порівняльної неконтрольованої ціни (аналогів продажу) використовується інформація про укладені та реалізовані платником податків або іншими особами договори про продаж ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг) у зіставних умовах на відповідному ринку товарів (робіт, послуг).
При цьому враховуються такі особливості: характеристика товарів (робіт, послуг); кількість (обсяг) товарів (робіт, послуг); обсяг функцій, що виконуються сторонами; умови розподілу між сторонами ризиків і вигод; строки виконання зобов`язань; умови здійснення платежів, звичайних для такої операції; характеристика ринку товарів (робіт, послуг), на якому здійснено операцію; бізнес-стратегії підприємства (за наявності); інші об`єктивні умови, що можуть вплинути на ціну (абзац другий цього підпункту).
Підпунктом 39.3.3.3    встановлено, що умови на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг) визнаються зіставними, якщо відмінність між такими умовами істотно не впливає на ціну або є економічно обґрунтованою.
Ринковий діапазон цін визначається на підставі наявної інформації про ціни, застосовані протягом періоду, який аналізується, або інформації на найближчу до дня здійснення контрольованої операції дату (підпункт 39.3.3.4  ПК України).
Перелік джерел інформації, що використовуються для визначення ціни в контрольованих операцій,    встановлений  підпунктом 39.5.3 ПК України.
Згідно з підпунктом 39.5.3.1 під час здійснення податкового контролю за трансфертним ціноутворенням центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, використовує офіційно визнані джерела інформації про ринкові ціни, перелік яких установлюється Кабінетом Міністрів України.
У разі відсутності або недостатності відповідної інформації у зазначених джерелах може бути використана така інформація: а) ціни, що склалися за результатами публічних торгів (аукціонів), тендерів з торгівлі окремими видами продукції, біржові котирування; б) статистичні дані державних органів і установ; в) довідкові ціни спеціалізованих комерційних видань (у тому числі інтернет-видань) і публікацій (у тому числі електронних) та інших банків даних, звіти і довідки відділів з економічних питань у складі дипломатичних представництв України за кордоном, інформаційні програми, що використовуються з метою трансфертного ціноутворення, інші публічні інформаційні джерела, що є загальнодоступними; г) відомості про ціни, діапазон цін та котирування, оприлюднені в засобах масової інформації; ґ) відомості, отримані з бухгалтерської та статистичної звітності платників податків, оприлюднені в засобах масової інформації, у тому числі на офіційних веб-сайтах в інтернеті; д) результати незалежної оцінки майна та майнових прав, проведеної відповідно до  Закону України ,,Про оцінку майна, майнових прав та професійну оціночну діяльність в Україні”; е) інформація про інші контрольовані операції, здійснені платником податків (підпункт 39.5.3.2  ПК України).
Розпорядженням Кабінету Міністрів України від 23.10.2013 № 866-р  (дата набрання чинності - 09.11.2013; втратило чинність з 14.11.2015 згідно з  постановою Кабінету Міністрів України від 04.11.2015 № 900) затверджено перелік джерел інформації про ринкові ціни для цілей трансфертного ціноутворення. 
Основні: Щомісячний інформаційний бюлетень ,,Огляд цін українського та світового товарних ринків”; Інформаційно-аналітичний продукт ,,Товарний монітор. Україна”; Інформаційно-аналітичний продукт ,,Дайджест цін товарів на світових ринках”; Щотижневе видання ,,Ринок сталі: аналітика, прогнози, сценарїї”; Офіційний сайт Аграрної біржі; Вісник Міністерства доходів і зборів України.
Допоміжні: Офіційний сайт Мінрегіону; Офіційний сайт Мінагрополітики.
          Виходячи з наведених нормативно-правових актів колегія суддів погоджується з доводами суду першої інстанції про те, що податковим законодавством, яке діяло в 2014 під час здійснення позивачем контрольованих операцій, не було визначено обов`язкове використання позивачем  інформації про ринкові ціни для цілей трансфертного ціноутворення джерел інформації, затверджених Розпорядженням Кабінету Міністрів України від 23.10.2013 № 866-р. При цьому контролюючий орган у разі відсутності або недостатності відповідної інформації у зазначених джерелах має можливість використовувати іншу інформацію щодо ринкових цін.
