ПОСТАНОВА
Іменем України

29 травня 2020 року 
Київ
справа №804/7549/16
адміністративне провадження №К/9901/41605/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача - Пасічник С.С.,
суддів: Васильєвої І.А.,  Юрченко В.П., 

розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Оріонрембуд" на постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 05 липня 2017 року (головуючий суддя Мельник В.В., судді: Чепурнов Д.В., Сафронова С.В.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Оріонрембуд" до Дніпродзержинської об`єднаної Державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Дніпропетровській області про скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В:

В листопаді 2016 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Оріонрембуд" (далі - Товариство, позивач) звернулось до суду з адміністративним позовом до Дніпродзержинської об`єднаної Державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Дніпропетровській області (далі - Інспекція, відповідач) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №000946201 від 17 жовтня 2016 року.

В обґрунтування адміністративного позову Товариство посилалось на відсутність у відповідача підстав для проведення перевірки позивача з питань дотримання вимог податкового законодавства з огляду на положення пункту 3 розділу ІІ Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» від 28 грудня 2014 року №71-VІІ (далі - Закон №71); крім того на момент порушення позивачем строку реєстрації податкових накладних порядку, затвердженого центральним органом виконавчої влади, що забезпечує і реалізує державну податкову і митну політику, на підставі якого б контролюючим органом застосовувались б штрафні санкції, визначені статтею 120-1 Податкового кодексу України (далі - ПК України), не існувало.

Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 27 грудня 2016 року позов задоволено.

Приймаючи таке рішення, суд першої інстанції зазначив про протиправність проведення контролюючим органом камеральної перевірки з питань своєчасності реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН), оскільки предметом такої перевірки могли бути лише відомості, зазначені у відповідній податковій звітності та їх відповідність інформації, що міститься в системі електронного адміністрування податку на додану вартість, а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального, натомість податкова декларація не містить інформації про дату реєстрації податкових накладних в такому реєстрі; якщо ж під час проведення камеральної перевірки виявлено порушення податкового законодавства, податковий орган мав право призначити та провести документальну (виїзну, невиїзну або планову чи позапланову) перевірку платника податків, чого в даному випадку здійснено не було.

Постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 05 липня 2017 року рішення суду першої інстанції скасовано та прийнято нову постанову, якою в задоволенні позову відмовлено.

При цьому, апеляційний суд прийшов до висновку про законність винесеного контролюючим органом податкового повідомлення-рішення з огляду на незаперечення Товариством обставини пропуску строку реєстрації податкових накладних як такої; в той же час суд вказав, що відсутність розробленого та затвердженого центральним органом виконавчої влади порядку (механізму) застосування штрафних санкцій не може виключати відповідальності за порушення у вигляді штрафу, передбаченого спеціальним законом - ПК України.

Не погоджуючись з прийнятим апеляційним судом рішенням, Товариство звернулось до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій просило його скасувати з підстав, що вже наводились ним в позовній заяві, та залишити в силі рішення суду першої інстанції.

Відповідач своїм правом на подання письмових заперечень (відзиву) на касаційну скаргу не скористався.

В подальшому справа передана до Верховного Суду як суду касаційної інстанції в адміністративних справах відповідно до підпункту 4 пункту 1 Розділу VІІ "Перехідні положення" Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).

Відповідно до частини 1 статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Переглянувши судові рішення та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування норм матеріального і процесуального права, Верховний Суд приходить до наступного висновку.

Судами встановлено, що 30 вересня 2016 року посадовими особами Інспекції проведено камеральну перевірку своєчасності реєстрації податкових накладних, відображених Товариством в податковій звітності з ПДВ за листопад 2015 року, за результатами якої складено акт №2050/401/04-03-12-01-33/32292955 від 30 вересня 2016 року.

Перевіркою встановлено порушення позивачем встановлених пунктом 201.10 статті 201 ПК України термінів реєстрації податкових накладних в ЄРПН до 15 днів із сумою ПДВ в розмірі 61798,89 грн.

Так, згідно із переліком податкових накладних, наведеним в акті перевірки, Товариством зареєстровано в ЄРПН з порушенням граничного терміну наступні податкові накладні: №1, №2, №3, №4 від 23 листопада 2015 року (граничний термін реєстрації - 08 грудня 2015 року; фактично зареєстровано: №1, №3, №4 - 09 грудня 2015 року, №2 - 14 грудня 2015 року), №5 від 24 листопада 2015 року (граничний термін реєстрації - 09 грудня 2015 року; фактично зареєстровано - 14 грудня 2015 року), що позивачем не заперечується.

