ПОСТАНОВА
Іменем України

20 березня 2020 року 
Київ
справа №560/3956/18
адміністративне провадження №К/9901/19093/19

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
Судді-доповідача - Желтобрюх І.Л.,
суддів: Білоуса О.В., Блажівської Н.Є.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Хмельницькій області на рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 12 лютого 2019 року (головуючий суддя - Тарновецький І.І.) та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 24 квітня 2019 року (колегія суддів у складі: головуючий суддя - Драчук Т.О., судді - Полотнянко Ю.П., Загороднюк А.Г.) у справі №560/3956/18 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Поділля Елеватор» до Головного управління Державної фіскальної служби у Хмельницькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
установив:
У листопаді 2018 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Поділля Елеватор» (далі - ТОВ «Поділля Елеватор») звернулося до суду з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Хмельницькій області (далі - ГУ ДФС у Хмельницькій області) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 2 серпня 2018 року №0007431412, згідно з яким позивачу зменшено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, у розмірі 642013 грн. Позивач вважав необґрунтованим висновок контролюючого органу щодо порушення ним вимог податкового законодавства та, як наслідок, наявність підстав до прийняття спірного рішення, оскільки надані відповідачеві первинні документи підтверджували реальний характер операцій позивача з контрагентами.
Рішенням Хмельницького окружного адміністративного суду від 12 лютого 2019 року, залишеним без змін постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від               24 квітня 2019 року, позов задоволено у повному обсязі.
Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, вважаючи, що вони прийняті внаслідок неправильного застосування норм матеріального права, з порушенням норм процесуального права, відповідач звернувся із касаційною скаргою, у якій просить скасувати прийняті судами рішення та ухвалити нове, яким у задоволенні позову відмовити.
В обґрунтування вимог касаційної скарги її заявник посилається на те, що судами попередніх інстанцій не надано належної правової оцінки наявним у справі доказам та обставинам, що стосуються ненарахування позивачем податкових зобов`язань з податку на додану вартість за послугами абонентського консультаційного обслуговування, невикористаних у межах господарської діяльності позивача. Вважає безпідставним взяття судами до уваги скриншотів з програм, наданих позивачем, як доказів отримання ним абонентських консультаційних послуг, оскільки зазначені документи не є первинними у розумінні законодавства, більш того, такі не містять інформації щодо наданих послуг та їх виконавців, як і не підтверджують факт їх надання. Стверджує про безпідставність висновку суду першої інстанції про те, що укладення договорів про надання абонентських послуг було зумовлене відсутністю в штаті позивача виробничих професій.
У відзиві на касаційну скаргу ТОВ «Поділля Елеватор» заперечує проти доводів контролюючого органу, просить залишити оскаржувані судові рішення без змін. Наголошує на тому, що штатний розпис Товариства складається із виробничих професій (водії, оброблювачі зерна, вагарі, комірники, слюсарі, енергетики, столяри, трактористи тощо), а тому необхідність отримання послуг, що надавалися контрагентами, було зумовлене саме виробничою необхідністю.  
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши доводи касаційної скарги, матеріали справи, судові рішення, колегія суддів Верховного Суду дійшла висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на таке.
Суди встановили, що Головним управлінням ДФС у Хмельницькій області було проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «Поділля Елеватор» за період з 1 січня 2011 року по 31 березня 2018 року, за результатами якої складено акт перевірки від 11 липня 2018 року №1205/22-01-14-011/35291996.
Контролюючим органом в ході проведення перевірки встановлено, що в порушення вимог абзацу «г» пункту   198.5   статті   198 Податкового кодексу України   ТОВ «Поділля елеватор» було занижено податкові зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 642013 грн, за рахунок їх ненарахування за послугами згідно з податковими накладними, виписаними за реквізитами ТОВ «Агропросперіс», на суму ПДВ 80410,00 грн, ТОВ «Латагро» на суму ПДВ 561605,00 грн, які, за висновками відповідача, не пов`язані з господарською діяльністю ТОВ «Поділля елеватор» та факт надання яких документально не підтверджений.
За результатами проведеної перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 2 серпня 2018 року №0007431412, згідно з яким позивачу зменшено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, у розмірі 642013,00 грн.
Не погоджуючись з даним податковим повідомленням-рішенням, ТОВ «Поділля Елеватор» оскаржило їх в адміністративному порядку.
Рішенням Державної фіскальної служби України від 12 жовтня 2018 року №33437/6/91-99-21-01-01-25 податкове повідомлення-рішення від 2 серпня 2018 року №0007431412 залишено без змін, після чого позивач оскаржив вказане рішення до суду.