Оскільки у джерелах інформації, включених до Переліку № 866-р була відсутня в повному обсязі інформація для визначення того чи є неконтрольовані операції зіставними з контрольованими (як передбачено пп.39.2.2  п.39.2  ст.39 ПКУ) ТзОВ ,,Традєкс”, керуючись пп.39.5.3.2  п.39.5  ст.39 ПКУ, обрало у якості джерела інформації біржові котирування біржі Євронекст. Інформація про біржові котирування була отримана на Інтернет-сайті https://www.quandl.com/.
Також суд першої інстанції аргументовано акцентував увагу на тому, що біржові котирування біржі ,,Євронекст” зазначаються і у окремих джерелах інформації, що включені до Переліку № 866-р, зокрема, у Щомісячному інформаційному бюлетені ,,Огляд цін українського та світового товарних ринків”. Однак, біржові котирування у цьому виданні наводяться за вибіркові дати, без зазначення назви біржового контракту та виду біржової ціни. Тому, ТзОВ ,,Традєкс” виправдано вирішило використовувати інше, більш наповнене, джерело інформації.
Законом України від 28 грудня 2014 року № 72-VIII ,,Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення податкового контролю за трансферним ціноутворення”   (набули чинності з 1 січня 2015 року) з метою вдосконалення податкового контролю за трансфертним ціноутворенням та приведення його у відповідність до Настанов Організації економічного співробітництва та розвитку щодо трансфертного ціноутворення для транснаціональних компаній та податкових служб  стаття 39 ПК України  викладена в новій редакції, якою було прямо впроваджено принцип ,,витягнутої руки”. 
Так, підпунктом 39.5.3.1 пункту 39.5 статті 39 ПК України визначено, що платник податків та контролюючий орган, що реалізує державну податкову та митну політику, використовують джерела інформації, які містять відомості, що дають можливість співставити комерційні та фінансові умови операцій згідно з підпунктом 39.2.2 пункту 39.2 цієї статті, зокрема: а) інформацію про зіставні неконтрольовані операції платника податків, а також інформацію про зіставні неконтрольовані операції його контрагента - сторони контрольованої операції з непов`язаними особами;
б) будь-які інформаційні джерела, що є загальнодоступними та надають інформацію про співставні операції та осіб.
У зв`язку з вилученням з 01.01.2015 із  ПК України норми, що зобов`язувала Кабінет Міністрів України затверджувати будь-які переліки джерел інформації, ДФС України у листі від 19.04.2016 №8806/6/99-99-19-02-02-15 зазначила, що з цієї дати ,,відсутні офіційно визначені джерела інформації про ринкові ціни”.
За таких обставин суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що  з 01.01.2015 джерела інформації, включені до Переліку № 866-р втратили пріоритетність перед будь-якими іншими загальнодоступними джерелами інформації, що також підтверджується роз`ясненнями, викладеними у листі ДФС України від 18.06.2015 №12823/6/99-99-19-02-02-15 ДФС, в якому зазначено, що інформація про ціни на товари, що склалися на біржі, та біржові котирування може використовуватись як інформаційне джерело для цілей трансфертного ціноутворення.
Відповідно до підпункту 39.5.3.2 пункту 39.5 статті 39 ПК України  (в редакції, що діяла протягом 2015 р.) якщо платник з метою встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу ,,витягнутої руки” за методами, визначеними пунктом 39 цієї статті, використав джерела інформації, передбачені підпунктом 39.5.3.1 підпункту 39.5.3 цього пункту, контролюючий орган використовує ті самі джерела інформації, якщо не доведено, що інші джерела інформації дають можливість отримати вищий рівень зіставності комерційних та фінансових умов операцій.
Суд першої інстанції належним чином дослідив акт перевірки та встановив, що він не містить жодного доказу відносно того, що обрані відповідачем джерела інформації дають можливість отримати вищий рівень зіставності комерційних та фінансових умов операцій ніж джерела інформації, що були обрані ТзОВ ,,Традєкс”.
