ПОСТАНОВА
Іменем України
Київ

16 червня 2020 року 
справа №400/987/19
адміністративне провадження №К/9901/10006/20

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
головуючого - Ханової Р. Ф.(суддя-доповідач),
суддів: Гончарової І.  А., Олендера І. Я.,

розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Соя-груп»
на постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 12.02.2020 у складі суддів Осіпова Ю. В., Скрипченка В. О., Косцової І. П.,
у справі № 400/987/19
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Соя-груп»
до Головного управління ДФС у Миколаївській області, правонаступником якої є Головне управління ДПС у Миколаївській області
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,- 

У С Т А Н О В И В:

03.04.2019 Товариство з обмеженою відповідальністю "Соя-груп" (далі - платник податків, позивач у справі) звернувся до Миколаївського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДФС у Миколаївській області (далі - податковий орган, відповідач у справі) про визнання протиправним та скасування податкового  повідомлення-рішення від 17.10.2018 №0000471405, яким визначено податкове зобов`язання з податку на додану вартість на суму 7229649 грн та застосовано штрафну санкцію у розмірі 1807412 грн 25 коп., з мотивів безпідставності його прийняття. 

Миколаївський окружний адміністративний суд у складі судді Біоносенка В. В. рішенням від 15.07.2019 позов Товариства задовольнив, визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Миколаївській області від 17.10.2018 №00095821408. 
Постановляючи рішення у справі суд першої інстанції висновувався з того, що з 01.01.2017 законодавець чітко визначив, що сам факт реєстрації ДФС податкової накладної в ЄРПН свідчить про те, що контролюючим органом вже перевірено податкову чистоту господарської операції, оскільки під час реєстрації податкової накладної, контролюючий орган перевіряє ризики порушення норм податкового законодавства, а у разі їх підтвердження, має право зупинити та/або відмовити у реєстрації податкових накладних.
Оскільки всі податкові накладні ТОВ «Імекс Постач», ТОВ «Далайнор», ТОВ «Агро Трейд Холдинг», ТОВ «Мрія Олевськ 2012», ФГ «Берест Агро», ТОВ «Профстор» на адресу ТОВ «Соя-Груп» були зареєстровані ДФС в Єдиному реєстрі податкових накладних протягом грудня 2017 року - травня 2018 року, відповідно до вимоги пункту 201.10 ПК України, зазначені суми податку, що відносяться до податкового кредиту, не потребують будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Судом першої інстанції зазначено, що за таких обставин, суд також не аналізує та не оцінює реальність та товарність господарських операцій позивача з контрагентами ТОВ «Імекс Постач», ТОВ «Далайнор», ТОВ «Агро Трейд Холдинг», ТОВ «Мрія Олевськ 2012», ФГ «Берест Агро», ТОВ «Профстор», оскільки відповідно до пункту 201.10 ПК України, встановлено презумпцію їх правомірності лише за фактом реєстрації податкових накладних після 01.01.2017.

П`ятий апеляційний адміністративний суд постановою від 12.02.2020 скасував рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 15.07.2019 та прийняв нове судове рішення, яким відмовив у задоволенні адміністративного позову.

Суд апеляційної інстанції, оцінивши надані сторонами докази в їх сукупності, вважав, що при наявності оформлених з певними недоліками первинних документів, належних, достатніх і беззаперечних доказів проведення ТОВ «Соя-груп» спірних господарських операцій саме з ТОВ «Імекс Постач», ТОВ «Далайнор», ТОВ «Агро Трейд Холдинг», ТОВ «Мрія Олевськ 2012», ФГ «Берест Агро», ТОВ «Профстор» не встановлено, а тому, з урахуванням обставин, специфіки та особливостей здійснення цих господарських операцій, пов`язаних з постачанням сої (макухи, олії), не можливо дійти висновку про фактичний намір підприємства позивача одержати економічний ефект в результаті взаємовідносин саме з цими контрагентами.