Приймаючи рішення про задоволення позову та скасовуючи спірне податкове повідомлення-рішення, суд першої інстанції, з висновком якого погодився й апеляційний суд, виходив з безпідставності висновків контролюючого органу щодо відсутності доказів фактичного надання ТОВ «Агропросперіс» і ТОВ «Латагро» послуг позивачеві, та визнав підтвердженим реальний характер операцій позивача із вказаними контрагентами.
Перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права на підставі встановлених ними фактичних обставин справи, колегія суддів КАС ВС виходить з наступного. 
Згідно з абзацом «г» пункту 198.5 статті 198 ПК України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися, зокрема, в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).
Відповідно до підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу.
За змістом пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Відповідно до пункту 44.6 статті 44 ПК України якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.
Згідно з пунктом 44.7 статті 44 ПК України у разі якщо посадова особа контролюючого органу, яка здійснює перевірку, відмовляється з будь-яких причин від врахування документів, наданих платником податків під час проведення перевірки, платник податків має право до закінчення перевірки надіслати листом з повідомленням про вручення та з описом вкладеного або надати безпосередньо до контролюючого органу, який проводить перевірку, копії таких документів. Протягом п`яти робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта перевірки, платник податків має право подати контролюючому органу, що проводив перевірку, заперечення та/або додаткові документи, які підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності.
Як встановили суди попередніх інстанцій, згідно з Договором про надання абонентських послуг від 4 січня 2016 року №14-АП/РА ТОВ «Поділля елеватор» (Клієнт) з одного боку та ТОВ «Агропросперіс» (Виконавець) з іншого боку, уклали цей Договір на абонентську юридичну допомогу, предметом якого є зобов`язання Виконавця надавати Клієнту абонентські послуги в обсязі і на умовах, передбачених даним Договором, а саме: консультаційні, а також послуги розроблення, постачання та тестування програмного забезпечення, з оброблення даних та надання консультацій з питань інформатизації, надання інформації та інших послуг у сфері інформатизації, у тому числі з використанням комп`ютерних систем, юридичні (у тому числі адвокатські) послуги та інші послуги, що випливають з цього Договору.
На підтвердження виконання умов договору позивачем в ході проведення перевірки було надано акти здачі прийняття робіт (надання послуг), складені у період з січня            2017 року по березень 2018 року. На надані абонентські послуги ТОВ «Агропросперіс» були  виписані та зареєстровані в Єдиному реєстрі податкові накладні, які також було надано контролюючому органу.
Згідно з Договором про надання абонентських послуг від 1 січня 2017 року №11/17-a ТОВ «Поділля елеватор» (Клієнт) з одного боку, та ТОВ «Латагро» (Виконавець) - з іншого, уклали цей договір про абонентську юридичну допомогу. За умовами договору Виконавець приймає на себе зобов`язання надавати Клієнту абонентські послуги в обсязі і на умовах, передбачених Договором, зокрема, але невиключно: консультаційні послуги щодо господарської діяльності, стратегічного керування, щодо керування виробництвом, ланцюгом постачання та іншого керування, щодо керування проектами (крім послуг щодо керування будівельними проектами) та інші консультаційні послуги, що випливають з цього Договору. 
Стосовно виконання умов вказаного договору позивачем було надано контролюючому органу акти здачі прийняття робіт (надання послуг), складені у період з січня 2017 року по березень 2018 року. Щодо наданих абонентських послуг ТОВ «Латагро» виписані та зареєстровані в ЄРПН податкові накладні.
За наслідками проведеної перевірки відповідач, проаналізувавши надані позивачем акти здачі-прийняття робіт (надання послуг) ТОВ «Агропросперіс» та ТОВ «Латагро», дійшов висновку, що такі містять лише загальні відомості про послуги та не підтверджують фактичне їх надання; в актах відсутня інформація щодо обсягів наданих послуг, місцезнаходження об`єктів надання послуг, дати надання послуг, їх зміст, не вказано посад, прізвищ та ініціалів, що не дає змоги ідентифікувати посадових осіб, які фактично підписували акти та одержували абонентські консультаційні послуги. 
Аналізуючи такі доводи контролюючого органу, судами попередніх інстанцій встановлено, що після отримання акту перевірки від 11 липня 2018 року позивач висловив письмові заперечення до нього, разом із якими надав відповідачу щомісячні звіти про надані послуги, які є складовою (додатком) актів здачі-прийняття робіт згідно з договором від 4 січня 2016 року № 14-АП/ЛА, та містять повний перелік наданих послуг. 