Наведене підтверджує правомірність висновків суду першої інстанції про те, що протягом 2014 та 2015 років ТзОВ ,,Традєкс” відповідно до підпункту 39.5.3.2 пункту 39.5 статті 39 ПК України (в редакції, що діяла протягом 2014 року) та відповідно до підпункту 39.5.3.1 пункту 39.5 статті 39 ПК України (в редакції, що діяла протягом 2015 року) мало всі правові підстави на використання для встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу ,,витягнутої руки” (у 2014 р.  рівню звичайних цін) інших джерел інформації (ніж ті, що включені до Переліку № 866-р), зокрема, біржових котирувань.
Відповідно до підпункту 39.3.2.3 пункту 39.3 статті 39 ПК України ( в редакції Крім Закону України ,,Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення податкового контролю за трансферним ціноутворенням”, який набрав чинності 1 січня 2015) якщо ціна в контрольованій операції або відповідний показник рентабельності контрольованої операції перебуває: в межах діапазону, вважається, що така ціна відповідає принципу ,,витягнутої руки”; поза межами діапазону цін (рентабельності), використовується медіана діапазону цін (рентабельності).
Порядок розрахунку діапазону цін (рентабельності) та медіани діапазону цін (рентабельності) затверджується Кабінетом Міністрів України.
Застосування для цілей оподаткування медіани діапазону цін (рентабельності) здійснюється за умови, що це не призведе до зменшення суми податку, що підлягає сплату до бюджету. 
          Суд першої інстанції встановив, що у додатку 5 до акту перевірки відповідач, порівняв ціну контрольованих операцій на ріпак, яка була встановлена у євро  363/т (дати операцій  31.08.2015, 14.09.2015, 01.10.2015, 05.10.2015, 29.10.2015) з медіаною діапазону цін, яка була розрахована у доларах США та ціну контрольованих операцій на ячмінь 3-го класу, яка була встановлена у євро  141 EUR/т (дати операцій  22.09.2015, 30.10.2015) з медіаною діапазону цін, яка була розрахована у доларах США. Ціни контрольованих операцій в долари США переведені відповідачем не були.
Вказаний  висновок виправлено відповідачем за результатами розгляду заперечень позивача на акт перевірки і разом із податковими повідомленнями-рішеннями ТзОВ ,,Традєкс” отримало і нові редакції додатків 2 (2015 р.) та 5 до акту перевірки.
Водночас,  відповідачем у додатку 5 до акту перевірки (нова редакція) порівняв ціну контрольованої операції на ячмінь 3-го класу 172/т (дата операції  29.05.2015, ціна була встановлена додатком №2 від 05.05.2015 до контракту №11-08-2014 В, шостий рядок у додатку 5 з діапазоном цін, розрахованим на підставі цін за серпень 2014 року (11.08.2014). Мінімальна ціна FOB на ячмінь (станом на 20.05.2015) із джерел, обраних відповідачем, становить 176 USD/т, що не перевищує ціну контрольованої операції, збільшену на вартість перевалки (4,88 USD/т), яку використовував відповідач. Порушення не виправлено Відповідачем.
Також у додатку 2 (2014 р.) та у додатку 3 до акту перевірки відображені операції з реалізації пшениці м`якої 6 класу (зазначено, що дата операції  26.11.2014, дата, на яку зафіксовано ціну  26.11.2014, останній рядок у додатку 2 та десятий рядок у додатку 3). Але 26.11.2014 ТзОВ ,,Традєкс”  товар нерезиденту EVERWELLE LTD не реалізовувало та ніяких угод на реалізацію пшениці у цей день не укладало.
Відповідач у додатку 2 (2014 р.) до акту перевірки не розрахував суми вигід ТзОВ ,,Традєкс”  від отримання фінансування, на які в подальшому зменшував суми встановлених відхилень, для авансу на пшеницю 6-го класу (контракт № 20-08-2014/W від 20.08.2014, дата операції  02.10.2014, дата авансу  08.09.2014, сьомий рядок у додатку 2).
Також відповідач не здійснив розрахунку вигод від отримання фінансування для операції з реалізації пшениці м`якої 6-го класу (дата, на яку зафіксовано ціну  31.12.2014, передостанній рядок в додатку 3 до акту перевірки) та для пшениці 3-го класу (дата, на яку зафіксовано ціну  29.09.2014, останній рядок в додатку 3 до акту перевірки). Але фактично за цими поставками ТзОВ ,,Традєкс”   отримувало від EVERWELLE LTD аванси.