Суд апеляційної інстанції послався на дотримання ним аналогічних правових позицій зі спірних питань викладених у постановах Верховного Суду, зокрема, в своїх постановах від 16.01.2018 (по справі №К/9901/1478/18), від 17.01.2018 (по справі №804/8943/13а), від 18.01.2018 (по справі №К/9901/1478/18), від 26.06.2018 (по справі №816/1422/17), від 11.09.2019 (по справі №814/1932/17), від 21.10.2019 (по справі №814/1564/18) та від 28.10.2019 (по справі №400/2760/18).

Враховуючи встановлені обставини та той факт, що спірні угоди купівлі-продажу сої між позивачем та його безпосередніми контрагентами фактично реально не відбувалися (тобто було лише документальне їх оформлення), суд апеляційної інстанції визнав те, що відповідач цілком правомірно своїм податковим повідомленням-рішенням №00095821408 від 17.10.2018 визначив позивачу грошове зобов`язання з податку на додану вартість в загальній сумі 9 037 061,25 грн.

06.04.2020 до Верховного Суду як суду касаційної інстанції надійшла касаційна скарга  Товариства (позивача у справі), яка ухвалою цього Суду від 08.04.2020 залишена без руху. 

22.05.2020 ухвалою Верховного Суду внаслідок усунення скаржником недоліків касаційної скарги відкрито провадження за касаційною скаргою Товариства на   постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 22.05.2020 у справі №400/987/19 з підстав пункту 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України та витребувано справу №400/987/19 із Миколаївського окружного адміністративного суду.

02.06.2020 справа №400/987/19 надійшла до Верховного Суду. 

Підставою для відкриття касаційного провадження у справі №400/987/19 є оскарження судових рішень, перелік яких визначений у пункті першому частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, з посиланням у касаційній скарзі на те, що судом апеляційної інстанції застосовано норми права, а саме, статті 198, 200, 201 Податкового кодексу України (без зазначення пункту, підпункту, абзацу) та 9 Закону України від 16 липня 1999 № 996-ХІУ «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», без урахування висновку щодо застосування цих норм права у подібних правовідносинах, викладених в постановах Верховного Суду від 28.08.2018 по справі №2а-7853/11/1470, від 07.03.2018 по справі №804/3420/16, від 16.06.2018 №802/1155/17-а, від 07.04.2018 по справі № 816/1587/17, від 08.05.2018 по справі №814/937/15, від 05.06.2018 по справі №809/1139/17, які зведені до результатів оцінки доказів в кожній із наведених справ. Заявою про усунення недоліків позивачем наведені результати судових досліджень по кожній із цих справ, при цьому не зазначено застосування яких саме норм (із зазначенням конкретного пункту, підпункту, абзацу), висновки щодо застосування яких не враховані судом апеляційної інстанції, та у чому полягає подібність правовідносин у справі, яка розглядається, кожною із зазначених справ (а саме наявність ознак відмінних від інших).

Покликаючись на «правило індивідуальної відповідальності», яке чітко визначив Європейський суд з прав людини, результати застосування Верховним Судом норм статей 198, 200, 201 Податкового кодексу України заявник касаційної скарги просить прийняти рішення, яким скасувати постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 12.02.2020 по справі №400/987/19 повністю і залишити в силі рішення Миколаївського окружного адміністративного суду.

05.06.2020 до Верховного Суду надійшов відзив на касаційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області, яким податковий орган просить замінити Головне управління ДФС у Миколаївській області на його правонаступника Головне управління ДПС у Миколаївській області, яке підлягає задоволенню відповідно до статті 52 КАС України, з огляду на наявність підстав процесуального правонаступництва. Також у відзиві відповідачем наведені заперечення проти касаційної скарги Товариства, прохання до Суду залишити її без задоволення, а постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 12.02.2020 - без змін.  

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Верховний Суд, переглянувши постанову суду апеляційної інстанції в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права, не вбачає підстав для задоволення касаційної скарги.

Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. 
Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.
Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Встановленим вимогам рішення суду апеляційної інстанції відповідає.