На підставі вказаного акту перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення рішення від 17 жовтня 2016 року №0009461201, яким до позивача застосовано штраф в розмірі 10% від сум ПДВ, зазначених в податкових накладних, - 6179,89 грн. відповідно до пункту 120-1.1 статті 120 ПК України.

Розглядаючи дану справу, апеляційний суд, взявши до уваги положення статті 58 Конституції України, за змістом якої закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, прийшов до висновку, що до правовідносин, які стосуються порушень позивачем строку реєстрації податкових накладних в ЄРПН, слід застосовувати положення ПК України в редакції на момент вчинення цих порушень (грудень 2015 року), а до правовідносин, які стосуються проведення відповідачем камеральної перевірки, - положення ПК України в редакції на момент здійснення цієї перевірки (30 вересня 2016 року).

Згідно із абзацами 1, 4, 11 пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється не пізніше п`ятнадцяти календарних днів, наступних за датою їх складання.

Отже пункт 201.10 статті 201 ПК України (в редакції, чинній станом на грудень 2015 року) встановлював обов`язок платника податків, який виступає в господарській операції продавцем товарів/послуг, скласти податкову накладну, зареєструвати її в ЄРПН у строк не пізніше п`ятнадцяти календарних днів, наступних за датою їх складання.

Разом з тим відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України порушення платниками податку на додану вартість граничних термінів реєстрації податкових накладних, що підлягають наданню покупцям - платникам податку на додану вартість, та розрахунків коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлених статтею 201 цього Кодексу, тягнуть за собою накладення на платників податку на додану вартість, на яких відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі: 10 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації до 15 календарних днів; 20 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 30 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 40 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації на 61 і більше календарних днів.

Пунктом же 120-1.3 статті 120 ПК України передбачалось, що порядок застосування штрафних санкцій, передбачених цією статтею, затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.

Законом України від 24 грудня 2015 року №909-VIII "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2016 році", який набрав чинності 01 січня 2016 року, пункт 120-1.3 статті 120 ПК України виключено.

В свою чергу у пункті 35 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" ПК України встановлено, що норми пункту 120-1.1 статті 120-1 цього Кодексу не застосовуються при порушенні термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН податкових накладних, складених до 01 жовтня 2015 року.

Як вже вказувалось в цій постанові, встановлено судами та не заперечувалось позивачем, реєстрація перелічених в акті камеральної перевірки від 30 вересня 2016 року податкових накладних в ЄРПН здійснена Товариством з порушенням строку, визначеного в абз.11 пункту 201.10 статті 201 ПК України, а відтак відповідачем було правомірно застосовано до нього штраф в розмірі 10% від сум ПДВ, зазначених в податкових накладних (тобто 6179,89 грн.), на підставі спірного податкового повідомлення-рішення.

При цьому, як правильно зазначив суд апеляційної інстанції, відсутність затвердженого порядку застосування штрафних санкцій (штрафу), передбачених статтею 120-1 ПК України за порушення 15-денного терміну реєстрації податкових накладних, не може впливати на дію вказаної норми ПК України як такої або скасовувати її дію, не звільняє платника податків від відповідальності, передбаченої податковим законодавством за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних, та не свідчить про відсутність у контролюючого органу повноважень щодо застосування штрафних санкцій за вказане порушення.

Аналогічна правова позиція викладена і, зокрема, в постанові Верховного Суду від 14 квітня 2020 року у справі №803/1316/16 (касаційне провадження №К/9901/28454/18).

Крім того, як передбачалось підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України (у редакції на час проведення перевірки), контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

За змістом пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків, та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального (підпункт 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 ПК України).

Камеральна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу без будь-якого спеціального рішення керівника такого органу або направлення на її проведення. Камеральній перевірці підлягає вся податкова звітність суцільним порядком. Згода платника податків на перевірку та його присутність під час проведення камеральної перевірки не обов`язкова (пункт 76.1 статті 76 ПК України).

Отже об`єктом камеральної перевірки є, серед іншого, дані ЄРПН й, аналізуючи відомості саме цього Реєстру, податковий орган встановив порушення позивачем термінів реєстрації податкових накладних за грудень 2015 року, що і стало підставою для застосування штрафу.

Особливості камеральної перевірки полягають у тому, що для її проведення не потрібен наказ керівника податкового органу або інший спеціальний дозвіл чи направлення, не потрібно згоди платника податків, а також його присутності. Мета камеральної перевірки - виявити в поданій звітності, інших даних систем електронного адміністрування, єдиних реєстрів, арифметичні та/або методологічні помилки, або інші відомості які призвели до заниження або завищення податкового зобов`язання або посвідчують інші реєстраційні порушення, які доводять склад податкового правопорушення. Камеральна перевірка проводиться на систематичній основі, тобто перевіряються всі без винятку податкові декларації та уточнюючі розрахунки, подані платником, якого перевіряють.