Наведені обставини підтверджують правомірність висновків суду першої інстанції про те, що у порушення підпункту 39.3.2.3 пункту 39.3 статті 39 ПК України (у редакції, що діяла протягом 2015 р.) відповідач у додатку 5 (нова редакція) порівнював відкориговані ціни контрольованих операцій з медіаною діапазону, а не з його мінімальним значенням. Як наслідок відповідач встановив відхилення по цінам контрольованих операцій, які навіть, відповідно до його розрахунків перебували у межах діапазонів. 
Так, ціна на ріпак (дата операції 21.08.2015, восьмий рядок у додатку 5) порівнювалася з медіаною (410 USD/т), а не з мінімальним значенням діапазону (405 USD/т), яке було зазначено у додатку 4 до акту перевірки (одинадцятий рядок). При цьому різниця між медіаною та мінімальним значенням (5 USD/т) є більшою, чим встановлене відхилення (4,1 USD/т). Ціна на ріпак (дата операції 01.10.2015, дванадцятий та тринадцятий рядки у додатку 5) порівнювалася з медіаною (413USD/т), а не з мінімальним значенням діапазону (410 USD/т), яке було зазначено у додатку 4 до акту перевірки (п`ятнадцятий та шістнадцятий рядки). При цьому різниця між медіаною та мінімальним значенням (3 USD/т) є більшою, чим встановлене відхилення (0,1 USD/т).
Вказані дії відповідача призвели до того, що при зіставленні цін контрольованих та неконтрольованих операцій, зокрема, порівняні ціни контрольованої операції, здійсненої у травні 2015 року з діапазоном цін, розрахованим на підставі цін за серпень 2014 року, не в повному обсязі розраховані вигоди ТзОВ ,,Традєкс” від користування авансами; порівняні ціни контрольованих операцій з медіаною, а не з мінімальним значенням діапазонів; не розраховані з метою порівняння з неконтрольованими операціями ціни за кожною контрольованою операцією (з урахуванням коригувань на вигоди від отримання фінансування).
Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з доводами суду першої інстанції щодо протиправності застосування контролюючим органом медіани діапазону цін до визначення податкового зобов`язання позивача по операціях у 2014  та 2015 роках.
Підсумовуючи викладене, колегія суддів апеляційного  суду визнає вірними та обґрунтованими висновки суду першої інстанції щодо протиправності оскаржених повідомлень-рішень та їх скасування, оскільки відповідач не навів належних доказів на підтвердження правомірності своїх рішень. 
Наведені обставини спростовують доводи апеляційної скарги про невідповідність рішення суду першої інстанції  нормам матеріального та процесуального права, а тому апеляційний суд не вбачає підстав для задоволення апеляційної скарги. 
Інші, зазначені відповідачем в апеляційній скарзі обставини, окрім вищеописаних обставин, ґрунтуються на довільному трактуванні фактичних обставин і норм матеріального права, а тому такі не вимагають детальної відповіді або спростування.
Статтею 242 Кодексу адміністративного судочинства (КАС)  України визначено, що рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.  Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Відповідно до ст. 316 КАС України  суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Враховуючи вищенаведене, апеляційний суд визнає, що суд першої інстанції, вирішуючи даний публічно-правовий спір, правильно встановив обставини справи та ухвалив законне рішення з дотриманням норм матеріального і процесуального права, рішення суду першої інстанції ґрунтується на повно, об`єктивно і всебічно з`ясованих обставинах, доводи апеляційної скарги їх не спростовують, а тому підстав для скасування рішення суду першої інстанції немає.          

Керуючись ч.3 ст. 243,  ст. 310, п. 1 ч. 1 ст.315, ст. ст. 316, 321, 322 , 325, 328, 329 КАС України, суд,-

ПОСТАНОВИВ :

апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області залишити без задоволення, а рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 05 вересня 2019 року  у справі № 460/1277/19 – без змін. 
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.  

Головуючий суддя	 	В. В. Святецький 	
судді	 	Л. Я. Гудим 	
 	 	О. М. Довгополов  	
Повне судове рішення складено 03.04.2020.