З урахуванням змін до Кодексу адміністративного судочинства України, які набрали чинності 08.02.2020, суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження.

Відтак предметом дослідження цієї справи є застосування норм права, а саме, статей 198, 200, 201 Податкового кодексу України та статті 9 Закону України від 16 липня 1999 № 996-ХІУ «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», без урахування висновків щодо застосування цих норм права у подібних правовідносинах, викладених в постановах Верховного Суду.

Оцінюючи спірні правовідносини суди першої та апеляційної інстанцій установили, що   Товариство з обмеженою відповідальністю «Соя-груп» є юридичною особою з  05.09.2017, перебуває на обліку податкового органу, є платником податку на додану вартість з 01.11.2017, основним видом діяльності Товариства є виробництво олії та тваринних жирів, оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин.

У вересні 2018 року посадовими особами Головного управління ДФС у Миколаївській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового законодавства з податку на додану вартість по взаємовідносинам з ТОВ «Імекс Постач», ТОВ «Далайнор», ТОВ «Агро Трейд Холдинг», ТОВ «Мрія Олевськ 2012», ФГ «Берест Агро», ТОВ «Профстор», за результатами якої складено акт №2399/14-28-14-08/41564630 від 28.09.2018 (далі - акт перевірки).

Висновком акта перевірки зазначено про необґрунтованість включення Товариством до  складу податкового кредиту коштів сплачених на користь контрагентів -ТОВ «Імекс Постач», ТОВ «Далайнор», ТОВ «Агро Трейд Холдинг», ТОВ «Мрія Олевськ 2012», ФГ «Берест Агро», ТОВ «Профстор» на підставі зареєстрованих в ЄРПН податкових накладних, з мотивів того, що господарські операції з вказаними контрагентами не були реальними і товарними, оскільки в усіх цих контрагентів-постачальників не має відповідних трудових, матеріальних, організаційних та фінансових ресурсів для провадження відповідної господарської діяльності, у ланцюгу їх постачальників є сумнівні та фіктивні підприємства, асортимент придбаної продукції за даними ЄРПН не співпадає з асортиментом продукції, що реалізується.

17.10.2018 керівником податкового органу згідно з підпунктом 54.3.2 пункту 54.3 статті 54, пунктом 58.1 статті 58 Податкового кодексу України на підставі акта перевірки прийнято податкове повідомлення-рішення №00095821408, яким Товариству збільшено суму грошове зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 9037061,25 грн, з яких 7 229 649 грн - за податковим зобов`язанням за порушення приписів пунктів 198.1, 198.3 статті 198, пунктів 200.1, 200.2 статті 200, пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України та застосовані штрафні (фінансові) санкції у сумі 1807412,25 грн на підставі пункту 123.1 статті 123 цього кодексу.

Звертаючись до положень статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (в редакції чинній на момент виникнення правовідносин), за якою первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення, суд апеляційної інстанції зазначив, що будь-які документи мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством, для підтвердження даних податкового обліку необхідно брати до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції, якщо вона спричинила реальні зміни майнового стану платника податків.          

Такий висновок суду апеляційної інстанції зумовлений системним аналізом норм, за якими вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків, як обов`язкова ознака господарської операції (стаття 1, пункт 2 статті 3, статті 9 Закону №996) кореспондує з нормами Податкового кодексу України, а саме приписами підпунктів 14.1.36, 14.181 пункту 14.1 статті 14, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, за якими право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення певних операцій, пункту 200.1 статті 200 цього кодексу, за яким суд дійшов висновку про те, що для підтвердження даних податкового обліку можуть братись до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції. 
Тобто податковий кредит для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість має бути підтверджений належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Предметом судового дослідження судом апеляційної інстанції було визначено   встановлення фактів «реальності» поставки позивачу його контрагентами товару із з`ясуванням обставин щодо реальної наявності у цих постачальників товару, фінансових, фізичних та технічних можливостей здійснювати спірні поставки саме цих товарів, їх навантаження/розвантаження, порядку передачі та отримання, оприбуткування та умов транспортування.