Камеральна перевірка є одним із способів реалізації контрольної функції податкового органу, шляхом якої здійснюється систематичний контроль за своєчасністю нарахування та відображення всіх відомостей, які впливають на правильність декларування платником податків.

28 грудня 2014 року Верховною Радою України прийнято Закон №71, відповідно до пункту 3 Прикінцевих положень якого встановлено, що у 2015 та 2016 роках перевірки підприємств, установ та організацій, фізичних осіб - підприємців з обсягом доходу до 20 мільйонів гривень за попередній календарний рік контролюючими органами здійснюються виключно з дозволу Кабінету Міністрів України, за заявкою суб`єкта господарювання щодо його перевірки, згідно з рішенням суду або згідно з вимогами Кримінального процесуального кодексу України.

Зазначене обмеження не поширюється:
- з 1 січня 2015 року на перевірки суб`єктів господарювання, що ввозять на митну територію України та/або виробляють та/або реалізують підакцизні товари, на перевірки дотримання норм законодавства з питань наявності ліцензій, повноти нарахування та сплати податку на доходи фізичних осіб, єдиного соціального внеску, відшкодування податку на додану вартість;
- з 1 липня 2015 року на перевірки платників єдиного податку другої і третьої (фізичні особи - підприємці) груп, крім тих, які здійснюють діяльність на ринках, продаж товарів у дрібнороздрібній торговельній мережі через засоби пересувної мережі, за винятком платників єдиного податку, визначених пунктом 27 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України, з питань дотримання порядку застосування реєстраторів розрахункових операцій.

При цьому, метою Закону №71 (згідно із пояснювальною запискою до нього) було покращення умов ведення бізнесу в Україні з одночасним підвищенням показників України в міжнародних рейтингах, а також підвищення ефективності використання ресурсів економіки, зокрема, зменшення витрат підприємств на визначення податкових зобов`язань і складання податкової звітності та держави - на адміністрування податків, усунення недоліків діючого законодавства, які дозволяють великим платникам отримувати податкові вигоди, спрощення виконання податкового обов`язку малим бізнесом, зменшення податкового навантаження на малий бізнес.

Отже саме з метою зменшення адміністративного навантаження на суб`єктів господарювання з річним оборотом менше 20 мільйонів гривень, а також з метою ефективного використання ресурсів фіскальних органів було тимчасово обмежено здійснення щодо таких платників податків окремих видів податкових перевірок, проведення яких потребувало значних зусиль як із боку контролюючих органів, так і платників податків.

Разом із тим, проведення камеральних перевірок завдяки їх спрощеній процедурі не вимагає від платників податків будь-яких витрат часу та ресурсів, не створює будь-якого додаткового адміністративного навантаження, не перешкоджає нормальному здійсненню господарської діяльності.

За наведеного, встановлені Законом №71 обмеження щодо проведення перевірок суб`єктів господарювання за певними умовами не стосуються камеральних перевірок, об`єктом яких є виключно дані, що знаходяться в розпорядженні податкового органу.

Аналогічна правова позиція вже була викладена в постановах Верховного Суду від 27 лютого 2018 року у справі №808/918/17, від 23 червня 2018 року у справі №803/552/17, від 21 червня 2018 року у справі №813/448/17, від 24 квітня 2020 року у справі №803/477/17, від 28 квітня 2020 року у справі №806/2078/16.

Враховуючи викладене, Верховний Суд, здійснивши касаційний перегляд справи, погоджується із висновком суду апеляційної інстанції про відсутність правових підстав для скасування податкового повідомлення-рішення Інспекції №000946201 від 17 жовтня 2016 року та, відповідно, задоволення позовних вимог.

Доводи ж касаційної скарги не спростовують мотивів, покладених судом в основу оскаржуваного рішення, й не свідчать про неправильне застосування ним норм матеріального права або ж порушення процесуальних норм, а фактично зводяться лише до переоцінки встановлених судами обставин справи, що, в свою чергу, не відноситься до повноважень суду касаційної інстанції.

Відповідно до частин 1 - 4 статті 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

Згідно з частиною 1 статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись статтями 327, 341, 345, 349, 350, 355 КАС України, Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Оріонрембуд" залишити без задоволення, а постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 05 липня 2017 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................
С.С. Пасічник
І.А. Васильєва 
 В.П. Юрченко ,
Судді Верховного Суду