Разом із тим, всупереч приписам пунктів 44.6, 44.7 статті 44 Податкового кодексу України такі документи не були прийняті контролюючим органом до уваги, хоча, на переконання судів обох інстанцій, надані позивачем звіти повністю спростовували висновки акту перевірки щодо відсутності конкретизації послуг, які були надані контрагентами на користь ТОВ «Поділля Елеватор». Так, зазначені документи містили інформацію про обсяги наданих послуг, місцезнаходження об`єктів надання послуг, дати надання послуг, їх змісту, посад, прізвищ та ініціалів, що давало змогу відповідачу ідентифікувати посадових осіб, які фактично підписували акти та одержували консультаційні послуги.
Як встановили суди, послуги, які надавалися позивачеві ТОВ «Агросперіс» та ТОВ «Латагро», були зумовлені виробничою необхідністю з огляду на відсутність відповідних спеціалістів у штаті ТОВ «Поділля Елеватор». Крім того, судами встановлено, що контрагентами позивача надавались послуги виключно в межах господарської діяльності останнього. У зв`язку з цим суди визнали, що факт надання послуг ТОВ «Агросперіс» та ТОВ «Латагро» на користь ТОВ «Поділля Елеватор» дійсно підтверджується актами здачі-приймання робіт (надання послуг) та звітами до актів, які не були прийняті до уваги контролюючим органом під час проведення перевірки, що в результаті стало підставою для передчасного винесення відповідачем спірного податкового повідомлення-рішення.
Крім того, як встановили суди, акти здачі-прийняття робіт (наданих послуг) містили всі обов`язкові реквізити, зокрема, місце їх складання, найменування наданих послуг з посиланням на відповідний договір, їх кількість, період за який такі послуги були надані, їх вартість, особистий підпис виконавця та замовника (його належного представника), а тому підтверджують реальність господарських правовідносин між позивачем та контрагентами.
Більш того, незаповнення у певних облікових документах окремих позицій, які не впливають на зміст господарської операції, а також відсутність максимальної деталізації виду виконаних послуг не перешкоджає прийняттю цих документів до обліку та не є свідченням відсутності виконаних господарських операцій.
У свою чергу, незазначення певної інформації при оформленні актів здачі-приймання робіт (надання послуг), звітів про надані послуги, не є безумовною підставою для висновку про позбавлення їх юридичної сили та доказовості, а відтак не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних, зокрема інших первинних документів, слідує, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю відбулися.
Суди обґрунтовано зазначили, що податкове законодавство не містить положень, які б дозволяли контролюючому органу оцінювати витрати суб`єкта господарювання з точки зору їх доцільності, раціональності та ефективності, платник здійснює фінансово-господарську діяльність на власний ризик, а тому вправі самостійно оцінювати її ефективність та доцільність. 
Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновком судів попередніх інстанцій про те, що позивачем надано як до контролюючого органу, так і до суду первинні документи, які підтверджують здійснення господарських операцій з контрагентами. Такі документи не мають дефектів форми, змісту або походження, та вказують на понесення позивачем дійсних витрат. Більш того, порушень в порядку оформлення цих документів, які б могли свідчити про нереальність спірних операцій, перевіркою та судами не виявлено.
Отже, оскільки відповідачем не надано належних доказів на підтвердження недобросовісності позивача як платника податків або можливої фіктивності його постачальників, колегія суддів погоджується з висновком судів попередніх інстанцій про протиправність податкового повідомлення-рішення від 2 серпня 2018 року №0007431412.
Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша   статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України).
Доводи касаційної скарги зводяться до переоцінки встановлених судами обставин справи, й такі не містять інших обґрунтувань ніж ті, які були зазначені у відзиві на позовну заяву та в апеляційній скарзі, і з урахуванням яких суди попередніх інстанцій вже надавали правову оцінку встановленим у справі обставинам. У ході розгляду справи судами першої та апеляційної інстанції було надано належну оцінку доводам і доказам, наданим сторонами процесу.
Таким чином, вирішуючи спір, суди попередніх інстанцій правильно застосували норми матеріального права,   внаслідок чого касаційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а ухвалені судами рішення - без змін.
Керуючись статтями 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду 
п о с т а н о в и в :
Рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 12 лютого 2019 року та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 24 квітня 2019 року залишити без змін, а касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Хмельницькій області - без задоволення.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                        І.Л. Желтобрюх 
Судді                                                                                                                    О.В. Білоус
                                                                                      Н.Є. Блажівська