Суд апеляційної інстанції оцінив виконання умов договору поставки №11/12-17 про закупівлю макухи соєвої (751,4 т) та олії соєвої (62,3 т)  від 11.12.2017, укладеного між Товариством, як «покупцем», та ТОВ «Агро Трейд Холдинг», надані контрагентом позивача податкові накладні, які були зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних (що позивач  вважає цілком достатнім для формування податкового кредиту), а також видаткові накладні, ТТН, рахунки-фактури, платіжні доручення, специфікації та посвідчення про якість. За результатами дослідження цих документів суд апеляційної інстанції встановив, що  надані позивачем копії видаткових накладних не містять найменування посади уповноваженої особи постачальника, що відпускала товар, а також найменування посади та ПІБ відповідальної особи позивача, яка за довіреністю безпосередньо отримувала товар зі складу постачальника у м. Бровари, як і не має в матеріалах справи належним чином засвідчених довіреностей на право отримання цією довіреною особою товару та посвідчень (наказів) про відрядження, що, в свою чергу, в сукупності, виключає можливість на підставі зазначених документів ідентифікувати осіб, які безпосередньо брали участь у здійснені цих господарських операцій.

Судом апеляційної інстанції також встановлено, що позивачем до суду не надано жодних документів (доказів), що підтверджують факт придбання безпосереднім контрагентом позивача товару (макухи і олії соєвої) та його транспортування від контрагентів-постачальників, а також доказів (документів), які відображають та підтверджують операції щодо складського зберігання придбаної продукції.  

Оцінюючи надані позивачем на підтвердження факту перевезення ТМЦ від постачальника (м. Бровари Київська область) до свого місцезнаходження (м. Первомайськ Миколаївська область) товарно-транспортні накладні, суд апеляційної інстанції визнав прийнятним висновок контролюючого органу про те,  що ці ТТН (складання яких, згідно із ЗУ «Про основні принципи та вимоги безпечності та якості харчових продуктів», є обов`язковим) складені (оформлені) з порушеннями вимог чинного законодавства.  

Дослідження даних з Єдиного реєстру податкових накладних, за березень 2018 року довело відсутність зареєстрованих податкових накладних щодо придбання ТОВ «Агро Трейд Холдинг» у своїх контрагентів «олії соєвої» («макухи» ж, в свою чергу, фактично було придбано - 770,77т, а реалізовано - 1470,911т), а також послуг складського зберігання придбаного товару (який в подальшому було реалізовано позивачу) та інших супутніх послуг обробки сої або макухи.

Аналізуючи розрахунки між сторонами договору суд апеляційної інстанції встановив наявність кредиторської заборгованості в сумі 10 888771,54 грн перед цим контрагентом.

Суд апеляційної інстанції встановив, що 05.12.2017 між Товариством як «покупцем» та ФГ «Берест Агро» як «постачальником» було укладено договір поставки №0512-17 про закупівлю макухи та олії соєвої (1028 т) та  договір поставки №05./12-17 з ТОВ «Мрія Олевськ 2012».
На підтвердження виконання вказаного вище договору №0512-17 від 05.12.2017 позивачем виписані ФГ «Берест Агро» на адресу підприємства позивача та зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних наступні податкові накладні, два договори зберігання №512 від 05.12.2017 та від 20.12.2017 б/н, акти прийому-передачі майна по договору зберігання від 05.12.2017 та 20.12.2017, видаткові накладні, платіжні доручення, специфікації, посвідчення про якість, картки складського обліку.
Оцінюючи надані позивачем копії видаткових накладних (складених та підписаних у м. Києві) суд апеляційної інстанції встановив, що вони не містять найменування посади уповноваженої особи постачальника, що безпосередньо відпускала товар, а також найменування посади та ПІБ відповідальної особи позивача, яка за довіреністю безпосередньо отримувала товар зі складу постачальника у м. Дніпро, як і не має в матеріалах справи належним чином засвідчених посвідчень (наказів) цієї довіреної особи про відрядження (т.б. до Києва та Дніпра), що, в свою чергу, в сукупності, виключає можливість на підставі зазначених документів ідентифікувати осіб, які безпосередньо брали участь у здійснені цих господарських операцій.

Також суд апеляційної інстанції встановив відсутність доказів, що підтверджують факт транспортування придбаного товару (відсутні ТТН та шляхові листи), а також факт придбання безпосереднім контрагентом позивача товару та його транспортування від контрагентів-постачальників, доказів (документів), які відображають та підтверджують операції щодо складського зберігання придбаної продукції.

Суд апеляційної інстанції визнав прийнятним висновок контролюючого органу про відсутність руху товару (макухи та олії соєвої) та джерела походження придбаної позивачем такої кількості сільськогосподарської продукції саме у даного контрагента.  

Позивач доводив, що 02.01.2018 ним як «продавцем» та ТОВ «Профстор» як «покупцем» було укладено договір купівлі-продажу №02/01-18 про закупівлю зі складу у м. Дніпро товару: сої, макухи соєвої та олії соєвої (186,720 т). Судом апеляційної інстанції встановлено те, що 31.01.2018 у м. Києві між Товариством як «покупцем» та ТОВ «Профстор» як «постачальником» укладено договір поставки №31/01-18, за яким, вже «позивач» закупив у свого «колишнього покупця» (за договором  від 02.01.2018) «макуху соєву» (570,6 т), виконання договору поставки від 31.01.2018, що підтверджується виписаними ТОВ «Профстор» на адресу позивача та зареєстрованими в ЄРПН податковими накладними, видатковими накладні, ТТН, платіжними дорученнями та специфікаціями.

Оцінюючи надані позивачем копії видаткових накладних (складених та підписаних у м. Києві) суд апеляційної інстанції встановив, що вони не містять найменування посади уповноваженої особи постачальника, що безпосередньо відпускала товар, а також найменування посади та ПІБ відповідальної особи позивача, яка за довіреністю безпосередньо отримувала товар зі складу постачальника у м. Києві (вул. Ярославів Вал, буд.13/2Б), як і не має в матеріалах справи належним чином засвідчених посвідчень (наказів) цієї довіреної особи про відрядження, що в сукупності, виключає можливість на підставі зазначених документів ідентифікувати осіб, які безпосередньо брали участь у здійсненні цих господарських операцій.
Також суд апеляційної інстанції визнав не підтвердженим факт транспортування придбаного товару, а також факт придбання безпосереднім контрагентом позивача товару та його транспортування від контрагентів-постачальників, доказів (документів), які відображають та підтверджують операції щодо складського зберігання придбаної продукції.
Суд апеляційної інстанції визнав прийнятним висновок контролюючого органу про обґрунтованість сумніву не тільки факту руху товару, а й взагалі джерела походження придбаної позивачем 31.01.2018 кількості сільськогосподарської продукції (макухи соєвої) саме у даного контрагента.

Суд апеляційної інстанції встановив, що 05.12.2017 між Товариством як «покупцем» та ТОВ «Мрія Олевськ 2012» (м. Олевськ) як «постачальником» було укладено договір поставки №05/12-17 про закупівлю макухи соєвої (837,97т), виконання якого, за позицією позивача, підтверджується виписаними та наданими ТОВ «Мрія Олевськ 2012» на адресу підприємства позивача податковими накладними, які були зареєстровані в ЄРПН, а також видаткові накладні, ТТН, платіжні доручення, специфікації та посвідчення про якість.
Оцінюючи надані позивачем копії видаткових накладних суд апеляційної інстанції встановив, що вони не містять ПІБ та найменування посади уповноваженої особи постачальника, що відпускала товар, а також найменування посади та ПІБ відповідальної особи позивача, яка за довіреністю безпосередньо отримувала товар зі складу постачальника у с. Качанівка Тернопільської області, як і не має в матеріалах справи належним чином засвідчених довіреностей на право отримання цією довіреною особою товару та посвідчень (наказів) про відрядження, що, в сукупності, виключає можливість на підставі зазначених документів ідентифікувати осіб, які безпосередньо брали участь у здійснені цих господарських операцій.

Також суд апеляційної інстанції встановив  факт придбання безпосереднім контрагентом позивача товару (т.б. макухи соєвої) та його транспортування від контрагентів-постачальників, доказів (документів), які відображають та підтверджують операції щодо складського зберігання придбаної продукції. За даними ЄРПН за спірний період зареєстровані податкові накладні щодо придбання ТОВ «Мрія Олевськ 2012» у своїх контрагентів «макухи соєвої», але у значно меншій кількості, ніж реалізовано, та, в свою чергу, не встановлено ПН щодо придбання послуг складського зберігання придбаного товару (який в подальшому було реалізовано позивачу) та інших супутніх послуг обробки сої або макухи, розрахунки між сторонами договору не здійснені, рахується кредиторська заборгованість в сумі 530 357,17 грн.

Висновок суду апеляційної інстанції за взаємовідносинами з цим контрагентом полягає у тому, що контролюючим органом цілком обґрунтовано ставиться під сумнів не тільки факт руху цього товару (макухи соєвої) по ланцюгу постачання, а й взагалі джерела походження придбаної позивачем такої кількості сільськогосподарської продукції саме у даного контрагента, який, в свою чергу, не має власних або орендованих земельних ділянок для її вирощування, власних (орендованих) складських приміщень для її зберігання, а також транспортних засобів та сільгосптехніки.

Аналізуючи виконання договору поставки №15/05-18 про закупівлю «сої» (653,95 т) від 15.05.2018, укладеного між Товариством як покупцем та ТОВ «Далайнор» (м. Дніпро) як «постачальником», надані на підтвердження його виконання податкові накладні, які були зареєстровані в ЄРПН (що позивач помилково вважає цілком достатнім), а також видаткові накладні, ТТН, специфікації, посвідчення про якість, картки складського обліку, суд апеляційної інстанції встановив, що копії видаткових накладних не містять найменування посади уповноваженої особи постачальника, що відпускала товар, а також найменування посади та ПІБ відповідальної особи позивача, яка за довіреністю безпосередньо отримувала товар зі складу постачальника у м. Дніпрі, як і не має в матеріалах справи належним чином засвідчених довіреностей на право отримання цією довіреною особою товару та посвідчень (наказів) про відрядження, що в сукупності, виключає можливість на підставі зазначених документів ідентифікувати осіб, які безпосередньо брали участь у здійснені цих господарських операцій.

Також встановлено, що представник позивача не надав як до перевірки, так і до суду жодних документів (доказів), що підтверджують факт придбання безпосереднім контрагентом позивача товару (сої) та його транспортування від контрагентів-постачальників, асортимент придбаного товару не співпадає з асортиментом та кількістю реалізованого) на адресу «Далайнор» (постачальник позивача), а також й доказів (документів), які відображають та підтверджують операції щодо складського зберігання придбаної продукції. Не доведеним є факт перевезення ТМЦ від постачальника (м. Дніпро) до свого місцезнаходження. 
Згідно даних з ЄРПН за спірний період встановлено зареєстровані податкові накладні щодо придбання ТОВ «Далайнор» у «сумнівного» контрагента ТОВ «Мерімак» сої у кількості 3669,43т (хоча позивачу фактично було реалізовано тільки - 653,95 т) та, в свою чергу, не встановлено ПН щодо придбання послуг складського зберігання придбаного товару (який в подальшому було реалізовано позивачу) та інших супутніх послуг обробки сої або макухи. Розрахунки між сторонами цього договору не здійснені, існує кредиторська заборгованість в сумі 7  847 400 грн. 
Суд апеляційної інстанції прийняв доводи податкового органу про обґрунтованість сумнівів не тільки про факт руху цього товару (сої) по ланцюгу, а й взагалі джерела походження придбаної позивачем такої кількості сільськогосподарської продукції саме у даного контрагента.

Судом апеляційної інстанції встановлено, що 14.05.2018 між Товариством як «покупцем» та ТОВ «Імекс постач» як «постачальником» було укладено договір поставки №14/05-18 про закупівлю макухи соєвої (347,2т) та олії соєвої (62,5т), виконання якого позивач доводить шляхом надання податкових накладних, які були зареєстровані в ЄРПН (що позивач помилково вважає цілком достатнім), а також видаткові накладні, ТТН, рахунки-фактури, платіжні доручення, специфікації та посвідчення про якість.
Оцінюючи видаткові накладні суд апеляційної інстанції встановив, що вони не містять найменування посади уповноваженої особи постачальника, що відпускала товар, а також найменування посади та ПІБ відповідальної особи позивача, яка за довіреністю безпосередньо отримувала товар зі складу постачальника у м. Бровари, вказує на відсутність в матеріалах справи належним чином засвідчених довіреностей на право отримання цією довіреною особою товару та посвідчень (наказів) про відрядження, що в сукупності виключає можливість на підставі зазначених документів ідентифікувати осіб, які безпосередньо брали участь у здійснені цих господарських операцій.
Також суд встановив відсутність фактів придбання безпосереднім контрагентом позивача товару (макухи і олії соєвої), транспортування від контрагентів-постачальників, складського зберігання придбаної продукції, перевезення ТМЦ від постачальника до свого місцезнаходження. 
Згідно даних з ЄРПН за спірний період не встановлено зареєстрованих податкових накладних щодо придбання ТОВ «Імекс постач» у своїх контрагентів послуг складського зберігання придбаного товару (який в подальшому було реалізовано позивачу) та інших супутніх послуг обробки сої або макухи.
Контролюючим органом, на думку суду апеляційної інстанції, цілком обґрунтовано, з посиланням на податкову інформацію, фактично ставиться під сумнів не тільки факт руху цього товару (макухи та олії соєвої) по ланцюгу, а й взагалі джерела походження придбаної позивачем такої кількості сільськогосподарської продукції саме у даного контрагента.

Узагальнюючи встановлені обставини в їх сукупності суд апеляційної інстанції дійшов висновку про достатність підстав критично оцінювати рух товару від контрагентів-постачальників позивача до його контрагентів-покупців, оскільки товар фактично здебільшого лише документально змінював своїх номінальних власників, а документи оформлювалися лише тільки для надання цим господарським операціям документарного виразу, що зумовило визнання обґрунтованими висновки контролюючого органу про те, що усі дії позивача, в даному випадку, фактично були спрямовані лише на оформлення цих спірних господарських операцій у паперовому вигляді без їх фактичного здійснення, з метою завищення суми податкового кредиту за спірні періоди.

Суд апеляційної інстанції встановив, що фактично по всіх підприємствах-контрагентах (т.б. ТОВ «Імекс Постач», ТОВ «Далайнор», ТОВ «Агро Трейд Холдинг», ТОВ «Мрія Олевськ 2012», ФГ «Берест Агро», ТОВ «Профстор») не встановлено по ланцюгу легальне джерело походження придбаної позивачем сільгосппродукції, що, в свою чергу, свідчить про порушення податкового законодавства та залучення суб`єкта до схеми штучного податкового кредиту для покупців, в даному випадку наявне лише документальне оформлення «безтоварних» операцій, з метою введення в обіг (легалізації) товарів невідомого походження.

Недоведеність фактичного здійснення господарських операцій доводить за висновком суду апеляційної інстанції правомірність прийняття спірного податкового повідомлення   -рішення. 

Верховний Суд формує правову позицію за якою, наявність податкової накладної та  факт реєстрації податкової накладної в ЄРПН не є єдиною та достатньою підставою яка надає право платнику податку на додану вартість на віднесення сум сплаченого (нарахованого) податку на додану вартість до податкового кредиту, оскільки таке право  виникає за правилами приписів підпунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у т.ч. в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг. Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у т. ч. при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в ЄРПН податковими накладними чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами. 
Відтак наявність зареєстрованої в ЄРПН податкової накладної є однією із обов`язкових умов, а не єдиною умовою для віднесення сум податку на додану вартість до податкового кредиту. 

Аналіз висновків судів попередніх інстанцій у цій справі і у наведених скаржником судових рішеннях суду касаційної інстанції, свідчить про те, що вони ґрунтуються на конкретних фактичних обставинах справи, які розглянуті залежно від їх повноти, характеру, об`єктивності, юридичного значення кожної із цих справ.

Отже наведені скаржником постанови Верховного Суду ухвалені за інших фактичних обставин справи, установлених судами, тому посилання заявника касаційної скарги на те, що постанова суду апеляційної інстанції у цій справі ухвалена без урахування висновків щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладених у постановах Верховного Суду, є безпідставними.

Фактично доводи касаційної скарги зводяться до того, що на переконання скаржника суд апеляційної інстанції неправильно оцінив наявні у матеріалах справи докази, не обмежився при цьому дослідженням виключно податкових накладних, як це здійснив суд першої інстанції.

Суд визнає принцип індивідуальної відповідальності платника податків, який закріплений перед усім Конституцією України, вважає, що саме положення цього принципу реалізовані судом апеляційної інстанції при здійснені апеляційного перегляду у справі. Саме позивач має відповідати за формування податкового кредиту за операціями, які суд визнав такими що не відбулися.
 
Межі перегляду судом касаційної інстанції, визначені статтею 341 Кодексу адміністративного судочинства України, за якою суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

З урахуванням змін до Кодексу адміністративного судочинства України, які набрали чинності 08.02.2020, суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження.

Варто зазначити, що відповідно до приписів статті 44 Кодексу адміністративного судочинства України учасники справи, маючи намір добросовісної реалізації належного їм права на касаційне оскарження судового рішення, повинні забезпечити неухильне виконання вимог процесуального закону, зокрема, стосовно строку подання касаційної скарги, її форми та змісту.

У касаційній скарзі скаржник повинен навести мотиви незгоди з судовим рішенням з урахуванням передбачених Кодексом адміністративного судочинства України підстав для його скасування або зміни (статті 351 - 354 Кодексу) з вказівкою на конкретні висновки суду, рішення якого оскаржується, із одночасним зазначенням норм права (пункт, частина, стаття), які неправильно застосовані цим судом при прийнятті відповідного висновку. 

Скаржник повинен чітко вказати, яку саме норму права судами першої та (або) апеляційної інстанцій було застосовано без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку, або обґрунтувати необхідність відступлення від висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду та застосованого судом апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні. 

Отже, касаційна скарга повинна містити посилання на конкретні порушення відповідної норми (норм) права чи неправильність її (їх) застосування. Скаржник повинен зазначити конкретні порушення, що є підставами для скасування або зміни судового рішення (рішень), які, на його думку, допущені судом при його (їх) ухваленні, та навести аргументи в обґрунтування своєї позиції.

Зважаючи на заявлені підстави касаційного перегляду підстави для задоволення касаційної скарги Товариства та скасування постанови суду апеляційної інстанції відсутні. 

Верховний Суд визнає, що суд апеляційної інстанцій не допустив неправильного застосування норм матеріального права чи порушень норм процесуального права при ухваленні судового рішення, внаслідок чого касаційна скарга позивача залишається без задоволення, а рішення суду апеляційної інстанцій - без змін.

Керуючись статтями 3, 52, 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

П О С Т А Н О В И В: 

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Соя-груп» залишити без задоволення.

Постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 12 лютого 2020 року у   справі № 400/987/19 залишити без змін.

Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуючий                                                                                           Р. Ф. Ханова 

Судді:                                                                                                     І. А.  Гончарова

                                                                                                              І. Я. Олендер